统一企业所得税制度：以制度创新推动和谐社会的构建，本文主要内容关键词为：和谐社会论文,企业所得税论文,制度创新论文,制度论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2007年3月16日十届全国人大五次会议以高票通过了《中华人民共和国企业所得税法》(本文简称新税法)，同日胡锦涛主席签署第六十三号令，决定于2008年1月1日正式实施。至此，国内外高度关注的内外资所得税的合并画上了圆满的句号。统一企业所得税法从1994年税制改革初期开始酝酿到十届五次人代会讨论通过历时13年，其周期之长、争论之大、关注之切，在新中国立法史上也不多见。
一、统一企业所得税制度：构建社会主义和谐社会的内在需要
中国现行的企业所得税按企业性质分别立法，内资企业适用1993年国务院公布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，外资企业适用1991年第七届全国人民代表大会通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。这种两套企业所得税法并存的局面，源于中国改革开放初期，迫切需要引进大量外资、先进的生产技术和管理经验，以充分发挥“后发优势”，加快中国国民经济发展。而引进外资，除了需要有安定团结的政治局面、丰富的劳动力资源、良好的基础设施和投资环境外，税收负担的高低也是投资决策的重要影响因素。因此，促进对外开放、解决资金短缺问题是中国对外资企业制定单独的所得税法所面临的主要宏观背景。
从改革开放20多年的实践来看，在改革开放初期对外国投资者来中国投资制定单独的企业所得税法，对于中国吸引外资、引进先进技术、扩大出口、增加税收、加强对外国投资者的监管、推动中国国民经济快速发展，确实发挥了很大的作用。截至2006年底，全国累计批准外资企业59.4万户，实际使用外资6919亿美元。截至2006年9月底，外商在华投资设立的研发中心已经超过800家。2005年外资企业进出口额已达中国外贸总额的58％。2006年外资企业缴纳各类税款7 950亿元，占全国税收总量的21.12％。另据测算，改革开放20年来中国GDP年均9.7％的增长速度中，大约有2.7个百分点来自利用外资的贡献。
应该说，入世前，中国内外资企业之间的竞争形势并不严峻。这是因为，外资企业在享受着税收优惠、自由进出口权等诸多“超国民待遇”的同时，中国外资法又对外资企业在国内销售、原料进口、外汇平衡以及投资领域等方面进行了诸多限制，使外资企业又处于“次国民待遇”的地位，综合而言，二者之间的竞争并不激烈。入世后，尽管存在一个入世过渡期可以起到一定的缓冲作用，但对外资企业的诸多限制正在逐步取消，此时针对外企的税收优惠成了真正的“超国民待遇”，这必将使内资企业处于一个不平等的竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立，进而影响到国民经济的健康运行，影响到中国社会主义和谐社会的构建。
对内外资企业所得税法并行所导致的问题，尽管国家也采取了不少措施，从政策上加以调整和完善，如将内资企业计税工资标准从每人每月800元提高至1 600元，等等，但都不能从根本上解决问题。要彻底解决内外企业所得税法并存所导致的上述问题，必须统一内外资企业所得税法。内外资企业所得税法合并改革，是适应中国社会主义市场经济发展新阶段的一项制度创新，直接效应是增强企业活力和竞争力，长期来看必将促进税制结构和经济结构的优化，从而为经济增长提供长久的推动力。
