民国初期建立食盐中央集权征税制述论，本文主要内容关键词为：食盐论文,民国论文,初期论文,制述论论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：K258
文献标识码：A
文章编号：1003-9864(2002)03-0003-09
民国初期，主要是1913-1918年间，北洋政府实施了“整顿盐务、改革盐政、集权中央”（注：此为民国盐务改革家左树珍之语，见《民国盐务改革史略》，载曾仰丰：《中国盐政史》附录二，商务印书馆1936年版，第267页。）的税务改革，在洋会办丁恩(Sir.Richard M.Dane 1854-1940)与中国改革者的共同努力下，初步建立起盐税稽征管理制度，强化了中央对地方财税的有效控制。国家统一征税体制的建立是中国早期盐务现代化的具体表现之一，本文着重就其改革的内容、过程、绩效以及意义展开讨论。
一
1913-1917年的税务改革直接肇始于善后大借款合同的签订。
国际金融资本集团为了确保其在华利益，要求借款需以盐税收入作为担保，并且为使本息能如期偿付，需任用外国人直接监督管理盐税的稽征和用项，在外国人帮助下对盐务行政实行改革（注：参见《1912年5月11日英国政府备忘录》，载《中国近代盐务史资料选辑》第1册（以下简称《选辑》（一）），第22-23页；《1912年9月24日“新纪元报”载熊希龄呈大总统报告大借款之详情》，载《选辑》（一），第55页。另参见《今昔借款始末记·财政长呈大总统文》，《民立报》1912年9月28日。）。而对于“仰给外债以度岁月”的北洋政府来说，谋求外债以维持中央和地方财政支出，始终是一项基本政策。财政穷窘，需款孔急，并且威胁到政权的稳固，这是袁世凯上台后即与外国银行团进行大借款谈判的直接动因（注：袁世凯政府首任财政总长周学熙在向国会报告当时财政状况说：“财政困难，至今极矣。而其受病之源，两言以蔽之：一曰紊乱，一曰枯竭而已矣。”紊乱即承前清制度而来；枯竭之因有四，列为第一原因的是，入少出多，则募债以为挹注，久之以债养债，日积日多。1913年周学熙专对外债作了一番统计：“除赔款上年结欠200万镑外，本年洋款之已过期者230余万镑。洋款之不久到期者360万镑。各省历欠外债287万镑，综欠英金1,100万镑之多。而本年份又已积欠4个月赔款，约100万镑。此外前清暨南北临时政府短期零借之款尚不在内。”参见贾士毅：《民国财政史》上册，商务印书馆1934年版，第134页；《1913年4月26日周学熙布告借款成立之通电》，载《盐政杂志》1913年第6期。）。另一方面，当时北洋政府同意把中国盐税的支配权置于债权国的监督、控制之下，也有借外人之力将各省盐税收归中央的意图，以改变清末以来“盐法虽掌于户部，行政之权，实分于各省盐政”（注：前揭《中国盐政史》第124页。）的局面。如财政总长周学熙曾说：“不将稽核权授予外人，各省盐税绝不能归诸中央。”（注：景本白（景学钤）：《盐务稽核所存废问题》，载《盐政杂志》第45期。）显然，由于关系到资本帝国主义列强及北洋政府的切身利益，由外国人直接参与的盐税改革已是计划之中的了。
自1913年6月23日到职，至1918年2月4日任满回国，丁恩在担任稽核总所会办期间，他所进行的建立中央集权征税体制的改革，其运行框架源自于1913-1914年以北洋政府大总统名义颁布的九套法规：关于盐的衡量单位和税率等级的标准（1913年12月24日公布的盐税条例），关于盐务稽核系统的职权和地位（1914年2月9日公布的盐务稽核总所、分所章程）、关于外国顾问的权职（1914年2月20日公布的北京盐务署顾问办事章程）、关于制盐的规定（1914年3月4日公布的制盐特许条例）、关于中央盐政（1914年5月15日公布的盐务署管制）；关于盐税收入的储存和转帐（1914年5月15日公布）；关于反对走私（1914年12月22日公布的私盐治罪法、缉私条例）；关于设立专门的盐警系统（1914年12月29日公布）。这些法规的出台，无疑有助于盐务稽核系统逐步树立起自己的权威。丁恩通过盐务稽核机制的运作，代表中央财政实际上也代表外国银行团掌管盐税征榷、还债、提用等事项。正如英国驻华公使朱迩典所说：“这些法规给予丁恩所需的权力以做好盐务的基础工作，并迅速强化了他的地位。”（注：S.A.M.Adshead:The Modernization of the Chinese Salt Administration,1900-1920;Harvard University Press Cambrige,Massachusetts 1970,p.99.）
