同一控制下企业合并财务报表的编制
曾婷 济南重工集团有限公司
摘要： 同一控制企业合并是我国企业之间有效整合资源，发挥企业协同的重要形式，在企业合并中，由于财务报表编制程序较为复杂，包括资产负债表，利润表等编制，因此，对企业的财务人员提出了诸多要求，本文正是基于这种背景下，对同一控制企业合并做了阐述，首先，阐述同一控制企业合并的内容，其次，阐述了财务报表编制的原则与依据，最后，阐述了同一控制企业合并财务报表编制的方法，最终有效促进企业的发展与进步。
关键词： 同一控制；企业合并；财务报表；编制方法
一、同一控制企业合并概述
同一控制合并是指受最终控制方控制的两方企业或者多方企业进行了一系列的合并，以便提升资源整合效率，这里需要注意的是，最终控制方取得对各个企业的控制权，不是暂时性的，而是长期性的，对于企业集团来说，可以看成是资源的充分划分与整合，实现了资源的内部流动，原因在于虽然资源在企业之间进行了流动，但是从最终控制方的角度来说，权益，资产，负债等都没有流入或者流出，属于内部资源的整合，因此，有关的交易是不能作为出售或者购买来进行处理的。该类合并具有以下特点，首先，企业各方所拥有的净资产价值不会发生变动，不会造成净资产流失或者产生新的净资产，其次，缺乏一定的公允性，由于属于内部关联交易，因此，很多资产没有通过公允价值进行衡量，最后，合并报告主体应当视同最终控制方取得控制权的一体化延续，也就是在合并之后，企业的资产，负债，经营成果等都需要持续计算，不能中断。
二、同一控制下企业合并报表编制的依据与处理原则
同一控制企业合并财务报表的编制是一项较为复杂的工作，虽然在各个企业之间发生了资产，负债，权益等变动，但是实质上，从最终控制方的角度来说，只是发生了内部资产，负债以及所有者权益的转移，并没有发生经济利益的流入或者流出，因此，本质上不是购买，在进行合并报表编制的过程中需要考虑抵消或者调整等问题，以保证总体的权益的一致性与延续性。
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(一)统一性原则
通过以上的分析可以知道，从最终控制方的角度来说，其下属企业合并不会产生新的资产或者负债，只是内部资源转移，因此，在进行资产，负债以及权益的确认时，应该对账面的资产，负债进行清查，既要避免遗漏，也不能增加资产，以原始账面为依据进行确认，如果入账价值和支付的对价上产生了差额，那么也不能确认为新商誉，要保证最终控制方在合并前后的报表统一性。
(二)一致性原则
合并财务报表主要包括资产负债表，合并利润表以及合并现金流量表等，由于财务数据较多，极易发生风险，因此，在编制过程中需要注意以下问题，首先，在编制资产负债表时，应该将子公司的资产，负债以及账面价值并入到工作底稿中，统一财务数据，其次，对于母公司与子公司在合并日以及以前期间发生的交易，应该作为内部交易互相抵消，例如，就两个企业买卖商品而言，销售方将取得的收入视为销售收入，而购买方应该记为采购成本，但是，对于最终控制方而言，只是内部资源调整，没有产生真正的利润，因此，应该在合并日予以抵消，具体的方法是：对于已经实现销售的商品，一律按照已经实现相应的利润，应该借记营业收入，贷记营业成本，同时，对于期末未实现销售的存货，应该借记营业收入，贷记营业成本和存货，通过以上的抵消分录的处理，可以实现最终控制方的经济利益的统一性，同时，对于母公司对子公司的股权投资数额与子公司的所有者权益中属于母公司的份额要予以抵消，并将相关金额确认为子公司的少数股东权益；在合并利润表的编制中，应该注意利润核算的延续性，应该将参与合并的各方自合并当期的期初至合并日所发生的收入，费用以及利润全部准确记录，具体来讲，就是在合并日合并的利润要反映之前的利润情况；对于合并现金流量表，应该根据延续性的原则，在合并当期期初到合并日的现金流量应该在表中予以反映，充分反映合并之前的现金流量情况，通过以上的分析，笔者认为应该根据同一控制的原则进行分录抵消，即同一控制下的企业合并，最终控制方没有发生内部经济利益的流入与流出，只是发生了内部资源转移。