第一，统一企业所得税制度，有利于进一步完善社会主义市场经济体制。经过二十多年的改革开放，中国的政治经济形势发生了巨大变化，国有经济、民营经济和外资经济三足鼎立的局面已初步形成，此时，统一企业所得税制度，为各类市场经济主体提供一个统一、规范、透明的税收制度平台，有利于中国统一、开放、竞争、有序的市场体系的形成，有利于将中国社会主义市场经济体制改革推向纵深。
第二，统一企业所得税制度，有利于为各类企业创造公平竞争的税收制度环境。根据全国企业所得税税源调查资料测算，内资企业平均实际税负为25％左右，外资企业平均实际税负为15％左右，内资企业高出外资企业近10个百分点。这种税负上的巨大差距，实际上是我们人为赋予外资企业的一种税收竞争力，违背了WTO的公平竞争原则。统一企业所得税制度，将使内资企业从税收歧视回归到税收公平，税收成本将不再是企业核心竞争力的主要组成部分。
第三，统一企业所得税制度，有利于促进经济增长方式转变和产业结构升级。新的税法，实行鼓励节能节水、保护环境、创业投资以及发展高新技术等以产业优惠为主的税收优惠政策，将有利于进一步发挥税收的调控作用，有利于引导中国经济增长方式由粗放型向集约型转变，推动中国产业结构的优化升级。
第四，统一企业所得税制度，有利于促进区域经济的协调发展。改革开放初期，中国实行的是梯级发展战略，沿“经济特区—沿海经济开放区—东部地区—中西部地区”循序渐进，相应在税收政策上也体现了这一战略要求，结果是外资大部分集中于东部沿海11省市，中部8省市次之，西部地区12省市最少，导致东西部地区之间经济发展差距越来越大。统一内外资企业所得税，将优惠重点由以区域优惠为主转向以产业优惠为主，同时对西部地区需要重点扶持的产业继续实行所得税优惠政策，有利于推动西部地区加快发展，逐步缩小东、中、西部地区差距。
第五，统一企业所得税制度，有利于提高中国的外资利用质量和水平。中国现在正处在城市化和工业化的加速时期，改革开放正寻求新的突破，资金短缺已不是经济发展中的主要矛盾。所以，现在应该放弃“为引外资而引外资”的发展理念，不仅要注重外资的数量，更要注重外资的质量。我们引进外资的目的应该是促进中国的工业化进程，提升中国的产业竞争力。如果引进外资的最终结果只是使中国成为世界的生产车间，不能形成完整的产业链，这样的发展模式就是不可持续的，隐藏着巨大的风险。因此，从这个意义上说，统一企业所得税制度，有利于提高中国引进外资的质量，促进国民经济的可持续发展。
第六，统一企业所得税制度，有利于减轻内外经济失衡的压力。中国当前内外有别的企业所得税制度，导致了外资的大量流入和加工贸易的大量出口，使中国保持了连续十多年资本项目和经常项目的“双顺差”，国际收支大量盈余，2006年中国实现贸易顺差1 774.7亿美元，2006年末中国外汇储备已达10 663亿美元，形成了实体经济和货币经济的两个双向循环和双向依赖，大大增加了人民币升值的压力和国内外经济的失衡。统一企业所得税制度，有利于减少资本流入和外汇供给，释放汇率升值的压力，缓解中国经济高度依赖国际市场的状况，降低中国经济运行的风险。
第七，统一企业所得税制度，有利于提高内资企业的自主创新能力。统一企业所得税制度，直接导致了内资企业税负和生产成本的降低，增加了企业的税后盈余，提高了企业的创新激励，将极大地加快内资企业产品研发、技术创新和人力资本提升的进程，促进内资企业竞争能力的提高，从而有利于中国民族产业和幼稚产业的发展。
第八，统一企业所得税制度，有利于提高税收效率。一方面，统一企业所得税制度，将使原来的复杂的企业所得税制大大简化，有利于降低税收管理成本和纳税人的遵从成本，有利于提高征管效率；另一方面，有利于从根本上杜绝内资企业通过“假合资”、“返程投资”等方式骗取税收优惠的现象发生，堵塞了税收流失和国有资产流失的漏洞，提高了国际收支统计的质量，更重要的是，有利于正确发挥税收政策的导向作用，提高税收资源配置的效率。