当然，这些法规还仅仅是在理论上构建的制度框架，关键是要在实践中认真落实。中央集权可以通过直接征税制来实现，即抽取单一盐税。丁恩认为这是成功的盐务管理体制的关键要素。他在1913年6月24日给财政部的条陈（注：《盐政顾问丁恩上财政部改良盐务条议》，载《盐政杂志》1913年第9期。）中即直言不讳地申明这种主张：“欲盐政办理妥善，最要者须将全课，无论若干，于未起运之先即于产地悉数征讫，其产盐区无论官办商办应令一律缴纳”；“如能设法于盐斤未离滩地之先，即将课税全数征收，则收入自然源源不穷”；“凡盐既经照章纳税，由产地起运后，须极力设法维持，俾其营业有发达之望。并须将所有厘金及一切地方杂捐尽行豁免。其有垄断把持之处，亦须极力禁止”。简言之，就是先课后盐，就场直接征税一次。
传统征税体制与丁恩所主张的中央集权征税体制的不同在于存在多头管理和多重征税。例如，1913年旧体制下，产自皖北的淮北盐必须在产地板浦缴纳8种盐税，在西坝靠近运河处（第一个销售地）缴纳3种，在正阳关（淮北山区的流通中心）缴纳4种；在河北，山西盐要缴纳18种盐税，在三河口渡黄河还要另付每担11元的费用（注：S.A.M.Adshead:The Modernization of the Chinese Salt Administration,1900-1920;p.100.）。又如，奉天场区所产之盐，由场运出，除缴纳正税外，还须缴纳称费、施粥厂经费、缉私费，有的盐场另加征地方教育经费若干；盐运抵销地，须缴补征税、运票费等（注：丁恩：《东三省盐政改革意见书》，载《盐政杂志》1913年第5期。）。除此之外，在场捆配盐包，则有场费，到所掣验则有掣验费，关卡盘验，莫不有费。据统计，长芦盐区由场运出的盐所征税课，运销北京的有18种，运销天津、武清口岸有8种，运销直隶的有19种，运销河南的有21种（注：《民国二年盐斤税率表》，载《中国盐政纪要》上册，第三篇第145页。）。山东盐场运出的盐，每引应征正、杂课项，有23种至35种不等，每票应征课项多达43种（注：《山东盐务评论》，载《盐政杂志》1913年第8期；前揭《民国二年盐斤税率表》。）。
另一方面，多重征税本身应该是与专款专用的体制相关，所得税收理所当然地不能集中使用。因此丁恩必须和旧体制彻底决裂，1913年12月24日盐税条例明确采取了单一的、直接的征税方式，同时明确规定了税率。这既是集中收税防止财权下移的需要，也是实现“增加收入，罗致巨款”的改革近期目标的需要。丁恩此举，是要将所有的盐税收入归于中央控制。这里，他要解决一个曾困扰清代度支部尚书兼任督办盐政大臣载泽和晚清改革者们的难题。清末新政是对一个在政权分立形势下的权力分散的行政管理系统进行改革。随着太平天国革命的爆发和地方督抚权力的扩张，分化趋势更加明显。这在国家财政方面的具体表现便是清政府的财权向下转移的趋势，至少在盐税收入方面是如此，民初这种情形亦无改观。然而尽管面临同样的问题，丁恩却有晚清改革者们难以企及的优势，首先丁恩的改革是处于一个中央集权的政治环境中，稽核所因有国际金融资本的支持，还因为是新事物，并不惧怕地方势力；其次，与传统的盐官不同，盐务稽核系统有独立的人事制度，无论外国人还是中国人，其薪金和支出是固定的，有中央稽核总所规定，腐败的根源自然失去了基础；此外不同于传统盐官的是，稽核所职员可以一直在盐务系统工作，只服务于上级盐务组织，不受地方的管辖；最后，稽核所成立之初就目标明确，步调一致，站在所谓的国家立场上，因此类似于困扰晚清改革者们的盘根错节的关系网对于丁恩的改革却没有太多的影响。
丁恩指出，自1900年以来国家银行系统的发展为建立中央集权征税制提供了有利的条件。盐务稽核所章程规定指派专员代表中央政府征收和存入税款，这就需要有一个能将资金汇总到中央的银行系统，为此，中国银行（1905年）和交通银行（1907年）已经在大部分盐税局所在地设有分行，外国银行团增加了这些银行的实力（注：S.A.M.Adshead:The Modernization of the Chinese Salt Administration,1900-1920;p.102.）。丁恩设计的这种税收存储和转帐的办法在1914年5月16日正式被银行界接受了，盐税先由中行或交行的支行代收，然后再转帐到某一指定的外国银行的地方分行，最后将其转入银行团在上海的总行。这样，丁恩利用了现代银行系统拥有遍布全国的连锁分行的优势，与赫德在19世纪早期的海关银行相比，后者的一体化程度更低而且受到地方势力的阻碍。反过来，这种纳税方式又加强了银行系统的力量，促进其发展。例如，为配合征收河东盐税，中行特地在偏远的山西运城设立了支行。
要实现改革目标，丁恩认为至少需要采取以下措施：首先，在征税方面获得各方力量支持；第二，盐税征收权由中央政府而不是地方政府执掌；第三，盐税须广泛征收而不是象1913年以前那样只对长途水上贸易征收。这些改革措施意味着行政权力的扩张：更多的盐务人员，财源的集中和更广泛的征税基础。
二
为了实现中央集权征税制，以扩大税收、增加盐产的目的，丁恩主要切实地抓了以下几项工作：
（一）1913年10月实行“先课后盐”政策
