事业单位财务规则、会计准则和会计制度问题研究——学习新颁事业单位会计准则和会计制度的几点思考，本文主要内容关键词为：会计制度论文,会计准则论文,事业单位论文,学习新论文,几点思考论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
［中图分类号］F233 ［文献标识码］C ［文章编号］1005－9016(2013)10－72－07
财政部对《事业单位会计准则(试行)》(财预字［1997］286号，以下简称“原准则”)进行修订形成了新《事业单位会计准则》(财政部第72号令，以下简称“新准则”)，并于2013年1月1日起施行。根据《会计法》、新准则和新《事业单位财务规则》(财政部令第68号，2012年4月1日起施行，以下简称“新规则”)，财政部对《事业单位会计制度》(财预字［1997］288号，以下简称“原制度”)进行了修订，新《事业单位会计制度》(以下简称“新制度”)亦自2013年1月1日起施行。新修订的事业单位财务规则、会计准则和会计制度的公布与实施，对进一步规范事业单位的财务行为和会计行为，加强事业单位财务管理和会计监督，提高资金使用效益和会计信息质量，满足财政科学化精细化管理需要，促进公益事业健康发展具有重大的引导作用，也给广大事业单位财务会计工作者具体工作提供了强有力的法规支持。结合工作实践，本文谈谈学习和实施新规则新准则新制度的几点心得体会，供同仁参考。
一、《事业单位会计准则》修订背景
原准则1997年5月发布、1998年1月1日开始实施，至今已经15年。期间，我国财政预算管理体制改革不断深入，国库集中收付、政府采购、收支两条线、部门预算、票据管理和资产管理的改革以及医疗卫生、教育体制、社会保险的改革不断深化；财政科学化、精细化、规范化管理对事业单位会计信息的质量要求不断提高，如：经营性固定资产的计价需要计提折旧、正式编制财政补助收入支出表、提供报表附注信息等等；同时，新形势下各行各业事业单位经济活动不断发展创新，事业单位会计工作遇到的新情况新问题不断出现，一些新的业务或事项在已施行的具体会计制度中缺乏规范但又急需处理。因此，及时修订原准则，建立事业单位统一的概念框架，进一步完善事业单位会计行政法规和部门规章规范体系，并与2012年4月1日起施行的新《事业单位财务规则》(财政部令第68号)保持协调，有利于为会计实务中出现的、具体会计制度尚未做出规范的新问题提供会计处理依据，提高事业单位会计处理的规范性和统一性。
二、新旧事业单位会计准则的主要变化
新准则共9章49条。与原准则相比较，新准则在维持原准则基本框架结构的基础上，对大部分条款作了修改完善，在内容上包括事业单位会计目标，会计基本假设，会计核算基础，会计信息质量要求，会计要素的定义、项目构成及分类，一般确认计量原则，财务报告等基本事项。与原准则相比，新准则主要在以下十个方面作了调整：
(一)扩大了准则的统驭范围
原准则仅统驭事业单位会计制度，新准则是制定事业单位会计制度和行业事业单位会计制度的依据。
(二)首次确立了事业单位会计核算目标
原准则没有明确事业单位会计核算的目标，新准则明确了事业单位会计核算目标应当反映受托责任，同时兼顾决策有用。事业单位会计信息使用者包括政府及其有关部门、举办(上级)单位、债权人、事业单位自身和其他利益相关者。
(三)合理界定了会计核算基础
原准则规定会计核算一般采用收付实现制，经营性收支业务核算可以采用权责发生制。新准则第九条明确：“事业单位会计核算一般采用收付实现制；部分经济业务或者事项采用权责发生制核算的，由财政部在会计制度中具体规定。行业事业单位的会计核算采用权责发生制的，由财政部在相关会计制度中规定。”新准则规定与新《事业单位财务规则》相协调。
(四)首次设立了“费用”要素
新准则将原准则中的“支出”要素改成“支出或费用”要素。考虑了行业事业单位会计制度有些采用权责发生制，有些采用收付实现制，且事业单位会计制度也非纯粹的收付实现制现状，同时，增强了准则的统驭性。
(五)强化了事业单位会计信息质量六个要求
原准则关于事业单位会计信息质量要求为：可靠性、及时性、可比性、相关性、可理解性、重要性六项。新准则修订为：可靠性、及时性、可比性、相关性、可理解性、全面性六项。新准则取消了“重要性”要求，因为事业单位并无根据业务事项的重要性调整会计报表格式的权限。新准则增加了“全面性”要求，强调将各项经济业务或者事项统一纳入会计核算，确保会计信息的全面完整。
(六)增加了“在建工程”资产类别
新准则在非流动资产项目构成中增加了“在建工程”资产类别，与长期投资、固定资产、无形资产等并列，体现了会计信息的全面性要求，为将事业单位基建项目账并入会计“大账”提供了依据。
(七)明确了各会计要素确认计量一般原则