第九，统一企业所得税制度，有利于推动中国新一轮税制改革的进程。党的十六届三中全会确定了中国新一轮税制改革的基本任务，增值税转型、内外两套企业所得税制合并和统一城乡税制都是其中的重要组成部分。中国增值税转型和统一城乡税制的工作正在推进，而内外两套企业所得税制合并工作已经大功告成，成为新一轮税制改革的“开山之作”，对税制改革的下一步工作具有强大的示范效应和推动作用。
二、统一企业所得税制度：不可错过的最好时机
目前中国政治形势稳定，市场经济体制改革不断深入，经济持续平稳较快增长，政府拥有财力日渐充裕，企业投资和发展环境日臻完善，改革企业所得税制度的立法时机已经成熟。
第一，中国经济持续快速发展，改革开放进程加速，为统一企业所得税制度奠定了一个良好的宏观经济基础。宏观经济数据显示，中国经济在2002年已基本走出低谷的基础上，2003年已进入了一个新的快速增长期，2004、2005和2006年继续保持了较快增长的势头。中国人均CDP在2003年就已突破1 000美元大关，2006年又突破2000美元，从发展经济学的角度来看，人均GDP超过1000美元是一个重要的台阶，这个台阶一旦走过，就会出现生产结构、产业结构、产品结构，尤其是消费结构的较大变化。另有数据显示，改革开放以来，中国的对外开放程度已大大提高，在当代国际分工体系中扮演了一个越来越重要的角色：(1)2006年中国对外贸易总额在2004年已突破万亿的基础上，达到17606.9亿美元，居世界第三位，成为名符其实的贸易大国。(2)中国连续13年是世界上吸收FDI最多的发展中国家。(3)中国外贸依存度从1978年的10％提高到1990年的30％和2000年的44％，2004年则达到了70％，2006年为65％。这样高的外贸依存度，目前在世界上是少有的。这表明中国经济开放取得了显著成就。
第二，中国税收连续几年超额增长，为统一企业所得税制度提供了充裕的财力支持和充分的操作空间。近几年中国税收增幅很大，财政有能力拿出一部分收入支持税制改革，从而形成“经济—税收—经济”的良性循环。2001、2002、2003、2004、2005和2006年，中国税收增长幅度分别为21.6％、15.2％、16％、25.7％、20％和21.9％，远高于同期GDP的增长速度10.5％、9.7％、12.9％、17.7％、14％和10.7％。2006年，全国税收收入(不包括关税、耕地占用税和契税，未扣减出口退税)完成37636.27亿元，比上年增收6770.44亿元。新税法实施后，由于总体上降低了法定税率，提高了税前扣除标准，如果2008年实施新税法，与现行税法的口径相比，财政减收约930亿元。这一减收额仅占2006年中国税收收入增长额的13.7％。如果用内外企业所得税的增长额来比较，2006年中国内外资企业所得税共完成7081亿元，增收1 570亿元，比这一减收额高出640亿元。应该说，目前我们有足够的财力来消化统一企业所得税制度所带来的改革成本。
第三，当前世界各国公司所得税改革的趋势为我们统一企业所得税制度创设了一个可资参照的国际大背景，这一趋势集中表现为世界各国一般公司所得税综合税率的持续下降趋势。根据新一轮税制改革的基本原则，为了建立一个简单、公平和富有竞争力的税制，应该适度降低税率，这符合当前世界范围内的公司所得税改革大势，也符合经济学的基本原理。按照“拉弗曲线”的理论阐释，降低税率有利于促进长期的经济增长。新税法所采用的税率，在世界上是适中偏低的税率，这样对外资企业不会有太大的冲击，而且较大幅降低了内资企业的税收负担，同时也在我们财政承受能力的限度之内。短期来看，可能会对税收收入造成一定的影响。但从长期来看，一方面，降低税率会减少逃税激励，从而促进税收征管效率的提高；另一方面，税率降低有利于降低企业税收负担，增强内资企业的活力和竞争力，从而壮大整个经济总量，税收收入也会有所增长。中国历史上每一个盛世都离不开“与民休息、轻徭薄赋”的政策环境，统一企业所得税制度对于促进经济繁荣的作用不可小觑。