按传统旧制，各盐区运使对起运之盐大都先放盐后收税，以致欠税的事时有发生。1913年7月，丁恩视察长芦、东三省等盐区，了解到盐商大都不照规定先缴税后运盐，而且采取支付期票的办法，有意拖欠盐税款，借以牟利，致使各场放盐应缴的税款与盐商实际缴纳的税款相差悬殊。从1913年5月21日至8月31日，所准由场运往奉天、吉林、黑龙江三省的盐共计约125.8万担，应缴税款78万余元，但实际归入盐款帐内的税款不过14.8万余元，相差60余万元（注：丁恩：《改革中国盐务报告书》第25节、第37节，载《中国盐政实录》第4辑，1933年版。）。其它一些场区也存在着类似的情况。9月，丁恩在处理东三省拖欠税款一案中建议：勒令商人于未起运盐斤之前，用足色银币将税款交清，非缴有相当抵押者，不得准其欠税。当时代理财政总长梁士诒认为“此种欠税办法相沿已久，不易废除也”，而后任熊希龄“对于此事之见地较为果敢明达”，遂于10月9日颁发财政部命令，限东三省、长芦盐区所有尚欠税款均应于10月底收清；并规定嗣后政府盐税，应于未起运前预先缴纳（注：前揭《改革中国盐务报告书》第37节。）。此项政策从长芦实行后，逐渐推广到全国，对盐税收入的增加很有作用。
（二）采取就场征税一次的政策
1913年秋季，盐务署及华洋盐务顾问商讨盐务改革问题，张弧、景学钤等以实行政府专卖为办理盐务原则，丁恩则以实行自由贸易为原则。丁恩拿出了印度统计表，证明实行自由贸易所放纳税官盐逐年增加之数，与政府所收税款逐年增加之数成正比，这一点颇能打动北洋政府当局。官专卖派的领袖张謇在其《改革全国盐政计划书》中也主张直接征收统一之税，全国税率轻重和征税手续应归于一律。在具体的盐税税率的规定方面，张謇认为税率以每担2元为适中，但开办之始暂定为3元，三年后再减为2.5元。丁恩则建议开始暂收2元，将来可收3元。经过磋商，双方在意见比较一致的税收问题上达成协议，由景学钤起草盐税条例（注：参见景本白《增补盐务革命史》，载《盐迷专刊》第1辑。），于1913年12月24日以大总统命令正式公布。
盐税条例的主要内容是：(1)切实规定采取就场直接征税一次的政策；(2)规定盐税统一的税率以每担2.5元为标准，但根据不同地区，有所差别。将中国各省产盐销盐地区以淮河为界分为南北两大区，北区各省自1914年1月1日起每百斤先征收2元，南区仍依旧率征收，到次年全国实行新税率；(3)统一衡量。在法定衡量颁布以前，课税衡量以司马秤16两8钱为1斤，百斤为一担，16担合英权一吨（注：《1913年12月24日公布之盐税条例》，载《选辑》（一），第313页。）。
这个盐税条例是针对旧税制的紊乱状况拟定的。旧制一大缺点是省自为政，各不相谋正税杂税，名目繁多。全国税目总计不下2000余种（注：景本白的《盐务革命史》、《浙江省政府委员庄松甫、马寅初提议整顿盐务办法案》以及张謇等都说《盐税务例》公布前全国盐税科则不下2000种。而《中国盐政实录》、《中国盐政纪要》以及左树珍的《民国盐务改革史略》则谓全国盐税科则多至700余种。笔者据眼经资料，似以2,000种较为符合实际。）。如山东引岸每引要缴纳的正课杂捐多达43项（注：左树珍：《民国盐务改革史略》。）。税率又每县不同，造成征收手续繁难，税收不便于稽查。另一缺点是全国税率轻重不均，1913年全国盐课税率最高的是淮南，每担约4元8角2分，最轻的是东三省，仅6角5分（注：龚明：《读盐专卖法案（续）》，载《盐政杂志》1913年第13期。熊希龄则认为百斤税率，最重者至五元而强，最轻者仅一元而弱，与上述估计大致相当。见《1913年12月24日财政总长熊希龄呈大总统文》，载《选辑》（一），第306页。），淮南税率为东三省的7倍。盐税之苛重，从对两淮盐课的征收上清晰可见：淮南盐成本每斤12文，盐税需30文，相当于成本的2.5倍；淮北盐每斤成本2文，盐税需30文，相当于成本的15倍（注：张謇：《为改革盐政致熊总理函》，载《张季子九录·政闻录》，卷19。）。丁恩指出，各区所征税率以其距产盐地远近为等差，一般来说，距离盐场近的销区税率轻，而距离远的税率重。如在江苏沿海一带产制之盐，运销扬子四岸即豫岸者，税率皆甚重。而两淮近场各销区税率皆甚轻或免税。四川的情况也是如此，所有运销滇边、黔边、鄂西及沿江四川各县之引盐，其税率较重，而由各盐井分运各处就地行销之票盐，其税率异常之轻。因运费关系，远地销区盐价本来就高，还要缴纳重税；而近地盐价低廉反而缴轻税甚至不缴税，这种现象很不公平。不管是紊乱的税目还是苛重的征敛，都不利于政府中央财政的收入，这是袁世凯政府和丁恩一致要对盐税进行整顿的重要原因。
实行新的条例，规定在产地征收统一税后不再征税，将过去“所有厘金及一切地方杂捐尽行豁免”，使税目大为简化；另方面将过去高于每担2.5元的税率降低，而将轻税区的税率逐渐提高，使之趋于平衡，达到全国盐税负担的接近和统一。