新准则规定：事业单位的资产应当按照取得时的实际成本进行计量，除国家另有规定外，事业单位不得自行调整其账面价值。应收及预付款项应当按照实际发生额计量。以支付对价方式取得的资产，应当按照取得资产时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照取得资产时所付出的非货币性资产的评估价值等金额计量。取得资产时没有支付对价的，其计量金额应当按照有关凭据注明的金额加上相关税费、运输费等确定；没有相关凭据的，其计量金额比照同类或类似资产的市场价格加上相关税费、运输费等确定；没有相关凭据、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得的，所取得的资产应当按照名义金额入账。
(八)首次明确了固定资产折旧、无形资产摊销的要求
新准则规定事业单位对固定资产计提折旧、对无形资产进行摊销的，由财政部在相关财务会计制度中规定。该规定与新《事业单位财务规则》和新制度有关规定相协调，对事业单位真实反映资产的消耗水平提出了统一要求，有利于为加强事业单位资产的科学化、精细化、规范化管理，进行公共产品或服务成本核算提供信息支持。
(九)调整了净资产项目构成
新准则明确事业单位的净资产包括事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转结余、非财政补助结转结余等，其中：
1.事业基金的内容发生了变化。事业基金是指事业单位拥有的非限定用途的净资产，其来源主要为年末转入非财政补助结余分配后的余额滚存的金额以及年末转入非财政专项资金。新准则事业基金不再划分为“投资基金”和“一般基金”。
2.原“固定基金”改为“非流动资产基金”。非流动资产基金是指事业单位非流动资产占用的金额，包括长期投资、固定资产、在建工程、无形资产等占用的资金。取得非流动资产或发生相关支出时予以确认，计提折旧和摊销时予以结转，处置非流动资产时予以冲销。
3.专用基金的内容发生了变化。新《事业单位财务规则》和新制度专用基金的内容包括修购基金、职工福利基金等，原制度专用基金则包括：修购基金、职工福利基金、医疗基金、住房基金等。
4.增加了“财政补助结转结余”、“非财政补助结转结余”等。财政补助结转结余是指事业单位各项财政补助收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定管理和使用的结转和结余资金。非财政补助结转结余是指事业单位除财政补助收支以外的各项收入与各项支出相抵后的余额，其中：非财政补助结转是指事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金；非财政补助结余是指事业单位除财政补助收支以外的各非专项资金收入与各非专项资金支出相抵后的余额。
(十)完善了财务会计报告体系
新准则借鉴企业会计准则和国际惯例，引入了财务会计报告的概念。例如，新准则第四十条明确：事业单位的财务会计报告包括财务报表和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。新准则第四十一条规定：财务报表由会计报表及其附注构成，会计报表至少应当包括资产负债表、收入支出表或者收入费用表、财政补助收入支出表。新准则同时补充完善和统一了财务会计报告的主要内容及相关报表的基本列报格式。其中：
1.资产负债表结构上不再包括收入和支出。新准则明确资产负债表由资产、负债、净资产三大要素构成，增强了资产负债表结构的合理性。
2.首次引入了流动性分类标准。新准则第十九条和第二十五条对资产和负债按照流动性进行了分类：资产分为流动资产、非流动资产，负债分为流动负债、非流动负债。相应地，原准则中“对外投资”分为“短期投资”和“长期投资”；“借入款项”分为“短期借款”和“长期借款”；“应付账款”分为“应付账款”和“长期应付款”。
3.增加了“财政补助收入支出表”。这一变化使事业单位的财务会计报告体系更为完善，以满足预算管理、财务管理等方方面面的信息需要。
三、新旧事业单位会计制度的衔接
为了进一步规范事业单位的会计行为，满足财政科学化、精细化、规范化管理和事业单位财务管理、资产管理等需要，财政部及时修订实施了新《事业单位会计制度》(财会［2012］22号)。新制度对原制度下的科目体系进行了全面梳理、调整，增设、取消了部分科目，修改了部分科目名称，充实、完善了会计科目的核算内容、明细科目设置、会计确认计量标准等等。同时，为了确保新旧事业单位会计制度顺利衔接、平稳过渡，促进新制度的有效实施，财政部制定印发了《新旧事业单位会计制度有关衔接问题的处理规定》(财会［2013］2号)。新制度的实施，要求除了按规定执行《医院会计制度》等行业事业单位会计制度的事业单位以及纳入企业财务管理体系执行企业会计准则或小企业会计准则的事业单位以外的各级各类事业单位，必须在规定的时间节点，将原执行的旧《事业单位会计制度》会计科目核算内容按照新制度规定过渡到新的会计科目内，并按新要求和规范进行会计核算。新制度的实施，涉及确认计量标准变化；需要对资产进行重新分类；涉及核算内容变化，需要对会计科目进行拆分、归并或整合；新制度多维的会计核算要求，需要调整会计信息系统和单位基建账相关数据并入事业账等等，进而实现新旧会计制度的全面衔接。具体如下：