第四，入世“后过渡期”的到来，为我们统一企业所得税制度带来了千载难逢的好机遇。根据《中华人民共和国加入WTO议定书》附件规定，入世“后过渡期”，是指加入WTO以后，在主要领域所做的开放承诺接近终点的最后一段时间。据此，从2005年1月1日起，对于中国来说已是入世的“后过渡期”了，这一时期入世对中国的冲击和影响主要体现在关税上。这一时期后，关税在两三年内将接近最终减让水平，非关税措施即将全面取消，服务市场开放力度迅速扩大，将逐步取消外资进入的地域、数量、股权等限制。如，根据WTO《纺织品与服装协定》，全球纺织品贸易于2005年1月1日起实现一体化，纺织品配额全部取消，纺织品贸易的“后配额时代”已经到来。配额的取消，震荡了世界服装市场，宣告了世界服装贸易自由化和全球优势资源配置时机的到来。此外，中国银行业按照入世承诺经历了业务领域、地域、客户对象的逐步过渡过程，到2006年12月11日《外资银行管理条例》的发布，宣告了这一过渡过程的全面终结，标志着中国银行业向外资银行的全面开放。也就是说，此时外资已获得了梦寐以求的中国市场份额，税收优惠政策已不是其投资战略的关键影响因素了。此时不统一企业所得税制度，更待何时?
三、统一企业所得税制度：市场经济发展新阶段的一项制度创新
内、外资企业所得税法合并改革，是适应中国社会主义市场经济发展新阶段的一项制度创新，而改革后的新税法则无论是从指导思想、基本原则、基本框架还是主体内容上都鲜明地体现出了制度创新的特色。
从指导思想和基本原则来看，新税法的起草是根据科学发展观和完善社会主义市场经济体制的总体要求，按照新一轮税制改革的基本原则，并在借鉴国际经验的基础上完成的，旨在为各类企业建立统一适用的科学、规范的企业所得税制度，创造公平的市场竞争环境，并兼顾税收调控与组织收入，兼顾提高税收的征管效率与经济效率。应该说，这是在中国处在经济上升和体制深化阶段的一次重大改革，体现了鲜明的时代特色和国际视野，同时基于中国国情和税制改革的经验，是一次开放、务实、成功的财税立法实践。
从框架结构来看，新税法共分为8章，60条，而合并前的内资条例和外资税法都没有区分具体的章节，内资条例只有20条，外资税法只有30条，相比之下，新税法层次更清晰，逻辑更严密，表述更完整。
从主体内容来看，新税法的创新之处可以归结如下：
一是体现了法人所得税的基本精神。世界上大多数国家以法人为标准确定公司所得税的纳税人，实行法人税制是企业所得税制改革的方向。新税法改变了以往内资企业所得税以独立核算为条件判定纳税人标准的作法，代以是否具有法人资格作为企业所得税纳税人的认定标准，对企业设立的不具有法人资格的营业机构，实行汇总纳税。同时明确，个人独资企业和合伙企业不适用本法。
二是明确规定了纳税人的纳税义务。新税法参照国际惯例，结合本国国情，创造性地采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法，界定并规范了“居民企业”和“非居民企业”的概念，居民企业承担全面纳税义务，就其境内外全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就其来源于中国境内的所得纳税。