如被丁恩认为在旧体制下盐务组织最完善的两淮盐区，也实施了盐税稽征改革。1914年3月11日丁恩建议：凡淮北运销皖北19县及汝光14县的盐斤，其原在板浦、西坝、正阳关等处征收各项课税均一律取消，改在般浦征收一次直接统一税，每担（司马秤）2元；凡淮南淮北盐斤运往十二圩的，其原来所征课税亦应一律取消，改在扬州征收一次直接统一税；凡淮南盐斤运销食岸的，其原来所征课税亦皆一律取消，改在扬州征收直接统一税。经反复讨论，淮北于当年7月1日始将税率更改，征收一次直接统一税，每担2元；淮南盐场于当年10月11日取消旧有各项课税，改征直接统一税率，凡运销扬子四岸盐斤，在十二圩盐栈起运之前一律在扬州征收统一场税，每担1.5元，其余岸税每担3元则在岸缴纳；凡运销食岸盐斤，所有旧税一律取消，改征统一税，每担1.5元至0.75元不等，一律在扬州缴纳。虽然淮南运销扬子四岸的盐斤还要缴税两次，但较前稽征手续大为简化，实际上丁恩的建议大部分都得以实现了。此外，在长芦、山东、东三省、河东、两浙、福建等盐区也进行了划一税率的改革。从总体上看，还是务实和有效的。当然，在执行过程中，由于受到各省地方当局的抵制，以及倚靠陋规贪污自肥的盐官的破坏，不可能将各种苛捐杂税一次革除，如丁恩就指出，广东1914年本不在改税省份之列，仍然一年加了三次税（注：前揭《改革中国盐务报告书》第154节。另参见《1914年广东三次加税》，载《选辑》（一），第314-315页。），行销扬子四岸的淮盐正税原已甚重，其后又不断加税，“在理本不公平”（注：前揭《改革中国盐务报告书》第127节。另参见《运销扬子四岸盐斤税率之实在增加》，载《选辑》（一），第321页。）。但从总的趋势看，既有了统一的税制可以遵守，“已稍呈整齐之象”（注：林振翰：《中国盐政纪要》1929年版，第20页。），较之以前的紊乱与严重不均状态有了明显的改观。
（三）划一权量和划一币制
传统征收盐税系从量征收，故权量之单位对税收关系至巨。历来各个盐区的引目不一致，斤量轻重不一，有800斤至235斤不等，而云南的小票只有50斤。收税放盐，虽各地用“担”为单位，而当地所用的衡器很不一致。如山东用本地秤，每担合英权133.33磅；两淮用坝秤，每担合152.5磅；鄂岸用库秤，每担合136.25磅；湘岸用道秤，每担合135.80磅；西岸用西官秤，每担合137.625磅；皖岸用漕零三秤，每担合137.14磅；两浙本地秤，每担合150磅；福建在场买盐用洪化秤，每担合136磅，在市售盐用天平秤，每担合129磅（注：缪秋杰：《近四十年代中国盐政之变迁》第231页，载李涵、刘经华等：《缪秋杰与民国盐务》附录三，中国科技出版社1990年版。）。各地也有以16两为1斤的，或以20两或24两，甚至48两为1斤的。衡量之纷乱，引斤之各异，使稽核为难。现盐税条例统一规定用司马秤为标准，每担重100斤，将从前引斤废止，按担收税不再以引计算（注：参见《选辑》（一），第313页；《张謇改革全国盐政计划书》，载《盐政杂志》1912年第1期。）。奉天、长芦、山东、河东、晋北、淮北、广东等区于1914年实行，淮南、两浙、松江、福建、四川、口北等区于1915年实行，云南区于1917年，甘肃区于1918年实行。各区实行日期虽稍有参差，而按斤计担，按担计税，真正做到了斤重划一。同时，在财政部的统一监制或由地方在稽核员的监督下制造出新的称量器具，已在食盐产区和销区开始使用，从而废止了旧体制下征税依靠度量而不是称重量的习惯作法。
又过去征税，各地所缴货币形形色色，有交银两的，有交银元的，有交铜钱及纸币的。如长芦、山东征收银两，两浙征收银元，东三省征收小洋，广东征收银元、小洋，河东征收银两、银元，两淮征收银两、制钱。又如广东、湖南、东三省等地方发行的跌价纸币及军用票，缴税亦皆照收。四川情形最为复杂，向用期票、红票、军票、制钱四种缴税。此外，各区所收盐税大都奇零，小数常达7位以下。如苏五属引岸，每引税率为5.28850洋元，福建厦门莲河盐场，出口税率为0.1008495洋元。四川制钱已有小数，如12.48文或7.75文一斤。因此为便于稽核盐税收支，盐税之货币，亟有规定的必要。这次规定一律以银元为计算单位，淮河以北地区于1914年1月1日起实行，次年全国逐步实施（注：参见前揭《近四十年代中国盐政之变迁》第231页。按币制之划一，因各区环境条件不同，实施较迟的有1921年吉林、黑龙江两省，1922年川北川东，最迟是云南为1929年。1931年公布的新盐法，仍以银元为单位。）。
从以上各点来看，盐税条例的颁布，在民初盐税整理工作中是一件十分重要的大事。同时划一税率、划一权量、划一币制，便于采用现代会计制度，实现税收稽征的科学管理，从客观上看也是符合盐税负担普遍化、合理化的现代财政原则的。
（四）取消卤耗，严格管理盐斤的秤放