(一)时间节点要求
自2013年1月1日起，事业单位应当严格按照新制度的规定进行会计核算和编报财务报表。此日之前事业单位按照旧制度核算和编报会计报表。
(二)新旧会计制度衔接相关工作
事业单位新旧会计制度衔接相关工作主要包括以下几个方面：
1.根据原账编制2012年12月31日事业账的科目余额表。
2.按照新制度规定设立2013年1月1日的新账。
3.将原账科目余额转入新账，编制新账科目余额表。编制新账科目余额表前，需要对原账新旧会计科目进行结转调整和基建账并账调整。结合新旧制度会计科目比较、衔接和主要会计处理规定，先将2012年12月31日原账科目余额按照新制度规定进行调整(包括新旧结转调整)，然后，按调整后的科目余额编制科目余额表，作为新账各会计科目的期初余额。至于基建并账的调整，由于基建账备抵类科目一般在次年年初建新账时已作调整，因此可以按新制度会计科目核算要求对2013年1月1日基建账会计科目余额进行相应调整，归并到事业单位的“大账”。新旧会计科目对照情况见《新旧事业单位会计制度有关衔接问题的处理规定》(财会［2013］2号)附表，新旧会计科目衔接，原账的资产、负债、收入、支出、净资产类科目余额转入新账的相关会计科目(含明细科目)以及会计处理具体业务在此不再赘述。
4.编制2013年1月1日期初会计报表。根据新账各会计科目期初余额，按照新制度规定编制2013年1月1日事业单位“大账”的期初资产负债表。
(三)调整会计信息系统
事业单位应当根据会计核算要求，对原有会计核算软件和会计信息系统进行及时更新和调试，正确实现数据转换，确保新旧账套的有序衔接，以准确体现按《政府收支分类科目》中“支出经济分类”和“支出功能分类”的多层次、多维度分类的会计核算要求。
(四)单位基建账相关数据并入事业账具体工作
1.按新制度要求将事业单位基建账相关数据并入事业单位会计“大账”。事业单位在不改变基本建设投资项目现行财务管理、会计核算模式的情况下，按国家有关规定核算基本建设投资的同时，应该按照新制度要求将基建账相关数据并入事业单位会计新账。
2.基建并账主要会计处理事项。事业单位应当在新账“在建工程”会计科目下设置“基建工程”明细科目，核算由基建账并入的在建工程成本，“基建工程”明细科目可以按项目名称设置。其中：
(1)将2012年12月31日原基建账中相关科目余额并入新账时：按照基建账中“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“预付工程款”等科目余额，借记新账中“在建工程——基建工程”科目。
(2)按照基建账中“交付使用资产”等科目余额，借记新账中“固定资产”等科目。
(3)按照基建账中“基建投资借款”科目余额，贷记新账中“长期借款”科目(可以按项目名称设置明细)。
(4)按照基建账中“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“预付工程款”、“交付使用资产”等科目余额，贷记新账中“非流动资产基金”科目的相关明细科目(可与相对应的固定资产、在建工程项目对应设置相关明细科目)。
(5)按照基建账中“基建拨款”科目余额中归属于财政补助结转的部分，贷记新账中“财政补助结转”科目(可以按项目名称设置明细)。
(6)按照基建账中其他科目余额，分析调整新账中相应科目；按照上述借贷方差额，贷记或借记新账中“事业基金”科目。
3.基建账并入“大账”后，应当按月根据基建账中相关科目的发生额，在“大账”中按照新制度的规定对基建相关业务进行会计处理。
(五)2013年度财务报表的编制
事业单位的财务报表由会计报表及其附注构成，会计报表包括资产负债表、收入支出表和财政补助收入支出表。事业单位应当按照新制度规定编制2013年的月度、年度财务报表，在编制2013年度收入支出表、财政补助收入支出表时，不要求填列上年比较数。
四、加强新准则新制度实施效果的工作措施
(一)加强事业单位相关财务会计工作
新准则、新制度施行后，事业单位会计机构设置、会计人员配备、会计基础工作、会计档案管理、内部控制、财务管理、资产管理和会计信息化工作等，应按《会计法》、《会计基础工作规范》、《会计档案管理办法》、《事业单位财务规则》、《事业单位国有资产管理暂行办法》、《行政事业单位内部控制规范(试行)》、《财政部关于加强和改进基层会计管理工作的指导意见》以及相关会计信息化工作规范等规定执行，进一步规范事业单位的财务行为和会计核算，保证会计信息质量，保障事业单位科学发展、规范发展。
