企业社会责任与相关会计问题的探讨，本文主要内容关键词为：会计论文,社会论文,责任论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、企业社会责任的内涵和约束机制分析
企业社会责任（Corporate social responsibility或公司社会责任）概念最早由西方发达国家提出，近些年来这一思想广为流行，连《财富》和《福布斯》这样的商业杂志在企业排名评比时都加上了“社会责任”标准，可见西方社会对企业社会责任的重视。
联合国也是推动企业发挥社会责任的重要机构。新一届秘书长安南上台后，联合国的工作重点发生了较大的变化，即从国家主权的维护更多地转向了公民权利的维护。安南向国际商界领袖提出了挑战，那就是呼吁企业约束自私的牟利行为，并担负起更多的社会责任。
20世纪60年代前，人们对企业社会责任的问题并未引起足够重视，起初人们关于企业社会责任的观点也局限于企业经营目标的实现程度上。尤其是20世纪70年代以来的经济全球化过程中，以冯·哈耶克和米尔顿·弗里德曼为代表的新自由主义学派所推崇的自由化、私有化和放松管制逐步成为在全球居主导地位的经济思潮。米尔顿·弗里德曼认为：“企业仅具有一种而且只有一种社会责任——在法律和规章制度许可的范围内，利用它的资源和从事旨在于增加它的利润的活动”。他在《资本主义与自由》一书中更是强调说：“几乎没有什么事情可以像企业主管接受企业其他社会责任的观点，而非尽力去为股东赚钱那样摧毁我们自由社会的根基”(Few evolutions could undermine the very foundations of our society so thoroughly than the fact that managers would accept another social responsibility than making as much money as possible for their shareholders)，[1][2]这一传统的社会责任观有其合理的内核，但由于现实世界经济完全自由竞争还缺乏很多条件，市场制度虽然是不可替代的，但仍有不足之处，而且整个社会的各项制度也不可能是十全十美的，制度间的闭合链条关系更重要，因此传统的企业社会责任观有待补充和扩展。后来有学者从商业伦理的角度总结企业社会责任，但是在现实经济生活中又缺乏普适性，只能倡导而不能形成制度约束。有学者着眼于企业利害关系人的利益，从法人治理的法学视角来分析和总结企业社会责任问题。还有学者也试图通过细化的办法对社会责任进行归纳，但过于表象化，缺乏内在的逻辑联系。
只有从企业的性质、企业的产权特征以及企业行为对社会环境的影响角度来分析，才能比较准确地把握企业社会责任的内涵。从企业经济体与社会环境的关系看，企业社会责任的涵义是比较宽泛的，笔者认为，企业社会责任指企业自主性的行为对利益相关者、社会及环境造成或可能造成不利的影响时，应持有的公正倾向和自省纠偏意识，从而要求企业给予补偿、履行行为或不行为的义务。
现代企业契约理论认为，企业是在契约的基础上结成的人与人之间的行为制约与利益调和的关系体，而契约理论的前提仍然是产权理论。[3]科斯说，“企业的显著特征就是作为价格机制的替代物”，但科斯并没有把企业看成一个非契约机制对市场契约的替代，相反，企业不过是以一个市场契约替代了一系列市场契约而已。[4]科斯关于企业性质的表述，不仅仅说明企业是成本比较的结果，同时也初步揭示了企业的产权控制本质。尽管周其仁认为企业是物质资本与人力资本的合约，同时企业也应该特别关注人力资本的作用[5]，但是在现实中，企业物质资本与人力资本的合约最终都是人与人之间的合约，由于人力资本发挥作用的不确定性特征，企业产权的终极控制关系仍然是归属于物质资本的所有者。[6]因此企业的行为最终受控于物质资本的所有者，在这样的企业产权特征下，以物质资本所有者为轴心，以产权基础上的契约关系为纽带，以企业行为影响为判断标准，企业主体的独立性行为对契约关系及交易关系中各个体利益及外界环境均会造成非平等性或非对等性影响，因此从企业行为主体的角度和企业产权控制特征来看，企业的社会责任表现为对股东及利益相关者的社会责任、企业对员工的社会责任、对环境的企业责任、企业纳税的责任、企业捐款的社会责任、企业自身健康发展的社会责任、企业对消费者的社会责任等。