所谓“卤耗”，即旧制运盐过程中以弥补食盐损耗的名义允许商人可以在不纳税的情况下每担多放盐斤若干的规定。最初规定每百斤许加5斤，但因盐官收受贿赂，与盐商互相勾结，卤耗不断增加。如两淮的引盐，每引600斤，加耗76斤，均不纳税使盐税收入蒙受损失，而得利者仅是官吏和商人。早在1913年10月丁恩就在所上条陈中坚决主张取消卤耗，切实管理盐斤秤放事宜。略云：“中国盐税，不论税率若干，大致皆在销岸征收。运盐及存盐时，当然有若干消耗。为了弥补此项消耗起见，对于每批盐斤皆加放若干。据理而论，准耗办法似尚可行，然按诸实际，此项办法最易发生侵吞弊端，且因此几乎无法在盐场办理妥善秤放手续。所准卤耗，亦属过高。此项办法只于商人及官运人员有利，而政府实受其损失。”（注：前揭《改革中国盐务报告书》第62节。另参见前揭《近四十年代中国盐政之变迁》第232页。）丁恩还举例说在吉林、黑龙江两省实行官运期间，卤耗成了官运人员进款的重要来源。运销吉林盐斤卤耗最多时每石（600斤）120斤，黑龙江每石180斤。两淮、长芦等地亦然。因此丁恩建议“所有由场坨其余之盐一律按照实放斤量征税。所有运盐消耗损失，无论若干皆由商人担负，至于官运盐斤，每包须有一额定重量，而运盐时或在仓存盐时，所受卤耗之损失，可于帐内注销”（注：前揭《改革中国盐务报告书》第62节。另参见左树珍：《民国盐务改革史略》，第265-266页，269页。）。在丁恩的要求下，盐务署于1913年12月26日饬令各盐运使查明具报。此后丁恩又坚持请求采用此项改革办法，财政部乃于1914年2月7日饬令各地盐运使将卤耗正式取消。在丁恩看来，此项在理论上可行，但在实际操作中却带来不便和避税的弊端的旧规的废除，相当于朝所有盐都要纳税的目标又进了一步。
加强对放盐的管理，是堵塞商人漏税的另一项措施。过去归盐政使管理放盐时，由于场官及秤放员收受贿赂，不肯认真掣秤，所以运商在纳税盐斤之外，可以任意多运，无人过问。丁恩到山东调查时，发现黄台桥掣验局竟连一枝杆秤都没有。所谓掣验，完全是有名无实。后来山东稽核分所对该局进行检查，发现所谓装盐325斤的盐包，竟重达425斤或更多。丁恩认为必须严格管理盐斤的秤放，按借款合同规定，秤放盐斤应采用一种由稽核分所经协理签字的正式放盐准单，全国通用。但各个盐区仍使用以前运使收税用的四联收据作为放盐准单。1914年5月，按财政部所定章程，由盐务署规定运照一种，无论商人或官吏凡照章运盐，在缴税及分所饬准放盐后，皆可领此项运照护运。经丁恩的努力，稽核总所于1814年8月10日发出通令，饬各分所除运使所发的四联收据及运照外，尚须由分所发给放盐准单。认真秤放以后，漏税私盐大为减少。如长芦盐税1913年概算为622万余斤，在税率和销岸都未大增的情况下，1914年实收之数多达1,265万余元。
此外，税收承包是传统盐政的一种常见形式，实际上是盐商们用返还小部分利润的办法实现垄断盐利的手段。特别是在广东、甘肃等中央政府势力薄弱的地区，通过这种方式，盐商们获得了高额的垄断利润，同时，它意味着政府行政管理权力的放弃和财税收入的丧失。因此丁恩力主废除税收承包制。
（五）整理盐场杜绝私源
中国产盐地区很广，而盐场分布又极零星分散，如四川盐井是中国最重要的盐源之一，但盐井散布各地，不便管理；以占全国销额70%的海盐来说，东起辽沈，南迄琼崖，沿海盐场极多，但均在偏僻之地，人迹罕至，生活极为艰苦。盐场管理人员多住在离场很远的地方，实际对场产毫无管理，听任灶户、晒户将所产盐斤归坨归堆。因此大批私盐走漏严重，从未设法防止。丁恩的单一征税政策所遭到的阻碍之一就是难以在管理上对中国沿海盐场和各地分散的井盐生产进行全面的控制，他自己亦认为对现存盐区生产的全面控制是有相当大的难度的。所以当丁恩提议应当切实整理盐场时，中国的官员都不赞成，甚至认为这是荒谬的主张。盐务处长齐耀珊说：丁恩“所拟各办法万难办到，因中国之海岸线过长也”（注：前揭《改革中国盐务报告书》第44节。）。由于丁恩一再坚持，北洋政府在1913年末同意对盐场进行整顿，方针是废劣存优，化零为整。
首先是“封滩”，即将产少质劣成本过高或过于零星散漫不便管理的盐场予以裁并，对灶户给予恤金，作为补偿。1913年首将北戴河附近的归化场封闭作为试点，取得经验后加以推广。1914年3月4日颁布的关于制盐条例给予了盐务机关特别的权力，即有权关闭那些管理不便的盐产区，这种权力主要由地方盐务机关掌握，但丁恩有权提出建议。据统计，经过丁恩和盐务机关官员的调查研究，分别付给灶户恤金而封闭的盐滩主要有：奉天于1915年间封闭了英盖场盐滩33付，复县场2付，宁远场17付，锦县场13付，广宁场7付，庄安场16付；长芦于1915年间封闭了济民场45付，园林场2付，于1917年间封闭严镇场和海丰场；山东于1914年决定封闭富国场盐滩17.5付；淮北于1915年淮北临兴场盐滩31付，于1918年封闭西凌场211付，朐山场102付，临浦场275.5付；福建于1914年封闭南埕场（4,548坎），福兴场165坎，福兴下芦7,610坎，福清场408围，于1915年封闭晋江12,181坎，于1917年封闭古雷888坎（注：前揭《近四十年代中国盐政之变迁》第234页。）。此后盐务机关一直奉行这项政策，随时对不合天津的盐场加以裁并。这样，管理范围相对集中了，也消除了征收过程中的许多摩擦。