(二)加强事业单位资产管理工作
事业单位应当建立健全单位资产管理制度和现金及各种存款的内部管理制度，加强和规范资产配置、使用和处置管理，资产配置应当遵循科学规范、从严控制、保障事业发展需要的原则，资产处置应当遵循公开、公平、公正和竞争、择优的原则，严格履行相关审批程序，维护资产安全完整，促进事业健康发展。其中：
1.事业单位出租、出借资产，应当按照国家有关规定经主管部门审核同意后报同级财政部门审批。转让无形资产，应当按照有关规定进行资产评估，取得的收入按照国家有关规定处理。
2.事业单位存货应进行定期或者不定期的清查盘点，对存货盘盈、盘亏应当及时处理，保证账实相符。
3.事业单位在建工程达到交付使用状态时，应当按照规定办理工程竣工财务决算和资产交付使用。
4.事业单位应当严格控制对外投资，在保证单位正常运转和事业发展的前提下，按照国家有关规定可以对外投资的，应当履行相关审批程序。事业单位以非货币性资产对外投资的，应当按照国家有关规定进行资产评估，合理确定资产价值。事业单位不得使用财政拨款及其结余进行对外投资，不得从事股票、期货、基金、企业债券等投资，国家另有规定的除外。
5.事业单位固定资产应当进行定期或者不定期的清查盘点，年度终了前应当进行一次全面清查盘点，保证账实相符。其中：
(1)事业单位应当按照新《事业单位财务规则》或相关财务制度的规定确定是否对固定资产计提折旧。不对固定资产计提折旧的，不设置新制度规定的“累计折旧”科目，在进行账务处理时不考虑新制度其他科目说明中涉及的“累计折旧”科目。
(2)对执行新制度前形成的固定资产(不包括新旧转账时转入“存货”的固定资产)，应当在2013年度全面核查其原价、截至2013年12月31日的已使用年限、尚可使用年限等，并于2013年12月31日对这些固定资产补提折旧，按照应计提的折旧金额，借记“非流动资产基金一固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目，自2014年1月1日起对这些固定资产按照新制度的规定按月计提折旧。
(3)事业收入和经营收入较少的事业单位可以不提取修购基金，实行固定资产折旧的事业单位不提取修购基金。
(三)加强事业单位结转结余等净资产管理工作
事业单位财政拨款结转和结余与非财政拨款结转和结余的处理方式不同，事业单位的结转和结余管理应当按照同级财政部门的规定执行。事业基金的管理应当遵循收支平衡的原则，统筹安排、合理使用，支出不得超出基金规模；专用基金的管理应当遵循先提后用、收支平衡、专款专用的原则，支出也不得超出基金规模。
(四)加强事业单位财务风险管控工作
事业单位应当建立健全财务风险控制机制。规范和加强借入款项管理，严格执行审批程序，不违反规定举借债务和提供担保；对不同性质的负债进行分类管理，及时清理并按照规定办理结算，保证各项负债在规定期限内归还，加强单位信用管理和债务风险管控。
(五)加强事业单位预算编制、执行和决算工作
当前，国家对事业单位实行核定收支，定额或者定项补助、超支不补，结转和结余按规定使用的预算管理办法。事业单位要合理编制单位预算，严格预算执行，按规定进行会计核算，完整、准确编制单位决算，真实反映单位财务状况，保证会计信息质量，促进加强预算管理，规范部门决算编制，提高决算质量和支出规范性。其中：
1.编制年度预算。单位不仅要考虑预算年度的收入情况，还要将以前年度的结转和结余也一并纳入预算统筹安排支出；预算编制后由主管部门审核汇总报财政部门，经法定程序批复后执行。单位预算编制和执行要严肃、认真，避免对结余资金使用的随意和无计划，预算执行调整要遵循规程。
2.规范决算管理。单位年度决算要按照规定编制，并由主管部门审核汇总后报财政部门审批。要加强会计账簿和相关资料以及决算报表的审核，认真分析单位账簿与决算报表之间的差异及原因，保证决算数据的真实、准确，决算账表一致，确保决算报表信息真实、完整。
(六)加强事业单位财务监督工作
事业单位应当建立健全内部控制制度、经济责任制度、财务信息披露制度等监督制度。对单位预算管理、收入管理、支出管理、结转和结余管理、专用基金管理、资产管理和负债管理等进行监督，依法依规按程序公开财务信息；事业单位财务监督应当实行事前监督、事中监督、事后监督，日常监督和专项监督相结合，同时，事业单位还应当依法接受主管部门和财政、审计部门的监督，抓好监督发现问题的整改工作，加强监督成果深化运用，促进全面提升事业单位财务管理和会计工作水平。
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