三是实行国际上适中偏低的企业所得税税率。据统计，全世界159个实行企业所得税的国家(地区)算术平均税率为28.6％，中国周边18个国家(地区)的算术平均税率为26.7％。新税法将税率定为25％这一国际上适中偏低的水平，是充分考虑世界上其他国家(地区)特别是中国周边国家(地区)的实际税率水平，并结合中国财政承受能力、企业负担水平等因素作出的，旨在保持中国税制的竞争力，进一步促进和吸引外商投资。
四是进一步准确界定了应纳税所得额的内涵。新税法首创了“不征税收入”和“免税收入”的概念，并规定企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。这一规定使应纳税所得额的内涵更准确，更科学，更符合税收法定主义的原则。
五是让企业的成本费用尽可能得到充分补偿。新税法对内资企业取消了工资限额扣除政策，实行与外资企业一致的工资支出据实扣除政策，使企业工资支出得到足额补偿，可以进一步降低内资企业的税负水平。另外，新税法还进一步扩大了税收支持社会公益捐赠的力度，将内资企业的捐赠税前扣除比例由3％提高至12％；同时，将外资企业的捐赠税前扣除从无比例限制统一到12％的比例上，实行内外资企业一致的政策。
六是建立了“产业优惠为主、区域优惠为辅”、“直接优惠与间接优惠相结合”的税收优惠新格局。新税法调整税收优惠政策所依据的主要原则是：促进技术创新和科技进步，鼓励基础设施建设，鼓励农业发展及环境保护与节能，支持安全生产，统筹区域发展，促进公益事业和照顾弱势群体等，有效地发挥税收优惠政策的导向作用，进一步促进国民经济全面、协调、可持续发展和社会全面进步，有利于构建和谐社会。据此，新税法在鼓励产业和项目的选择上，不分地域限制对高新技术企业实行15％的优惠税率；对符合规定条件的小型微利企业实行20％的优惠税率；对创业投资企业实行按企业投资额一定比例抵扣应纳税所得额的优惠政策；将现行环保、节水设备投资抵免企业所得税政策扩大到了环境保护、节能节水、安全生产等专用设备。在优惠方式的使用上，除直接减免税外，还采取了加计扣除、加速折旧、减计收入和投资抵免等国际上通用的间接税收优惠方式，进一步丰富了中国的税收优惠政策体系，有利于更好地发挥税收优惠的政策导向作用。
七是进一步加强了反避税工作的力度。之前税务部门开展反避税工作的主要法律依据是《税收征管法》的相关条款以及税务部门发布的一些规章和规范性文件，新税法特设了“特别纳税调整”一章，将反避税工作推上了一个新的高度。该章对防止关联方转让定价做了明确规定，同时增加了一般反避税、防范资本弱化、防范避税地避税、核定程序和对补征税款按照国务院规定加收利息等条款，强化了反避税手段，有力地维护了国家利益。
八是对部分特定区域和原享受法定税收优惠的老企业实行过渡措施。为体现中国改革开放的基本国策的延续性，新税法对五个经济特区和上海浦东新区内，新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业实行过渡性优惠政策；为促进中国区域经济社会协调发展，新税法规定继续执行西部大开发鼓励类企业的所得税优惠政策。同时，为缓解新税法出台对部分老企业税负增加的影响，新税法规定，在该法实施后的一定期间内对已经批准设立并依照设立时的税收法律、行政法规规定，享受低税率和定期减免税优惠的老企业，给予过渡性照顾。
四、统一企业所得税制度：并不会对引进外资带来大的影响
税收优惠政策在中国吸引外资的过程中，曾经发挥过重要作用。但是，随着时间的推移，中国执行税收优惠政策的成本越来越高，这类税式支出对中国经济社会的负面影响也越来越明显。而且，随着国际经济格局的变化以及跨国公司全球产业链安排的调整，税收优惠政策越来越难以构成外资选择投资地点的主要决策因素。此时，统一企业所得税制度，对外资所享受的“普惠制”税收优惠政策进行规范和清理，并不会对中国引进外资带来大的影响。