论及企业社会责任时，不应要求企业承担过度的责任。在经济领域，没有无偿的责任，相反企业社会责任要求企业为其亏欠性行为而应承担某些回馈义务；要求企业承担社会责任，也不能矫枉过正，回到企业办社会的老路上去，使企业不成其为企业。处理企业社会责任的度的问题时，建立和完善企业社会责任的约束机制很重要，这表现在两个方面。
一是自律机制。社会每一个个体对自己负责，也是对社会承担责任的一个方面。企业主体有自己的目标和健康成长的要求。那么满足这一目标的行为就是尽社会责任。[7]因此法人治理结构是承担社会责任的一种制度机制。完善的法人治理结构也就是企业所有权的有效实现形式，是以产权为基础的均衡契约相关者利益的一种控制机制，从企业行为的主体范围与利益相关者的关系来看，法人治理结构是企业履行社会责任的一种基础性的自律机制。
另外，任何行为主体都具有一种自律性，只是强弱不同，社会对每一行为主体也有自律性要求，企业也不例外，这种机制不仅包含商业伦理理念，而且涉及外在制度的遵循问题。通过外在的制度约束，内化为企业经营的道德伦理观念，或者是为较好地实现企业目标，企业行为受外在力量的影响以及多重博弈的结果，企业不得不采取的一种自主性行为，跨国公司的工作守则的制定和实施就充分说明了这一点。自律对个体自身和社会来说都是重要的，但在内因和外因综合作用下的自律机制更加重要，只有社会各方权益能够在制度的作用下得到保护，企业社会责任的约束机制才能达到均衡。
二是他律机制。从制度变迁的角度看，尤其是在我国制度转轨时期，制度演进对于企业社会责任的重新定位和责任的履行起着重要的作用。任何个体的行为都有可能产生外部性或者直接的侵害性，所谓外部性是指由于初始权益界定的模糊性特征以及信息的不对称等原因，个体行为对其相关利害人的影响游离在已有的直接性交易规则之外的性质。外部性有有利的外部性，也有不利的外部性，如一些化工厂排放物对环境的影响就是不利的外部性，而蜜蜂放养对作物产量的提高则是一种有利的外部性。为了保护受损方的利益，对于不利的外部性（能够发现其不利影响，说明在直接性规则之外权益仍然是可界定和逐渐明晰的，只是需要公权的介入，以实现私人权益的保护），就有必要引入公共的法律制度加以协调和约束，如环保法、劳动法和消费者权益保护法等法规的制定和实施就是企业社会责任他律机制的建立和完善过程。
以上自律机制所讨论的公司治理结构是公司治理体系中的内部控制部分，而广义来讲，公司治理体系包括内部和外部控制机制两大部分。这种公司治理体系就是一种自律与他律、内力与外力相互结合相互作用的整体。外部控制体系的存在，将使内部控制系统的监督功能加强，从而使公司治理机制整体形成对企业家的道德风险行为的有效约束。[8]伴随现代企业股权社会化的发展，各种外部市场对企业会产生控制关系，公司法和证券法成为直接约束企业行为的主要法律。同时通过公司法的制定和实施，将法人治理结构的契约关系公共化，将契约关系中需明确的基础部分作为公共产品提供契约各方对企业的行为也能起到他律的作用。
二、企业社会责任相关的会计问题
研究企业社会责任与会计学的关系，旨在于揭示企业社会责任约束机制在会计学方面的细化及制度跟进问题。企业社会责任理论应当成为会计制度建设的基础依据之一，会计学的一些分支研究，如人力资源会计、环境会计、甚至企业社会责任会计、以及会计管理法规都会渗透企业社会责任的思想。
附图