更重要的是“建坨”，即对条件好的重要盐场加强建设，主要是建造存盐的仓坨，同时建设供盐警驻守的营房、坨务所和宿舍、道路、围墙、堤坝、桥梁等配套设施，工程十分浩大。依照丁恩的建议，首先在长芦各场建盐坨4座，计汉沽2座，塘沽1座，邓沽1座。从1913年动工至1918年先后完成，费资近80万元，仓储能力超过1,500万担，两倍于长芦盐区的年均产量。原来汉沽各场盐斤全靠北塘和运输，因修建了从盐坨通往京奉路火车站岔道，对于改善盐运作用很大。1913年所有汉沽各场盐斤几乎全部水运，至1917年，由汉沽运出的盐斤，车运占了59.5%。1921年在此基础上建成汉沽轻便铁路。此后，1917年山东盐区在涛雒场建官坨10处，两淮建成青口三疃盐坨，还有扬子四岸建仓、十二圩修建盐栈、两浙建仓、福建建仓，均取法于长芦的经验。
为加强对制盐的管理，1914年颁布了制盐特许条例。丁恩说“在此条例未公布之前，中国人士咸以各区盐场不能管理，且以其无管理之必要。一切收盐运盐之权皆操诸运商之手。政府对于盐场只能征收场税、灶课而已。至于灶户之走私漫无取缔”（注：前揭《近四十年代中国盐政之变迁》第235页。），因此新定条例，盐民制盐必须先申请许可手续，并按照规定的产量从事产制。同年12月22日公布私盐治罪法，12月29日公布缉私条例。私盐治罪法第一条规定“凡未经盐务署之特许，而制造、贩运、售卖或意图贩运而收藏者为私盐”。犯私盐罪者依盐数之多寡，分别处断（注：前揭《中国盐政史》第197页。）。丁恩试图通过这些措施，由加强对制盐生产的控制而达到扩大税收的目标。
三
应该看到，上述政策和措施的实施，是不断强化盐务管理，扩大政府管理职能的结果。丁恩所主导的盐务稽核系统，因其优越的组织结构、廉洁的工作作风和独立于地方政府的地位，故能够深入地控制与实现中央集权征税制密切相关的三个方面：生产和储存；称量和放行以及对运输的控制，与此同步，一些旧有的无效的制度被废除了。
稽核系统何以有如此管理潜能呢？这里需要略加讨论。善后大借款成立后，在丁恩的影响和策划下，中国盐务管理机关重新改组，形成了两大系统，即由盐务稽核总所、分所、支所，以及稽核处、收税总局等所构成的中国盐税管理系统，与此平行的由盐务署、盐运使司及运副、榷运局及其分支机关等构成的中国盐务行政管理系统。这种两重并列的盐务管理体制已与传统盐务管理体制有了很大不同，虽然盐务行政管理系统一仍其旧，依然由封建官吏把持，官衙作风盛行，起着阻碍盐务改革的作用（注：如丁恩所说“正是盐务署长及其机构阻碍了盐务改革（中国人一般也这样认识），站在支持既得利益的旧制度和支持松懈行政的立场”。见《1913年8月18日丁恩关于盐务机构现状之报告》，载《选辑》（一），第141-142页。），但由于盐务稽核新体制的正式确立和开始运作，使盐务管理出现了前所未有的新变化，有力地支持了丁恩所推动的全面改革。笔者认为，因善后借款所引起的中国盐务管理体制的变动，从制度变迁的角度，不妨将它看作是一场深刻的组织制度创新，在这一过程中丁恩出力尤多。自上而下的独立的稽核系统，与传统的盐政使署有着实质上的不同。稽核分所、支所大多由所在地方的政治中心迁往生产或商业中心，产区的稽核员则驻于场内，形成总所－分所－支所（盐场）三级管理体系。在这个体系中，有关盐务的信息是能上传下达的，稽核权的行使是有效的。同时，丁恩将英国文官制度引入稽核系统，制定了盐务稽核所人事管理制度的基本原则：严格选用；注重保障；优俸养廉；年功加俸（注：参见前揭《近四十年代中国盐政之变迁》，第220-224页。）。在实行改革的关键时刻，稽核人事制度的安排，一扫旧官衙腐败不堪的作风，较好地保证了盐务稽核人员廉洁奉公，努力工作，有利于改革的推进。笔者认为与生产运输直接相关的稽核支所机构在整个稽核体系中占有重要的地位，这不仅是针对旧体制对食盐生产漫无管理的弊端，而且它本身就是丁恩增加税收的最有效部门，关系到先课后盐，就场征税一次等政策的落实与否。支所稽核员的权力和责任比清朝的盐务低层官员更为重大，也使税收的扩张更为可能。兹据丁恩的《改革中国盐务报告书》，将1913-1918年稽核支所的设置列表如下：
（表1） 盐务稽核支所一览(1913-1918)
地区时期稽核支所所在地
奉天1913牛庄
长芦1913溏沽
1914石碑
山东1914杨家口
1917王官
淮北1916青口
淮南1914十二圩
1915泰州
松江（苏五属） 1915浏河
两浙1918宁波
广东1915潮桥（汕头）
1915平南柜
川南1915五通桥
云南1916磨黑井
1916白井（大理）