从理论上看，影响外资流入的因素主要包括：一是政局、政策和法律因素。若政局不稳，意味着投资有全部丧失的可能；政策多变，将使投资者无所适从；法律不健全，投资者的权益将得不到有效保护。因此，这三者实际上是外资流入的基本前提。二是市场潜力因素。产品是否有销路，这是一切投资者最关心的问题。三是要素禀赋等比较优势因素。包括劳动力和资源禀赋。四是成本和激励因素。包括地理优势节约运输成本以及地方政府给予的优惠政策，包括税收优惠政策。五是一国区域内部的集群因素。东道国特定区域内的产业集群对外资具有持续的吸引力。也就是说，税收政策在提升一国吸引外资的竞争优势方面的作用非常有限，只是一个辅助性的影响因素，并非决定性因素。例如，乌拉圭曾是世界上对外资征税最低的国家，但它对外资的吸引力并不大；美国尽管对外资企业不实行税收优惠，但它一直是世界上吸收外国直接投资最多的国家。
实证研究表明，小规模的投资者对税收优惠通常要比大规模的投资者更为敏感。也就是说，税收优惠往往只对中小资本有较大的吸引力；大型的跨国公司具有雄厚的资本、一流的技术和管理水平，其投资往往推行长期战略回报，注重整体利益和综合经营，对一般的投资优惠或投资刺激常常兴趣不大，而更多地关心基本的投资环境以及投资条件的稳定性。世界银行的研究表明，跨国公司在实现一体化扩张的过程中，最关心的因素为基础设施、现有外资状况、工业化程度和市场容量等，而不是优惠政策。OECD的研究表明，对于所有国家而言，决定跨境直接投资流向的首要因素是宏观经济形势，其次是汇率，然后是国际贸易领域的重大变革，税收优惠并非主要因素。
中国目前社会稳定，法律环境不断改善，宏观政策的透明性大大增强；不仅为世界提供了一个低成本、高效率的产品外包市场，也为世界提供了一个拥有13亿人口的潜在消费市场；随着越来越多跨国公司向中国迁入总部、在中国组建研发中心和生产中心，中国的产业集群优势日益增强。在此背景下，通过统一企业所得税制度来调整内外资税收差别，并不会对吸引外资产生大的影响。
此外，由于税收管辖权的原因，单纯由中国税法赋予外资企业各种税收优惠，并不必然会使外商投资者直接受益。如果实行税收饶让制度，税收优惠的好处将落入外商投资者手中；如果不实行税收饶让，税收优惠的利益将被资本输出国的政府获得。实际上，截至2006年12月底，与中国签订税收协定的国家(地区)共有89个(不包括香港、澳门)，其中生效的有84个，在这些生效的国家(地区)中，仅有17个在与中国签订避免双重征税的协定中包含有税收饶让条款，而80％的国家(地区)并未对中国实行税收饶让制度。对近几年流入中国的外资数量进行统计可以看出，中国超过70％的外资来源于与中国尚未缔结避免双重征税协定或虽有协定但并不包括饶让条款的国家(地区)，因此税收优惠政策并不是大多数外商投资者关注的重心。
新税法中关于税收优惠政策的相关规定，也尽可能地将统一企业所得税制度对外资所造成的冲击降到了最低。按照新税法的规定，外资企业可以享受统一的税收优惠政策，有些优惠政策比以前更为优惠，如对高新技术企业的优惠等。另外，新税法在制定过程中充分考虑了与现行法律、政策的衔接，在实施后一定时期内对老外资企业还给予了过渡优惠期安排，外资企业的整体税负是不重的。
从未来走势看，中国吸收外资诸多有利的基础因素并没有改变：投资领域进一步扩大，潜在消费需求不断增长，软硬环境明显改善，国民经济发展势头在全球突出强劲，外商在新一轮制造业转移中普遍将中国视为投资信心最强国。此外，奥运会、世博会、西部大开发、振兴东北老工业基地、中部崛起等也将带来巨大的商机，这一切都表明中国对跨国公司资本的吸引力只会增强不会减弱。
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