历来经济学的相关理论是会计学的内核基础，同时会计学又充分表现了技术上的独立性。笔者将以此思路为基础，对企业社会责任与相关会计问题的关系作一简要的框架性分析。
（一）企业社会责任与会计本质的关系
准确把握会计的内涵及其内在质的规定性，是会计理论研究的核心和基础。在会计理论研究中，较普遍地将会计的本质定义为管理活动或经济信息系统等。如“信息论”认为：会计是旨在提高经济效益、加强经营管理而在每一个企业、事业、机关等单位范围内建立一个以提供财务信息为主的经济信息系统（葛家澍，1998）。随着经济的发展，会计及其理论也在不断发展，杨时展教授则将现代会计的本质认识提升到了一个新的高度：“现代会计是一个以货币量度，按公认标准来计量、控制、认定受托责任的完成情况，以便决策的控制系统。”[9]
之后，有些学者依托制度经济学的理论，对会计理论进行了有益的经济学分析，直接认为会计的本质就是“受托责任”。笔者认为受托责任只是会计职能发挥的必要条件，完善有效的受托责任机制是会计发挥作用的前提，会计则为受托责任的实现提供手段，正如杨教授所说的“计量、控制、认定受托责任的完成情况”。受托责任与会计之所以能联系起来，主要是受托责任目标与会计目标具有很大的一致性。
关于会计本质的观点仍有待深入，从马克思对会计学产生发展的动力及会计应有职能的精辟而又宽泛的分析中可以获得更多的启示。马克思认为：“过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念总结的簿记就越是必要。”同时还指出：“簿记对资本主义生产，比对手工业和农民分散生产更为必要，对公有生产，比对资本主义生产更为必要。”马克思对会计本质中“过程控制”和“观念总结”的职能部分的阐述是非常准确的，同时他还看到，会计发展中会计赖以存在的主体条件。“受托责任观”通过寻求受托责任的理由，分析受托责任的治理机制，找到了产权这一有用的分析工具，推出了“会计产权论”，将会计理论的研究引入了一个新的视野，但是会计受托责任本质论，过分夸大了会计的职能范围，将受托责任与会计等同起来，使会计本质更加模糊。笔者认为，关于会计本质诸多认识的最大缺陷是，将会计囿于一体进行研究，没有强调会计的前沿接口，而这是最应当纳入会计本质范围的。为此，我们可将会计定义为：以货币量度，按公认标准实现过程控制和观念总结的一种受控条件下的控制系统。首先，会计并非“黑箱”式的自动控制系统，受控条件才是该控制系统的原动力，同时也是内化约束力；公认标准指会计法规、准则等会计制度，具有深刻的法律经济学的内涵和存在依据，包含了许多会计行为的技术规范，这是重要的外部公共约束力；过程控制和观念总结（或观念反映）则是（财务）会计的最高使命，观念总结最主要的是反映效益比较结果。什么样的会计观念能产生围绕符合产权主体及关系者的利益而又对整体经济运行有利的“双赢”结果呢？特别是在知识经济到来的时代，对于知识、创新、管理机制结合而成的人力资本等越来越多难以用货币计量的价值，以货币计量为特点的会计在职能发挥上又受到了限制。
因此，企业的社会责任与会计本质的关系表现在三个方面：一是会计本质及会计职能的有效实现是企业履行社会责任的基础；二是会计具体行为对会计本质要求的偏离，是对企业社会责任在经济价值方面的直接破坏；三是会计本质只是反映企业社会责任的一个部分，但企业履行社会责任的结果随着公认标准的扩展最终也会反映到会计本质上来。
（二）企业社会责任与会计学科分支研究的关系
一般公认，会计学分为财务会计和管理会计两大类。而人力资源会计、环境管理会计、税务会计和商誉会计等只是针对经济理论和企业管理的现实问题，界于财务会计与管理会计之间交叉性的专题研究，不能作为独立的会计学科，但这些分支研究中有许多与企业社会责任理论密切相关。