(三)所有者权益调整原则
对于最终控制方而言，同一控制下的企业合并本质上市内部资源的调整，而没有实际的经济利益的改变，因此，在编制合并财务报表时，对价价值和账面价值产生差异时，不应该将其差额记为利润，而是应该将差额在所有者权益科目进行调整，进而实现账面平衡。
(四)谨慎性原则
在同一控制下，企业合并财务报表编制较为繁琐，主要有以下程序，首先，会计人员应该根据企业的资产情况，编制工作底稿，工作底稿中的内部应该包括但不仅限于资产负债表，利润表，现金流量表等的相关指标，通过工作底稿开展相应的财务业务处理，其次，需要将两个企业的财务数据全部录入工作底稿中，对财务数据进行汇总，计算各个科目的数量，再次，由于同一控制下企业合并经济利益没有流入或者流出，属于内部资源调整，因此，根据统一性的原则，需要在工作底稿中编制抵消或者分录，最后，将工作底稿的相关财务数据录入到合并财务报表中，最终形成完整的合并财务报表。
三、同一控制下企业合并财务报表的编制方法
在同一控制下的企业合并财务报表中，由于编制流程较为繁琐，首先编制工作底稿，然后，需要编制相应的资产负债表，利润表以及现金流量表等，并且要保证净资产总额不发生变动，因此，需要根据谨慎性原则，认真研读会计准则，对账面价值进行核对，找出差异，然后调整相应的所有者权益，编制相应的合并报表。
(一)抵消分录需要注意的问题
由于合并企业与被合并企业在合并之前很有可能采用的不同的会计政策，因此，在合并之后，需要统一两者的会计政策，将资产，负债，权益进行重新计量，对账面价值做出相应的调整，以保证后续会计核算的开展，在此基础上反映企业的实际经营成果。
(二)调整分录应该注意的问题
根据会计主体的一体化存续原则，需要注意对以下科目的调整，首先，应该对被合并企业的长期股权投资进行调整，在合并之前，长期股权投资运用的是成本法，但是，在合并之后，应该使用权益法进行调整，具体的调整方法是将被合并企业以前的留存收益及其他综合收益等科目转入长期股权投资，其次，应该注意支付对价与净资产账面价值之间的差额，由于同一控制下，企业整体不会产生的新的净资产，因此，应该将两者之间的差额确认为所有者权益相关科目，而不应该影响当期的利润表，最后，应该将被合并企业的多年累积的留存收益进行会计调整，按照投资方占据被投资方的持股比例，计算投资方的留存收益数值，然后将前者的资本公积转入到合并报表的留存收益科目中，实现科目的调整。
四、针对同一控制下企业合并报表的编制提出的建议
通过以上分析，在同一控制下，企业合并报表编制较为复杂，不仅需要制定相应的工作底稿，并且在工作底稿中分别录入资产负债表，利润表以及现金流量表的相关数据，而且还需要注意会计科目的抵消与调整，因此，笔者认为企业在同意控制下合并财务报表时需要完善两个方面的内容，一方面，提升企业内部人员的业务处理水平，由于财务报表的编制是一项繁杂的工程，因此，财务人员需要认真研读会计准则以及相关政策，并且尽快熟悉合并企业以及被合并企业的资产负债情况，企业应该提供必要的培训，相关会计资料，保证会计人员在编制财务报表时做出正确的会计处理，另一方面，为了保证财务报表的编制正确，企业要设定监察审核制度，被合并企业应该与合并企业之间达成共识，组建专业的内部审计团队，对财务报表的编制进行定期的审核，制定内部审计报告提交给管理层，帮助管理层进行科学决策，需要注意的是，为了保证审计效果，可以设置审计轮岗制度，提升审计透明度，实现财务报表编制的科学性与准确性。
对偶存在模态算子φ可定义为[a] φ。霍尔(Hoare)模态蕴涵式为：φ→[π] ψ。模态逻辑的主要用途在于刻画行动和知识[6]。
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