此外，对食盐运输路线的稽查，也是基层稽核机关和工作人员的职责之一。传统盐政使署，其征税的标准并不在于盐，而是在于规定路线上的盐运距离。盐运既可走陆路，也可以走水路或偏僻的路，盐商往往选择最易避税的路线，当然避税的盐只是一小部分，但影响很大。稽核所增加税盐总量的办法之一就是将这些路线纳入掌握之中。例如广东的平南地区（包括海南和雷州半岛）是一个重要的盐产区，其年产量约160万担，其中60万担经陆路到广西再从西河出口，过去盐政署不大注意此地，计入征税范围的仅有16.1502万担，盐务管理的大部分事项也由运商来做。鉴此，丁恩在平南柜设立稽核支所，到1919年，税盐的数量达到了80万担，1925年超过了100万担，这是一个一直被忽略的陆运线纳入控制后的所取得的实效（注：Reports by the District Inspectors Auditors and Collectors on the Reorganisation of the Salt Revenue Administration in China1913-1917,p.52,180-181;China,Ministry of Finance,Chief Inspectorate of the Central Salt Administration,Accounte,1913-1921,1922,1925.）。又如处于长江流域的江苏南部地区，即苏五属，是一个典型的短途水陆盐运区，盐运路线一般经绍兴附近的余姚或舟山群岛的岱山过杭州湾。此地年征税盐官方定额仅为40.8720万担，而这里却是中国城市化水平最高的地区，人口为1,250万，1914年税盐只有42.7980万担，于是丁恩在上海松江建立一个新的稽核支所，并缩减了设在杭州的两浙稽核所的权力范围。1919年税盐已有93.6275万担，到1922年超过100万担（注：Reports by the District Inspectors Auditors and Collectors on the Reorganisation of the Salt Revenue Administration in China1913-1917,p.52;1919-1921,p.29;1922,p.28.）。至于边远的水路也逐步纳入控制之中，以山东海峡为例，稽核所的报告说，1913年“那里根本没有盐务管理”，“那里每年违法生产三至四百万担私盐，走私出口到西伯利亚和香港，提供了朝鲜消费盐量的3/5，造成中国政府在从奉天到广东的各个沿海城市的财政收入的巨大损失”，为争取盐税，稽核所人员在通讯和交通条件极其恶劣的情形下作出了不懈的努力，丁恩在王官等地设立的稽核支所积极工作，到1922年征税的岬盐有148.2100万担（注：Reports by the District Inspectors Auditors and Collectors on the Reorganisation of the Salt Revenue Administration in China1913-1917,p.8;1922,p.8.）。
总之，围绕建立中央集权征税制的种种努力，取得了显著的效果：一是盐税收入的逐年增加；二是税盐数量的逐年增加。这些都是改革所带来的变化，其具体情况，详见下表（注：表2、表4均转引自S.A.M.Adshead:The Modernization of the Chinese Administration,1900-1920;pp.100,104.另据《选辑》（一）中第447页、450页内所列“北洋政府时期历年盐税收入统计表”和“民国2年至16年每年盐款收入解交银行团偿还外债暨放还中央政府以及各省就地截留各项数目一览表”编制1913-1925年历年盐税收入统计如表3：
（表3） 北洋政府1913-1925年盐税收入统计一览
单位：千元
年份中央收入
地方截留
总计
（5月21日—年底）19,044
无19,044
1914 68,483
无68,483
1915 80,503
无80,503
1916 81,065 11,868 92,933
1917 82,246 7,497 89,743
1918 88,394 15,636 104,030
1919 87,823 26,341 114,164
1920 90,052 23,912 113,964
1921 94,883 18,414 113,297
1922 98,107 31,668 129,775
1923 91,047 30,207 121,254
1924 97,909 33,467 131,376
1925 91,932 33,030 124,926
按此表与文中表2对照，情况大致相当，特别是地方截留一栏中，除1915年统计数不同外，其余一致。另阿谢德统计的盐税收入已扣除征税成本，当然比此表统计数目要少。
（表2） 北洋政府时期历年盐税收入统计表（1913-1925年） 单位：千元
年份 净税收入
地方截留 中央收入 中央净收入
191311,471.242
11,471.242
191460,409.675
60,409.675 31,304.818
191569,277.536 498.804 68,778.732 27,024.256
191672,440.559 11,867.52860,573.031 40,358.657
191770,627.249 7,496.94263,130.307 61,116.428
191871,565.520 15,635.86455,926.659 56,125.290