人力资源会计涉及的是一个隐含在人力容器中资本的回报问题，这也是人力资源会计要解决的难题。正因为人力资本具体不确定性、隐含性和异质性，[10]在涵盖初级至高级人力资本体系契约问题的解决上，企业社会责任的精神及基本理论对此具有重要的指导意义，并使“以人为本”的理念与企业社会责任实现有效的结合。
环境管理会计则是企业行为的环境社会责任观念和环保实践的结果，环境管理会计的主要任务就是将企业对环境的外部性责任进行归位，将企业当前行为对未来不利的成本进行预提，通过经济的手段对企业行为加以约束，可以通过微观的核算与管理得出较真实的绿色GDP，将企业行为对环境的不利影响控制在最低限度内。
税务会计的主要内容涉及税法与会计规则的协调和税务筹划问题，企业社会责任对税务会计中具体技术规则的制定有明显的影响，特别是属于管理会计部分的税务筹划目标和行为结果更是与企业社会责任状况相对应。
企业商誉的价值主要来自于企业良好的价值观和健康完善的企业管理，企业商誉与企业社会责任状况是正相关的，在现代社会增强企业社会责任感是提高企业价值、增加无形资产的重要手段。
（三）企业社会责任与会计准则的关系
会计在技术上是为观念反映服务的，会计准则就是对“观念”表达及会计信息生成标准的规范，针对每一个企业个体具体类型的业务事项确定的标准生成的会计信息是否能准确反映企业整体协调的财务状况？甚至反映企业可持续的健康状况呢？这些问题对于会计信息受体来说更加重要。制定会计准则并按会计准则提供会计信息是会计公共化发展的一个方面，由此会计准则对社会公众的利益必将产生影响，因此在会计准则的制定目标上应当充分体现社会责任观，在准则的制定程序上要形成公众利益的有效表达机制，在准则制定的技术措施上要权衡好规则导向型和原则导向型的关系。
会计准则中应当增加关于社会责任整体履行状况的披露要求。在一些具体准则中，如或有事项准则应对消费者权益、环境保护、纳税等相关社会责任问题，基于企业自身信息优势，并结合法规的要求，在具体事项的确认、计量和披露上提出更加主动的要求。同时又要防止企业出于自身利益考虑，选择不符合社会责任的确认和计量标准，人为调节利润。
（四）企业社会责任与会计管理的关系
企业社会责任与会计管理的关系首先表现在法人治理结构下的会计管理与控制模式的选择上。完善的法人治理结构是企业履行社会责任的基础，而企业内部会计管理是企业法人治理结构的重要部分，企业内部会计管理的控制权选择模式与企业法人治理结构协调一致，是企业法人治理结构中普遍的契约认同原则。企业内部会计管理的一般模式是会计行为直接接受经营权的控制，会计信息的生成过程与产品和服务的生成过程同步。这应当是企业内部会计管理方式的一种自然选择结果，同任何合理存在的事物一样，具有不可替代性和相对有效性，同时也有其不足性。特别是随着企业法人治理机制的体系扩展和会计信息的社会化，会计信息对财富分配的影响越来越大，会计管理的外在约束不断多元化，社会化审计是会计管理的一种方式，也是责任约束的一种有效方式。
其次，公司法、会计法和证券法方面的法律法规是会计公共管理的重要法律依据，而企业社会责任是会计公共管理的法理基础。会计因直接的受托责任而存在，但会计的责任范围在扩大，会计行为及会计信息的影响涉及到社会的方方面面。目前，会计信息的逆向选择和道德风险性失真已成为全球性问题，会计信息失真对社会经济的严重影响，使人们不断认识到治理会计秩序、增强会计社会责任感的迫切性和重要性。建立企业会计信息的公共监督机制很重要，但是公共管理中往往会导致“公共悲剧”的发生，许多企业的会计信息失真问题在扩大化的公共管理下不能及时发现，因此有企业社会责任体系中相关利害人参与和推动下的公共管理机制才能发挥有效的作用，即是会计公共管理的方式必须是从个体利益保护的基础上发展而来。
同时在会计公共管理中强调诚信原则等道德规范，也是企业社会责任自律性要求在会计行为规范上的体现。
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