论逆向避税，本文主要内容关键词为：，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中国在实行改革开放以后，颁布了《外商投资企业和外国企业所得税法》及相关税收法规，给予了“三资企业”和外国企业许多超国民待遇(Super-National Treatment)的税收优惠，如优惠税率和“免二减三”等。基于这一点，笔者认为相对于许多投资母国(Home Country)来说，中国是一个低税制的东道国(Host Country)，但是目前涉外企业从事国际避税的现象非常严重，且采用的多是以减轻在低税国中国的税负，增加在高税国母国税负的逆向避税行为。笔者因此拟以本文阐发对逆向避税的认识，并结合我国的当前实际提出相应的对策。
一、逆向避税的手段及其危害
总的说来，只要纳税主体（涉外企业）通过逆向避税可获取的非税利益大于相应的税负损失，则该主体就可进行逆向避税。
第一，价格转移手法，即涉外企业在同其国外母公司(Parent Company)或其伞下的各子公司(Subsidiary,Son Company)进行跨国关联贸易时，通过关联企业内部的价格操作，使利润在国际间发生转移的手法。涉外企业的价格操作简单说来即是在关联贸易中以异于市场价格的高价买入、低价卖出，使本应由涉外企业赚取的利润大部分转移到了（位于高税国的）其国外关联企业。这是涉外企业实现逆向避税的主要手法。
第二，过少资本手法，即在设立涉外企业时，外资方尽量投入最少的资本（以符合企业设立相关法规为标准），而将本应投入的资本通过涉外企业向国外关联企业借债的形式来弥补，造成涉外企业资本过少并且债台高筑。但因在计算应税所得时，负债利息可从企业应税所得中扣除，而股东相应出资的分红却不得从应税所得中扣除，这样，涉外企业通过巨额高息减少了在低税国中国的税负，而将利润顺利转移到高税国。
第三，削减收益，即涉外企业为了实现逆向避税，尽量减少它的应税所得，从而最大限度地减少在中国的纳税义务。
逆向避税将会造成非常严重的危害，主要可分为以下几方面：
第一，背离了我国税收激励政策，对引进外资造成了负面影响。在改革开放阶段，我国试图通过财政激励措施，吸引外国直接投资，促进我国经济的长期良性发展。从过去二十年来看，我国在吸引外国投资方面成绩斐然，自1993年起已连续多年保持世界第二大外国直接投资吸收国的位置。然而，涉外企业为了使自身利益最大化，运用逆向避税的各种手法，将利润转移到高税国，造成了资本的外流，影响了再投资的效率，也使短期投资行为增加。这显然与我国采用财政激励政策的意图相背离。同时因为涉外企业的逆向避税反映在会计上的利润不高（甚至常常为负），客观上给其他潜在的外国投资者造成了投资环境不良的印象，进而打击了这些投资者进入中国市场投资的决心。
第二，侵害了我国的税收管辖权，导致政府财税收入减少。因为施行财政激励政策，我国通过优惠税率和其它减免税措施，在税收方面给予了涉外企业超于其它企业的待遇。而涉外企业为了追求个体利益的最大化，仍然将利润转移出中国，使我国在涉外税收上遭受了进一步的损失。
第三，逆向避税造成中外合资、合作企业的中方合作者损失。在这些企业中，外资方通过逆向避税的种种手法，将企业获利转移到国外的关联企业，在高税国多缴纳税收的同时独占相应的利润，这严重侵害了中方合资者的利益。
第四，逆向避税扰乱了经济秩序，破坏了公平竞争的经济环境，同时给外汇收支平衡造成负面影响。从事逆向避税的涉外企业毕竟不是全部，这部分公司免除了部分在低税国的税收负担，而另一部分不从事避税行为的涉外企业诚实缴纳税收，这显然不利于公平竞争。此外，因为逆向避税所采取的价格转移、过少资本等避税手法，对正常的经济秩序也会造成影响，而避税中转移出去的利润对我国保持外汇收支平衡也造成不少困难。
二、逆向避税对策税制及相关措施
基于上文的论述，笔者认为有必要对涉外企业的逆向避税行为进行税收上的规制和采取其它方面的有效措施，事实上税收机关等也已采取了一定程度的措施。
首先，在涉外税法上可以制定逆向避税对策税制予以规制。逆向避税乃是利用税法之法律漏洞而为之脱法行为，故应当以税收特别法的形式提出对策税制，弥补旧税法的法律漏洞，使逆向避税的性质从避税变为逃税。一旦涉外企业重施故伎，将被认定为逃税行为，从而受到税法乃至刑法的严厉处罚。目前，我国已经初步出台转移定价税制，这对于规制逆向避税行为具有重要的意义。
其次，我国在运用财政激励政策的同时，还应该通过其他财政的改革措施来吸引外资，改善我国的投资环境。“因为真正拥有高科技的外国资本，宁愿到高税率但投资环境好的国家或地域投资设立跨国公司，也不愿到低税率或有税收优惠制度但国民素质低下投资环境差的国家进行高科技的投资。”我国法治化的程度、基础建设的发展、行政机关职能转换等多方面都将影响外国在华直接投资的广度和深度。实际上，许多跨国公司在投资时首先关注的并非是潜在投资地区的税收政策，而是该项投资是否对整个公司的战略发展有意义。不少公司是在决定投资地点、投资规模和时间后，再聘请税务专家为企业进行税务筹划(Tax Planning)。
再次，中外合资、合作企业的中资方应在企业中发挥其应发挥的作用，维护自身利益。建立合资、合作企业时，签订的合资、合作合同中要切实保护自身的投资利益，不能为得到投资而放弃应得的利益。在企业的管理中，中资方应引进高素质的管理人才，充分了解国际市场信息，有效地行使依照股权比例或者合作合同要求的经营管理权。
事实上，在经济腾飞初期，不少国家都可能会面临这一相同的问题。笔者写作本文的目的是希望能全面地评估我国的税收激励政策，并针对普遍存在的逆向避税问题提出自己的见解和措施。在中国加入WTO之后，如何保障企业获得基本的权利（企业的尊严、自由和平等），如何体现WTO“自由、公平、公正”的竞争精神，我国涉外税法实应提出符合国情的措施。此外，我国的涉外税法必将走向国际税法，从这一点看对逆向避税的规制也符合发展趋势。