191980,606.503 26,341.20854,265.295 48,842.241
192079,064.103 23,911.81155,153.292 40,108.068
192177,987.838 18,414.09459,573.744 52,060.237
192265,789.049 31,668.45054,120.599 47,193.233
192470,544.475 33,466.57537,077.900 31,256.935
192573,634.425 33,029.66040,604.765 32,935.633
注：净税收入是指税入总和扣除征税成本；地方截留是指净税收入中经过或未经中央政府同意而被地方政府抽取的部分，即包括奉准截留和自行截留两部分；中央收入是北京政府的直接财政收入，由净税收入扣除地方截留；中央净收入是指在中央收入中扣除必要的支出和留存准备金之后，供中央政府使用的盐税收入。
（表4） 全国1914-1925年盐销量统计表
单位：千担
年份 销量
销盐量指数(1914=100)
191126,86892.8
191428,927
100.0
191528,75599.4
191628,976
100.2
191730,740
106.3
191832,659
112.9
191936,057
124.6
192033,391
115.4
192136,529
126.3
192238,473
133.0
192335,942
124.3
192434,425
119.0
192533,818
116.9
注：1911年数据取自张謇《改革盐政计划书》；其余各年销量数据取自阿谢德：《中国盐务管理的现代化》第104页内所提供资料（注：上表可与前揭丁长清主编：《民国盐务史稿》第120页内所载图表进行对照，现将该表略加简化列出，以供参考（其中盐销量系采用《中国盐政实录》第4辑上册“统计图表”所提供资料）：
（表5）
年份 销量（千担） 销盐量指数(1914=100)
1914 37,411 100.0
1915 37,174
99.4
1916 37,414 100.0
1917 39,588 105.8
1918 42,035 112.4
1919 46,196 123.5
1920 42,759 114.3
1921 46,998 125.6
1922 48,508 130.0
1923 46,881 125.3
1924 46,359 123.9
1925 46,622 124.6
事实上，丁恩集中税权，扩大税源、增加税收方面的财政目标基本实现了。至少到1916年，稽核所达到了两个标准：所有的盐都被课征，并且所有的盐税都被划入单一户头。而且这一规定并未因1916年后由于战争而导致的无政府状态而取消，稽核系统一直正常运作，继续完善征税管理，继续将所有收入汇入征集银行中的统一帐户，即使最终向上海银行团解交盐税收入过程可能受阻。与改革前相比，只有一部分的盐税收入上缴到国家，到1920年，中央政府掌握的税收有550万美元，1914-1922年期间，税收收入一直不低于540万美元。中国人和欧洲人都意识到了一场巨变已经发生。左树珍在1922年特别提示说以往厘金是留在省内，也不能拨还外债，现在情况和以前大不相同了，盐税都集中到中央政府手中了（注：景本白：《盐务革命史》附录，南京京华印书馆1929年版，第180页。）。谈到征税的中央集权化，阿瑟·恩·杨格(Arthur N.Young)（注：阿瑟·恩·杨格(Arthur N.Young 1890-)是美国人。1918年任墨西哥政府财政顾问，后来转任洪都拉斯政府财政顾问。1922-1928年任美国国务院经济顾问。1929年应聘来华，任国民政府财政顾问，直到1947年因病辞职。著有《中国经济和财政的复兴》(1940)、《中国战时财政与通货膨胀：1937-1945》(1965)、《1927-1937年中国建国的努力——财政经济记录》(1971)等书。）称赞丁恩说：“他在任职五年期间，和他的中国同僚合作，对盐政作了一次卓有成效的改组。盐税收入的数额跃增到仅次于关税”（注：《1927-1937年中国财政经济状况》，中国社会科学出版社1981年版，第21页。）。
当然，民初丁恩主持的盐税改革是在中国盐政进一步殖民地化的背景下开展的，必然受到整个国家政治和社会现代化进程的制约。事实是将盐税收入集中于中央政府的努力并非顺利，1917-1920年，北洋军阀各派系之间公开分裂，段祺瑞政府对南方各省的武力统一遭到失败，中央集权大为削弱。由于南方一些省份地方军政当局截留盐税，所以从上表2中可以看到与盐税总收入增加的情形相比，中央盐税收入呈现缓慢下降的趋势。20年代后，各省军阀截留盐税，征收食盐附加税的情况更为猖獗。这说明中国传统习惯势力的根深蒂固，对改革产生巨大阻力，盐务管理的现代化尚有漫长而曲折的道路要走。