固定资产折旧方法的改进研究，本文主要内容关键词为：固定资产折旧论文,方法论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言
现在所实行的四种固定资产折旧方法是基于货币资本保全观，它的本质是对固定资产历史成本的弥补，是为了弥补固定资产购建所支付的货币资本，没有考虑货币的时间价值、物价不稳定、收入不配比等因素。由于存在物价变动等所引起的各种问题，这样计提折旧的方法不能保证积累起来的折旧还能够重新购建报废的固定资产，所以应该实行一种更有利于维护企业持续经营的方法，由保全货币资本转化为保全实物资本，将企业计提折旧看作为未来购买固定资产的一种储蓄。
二、现行固定资产折旧方法存在的一些问题
(一)物价变动的影响
传统的货币计量是建立在会计核算货币价值稳定不变的基础之上，历史成本原则以币值稳定为前提，即企业各项资产应按取得时发生的实际成本计价，不考虑币值变动的影响。在历史成本核算原则指导下，不能对物价变动作出反映，从而导致资产、负债、所有者权益、收入、费用及利润不能正确计量。在持续的通货膨胀条件下，货币币值发生变动，使企业的资产当初取得时的成本与现行的成本差距越来越大，尽管凭证齐全、核算正确，但已经导致按历史成本计提的折旧不能维护固定资产的重新获取。
(二)收入费用不配比
由于物价上涨、通货膨胀等原因，造成固定资产折旧出现问题。目前存在着企业固定资产的账面价值低于其实际价值的现象，造成企业收入费用配比不合理，在计算收入时，反映的是现时的收入；在计算费用时，除工资费用等本期营业费用所反映的是现时成本外，其他费用项目如折旧费、商品销售成本等，反映的都是历史成本。历史成本计量不考虑经济环境的变化对资产和负债价值的影响，反映的是货币资本保全的概念。当物价上涨时，必然导致少计费用，从而虚增收益；而当物价下跌时，必然导致多计费用，从而少计收益。账面成本不足以补偿已经消耗的，从而引起利润高估。所以，按传统会计模式提供的会计信息会严重影响企业的经营能力保持及财务分配关系的失调。现行的固定资产折旧方法是对历史成本的补偿，忽略了收入费用配比的原则，不能准确反映一个企业的实际财务状况和经营成果。
(三)货币时间价值的影响
企业的固定资产是以历史成本入账的，历史成本原则以币值稳定为前提，即企业各项资产应按取得时发生的实际成本计价，不考虑币值变动和货币时间价值等。在不考虑时间价值的基础上，企业通过计提折旧能够购买一套与原设备一样或与原设备具有同等功能的设备，从而实现再生产。可是当考虑到货币时间价值因素时，对历史成本的补偿所收回的资金已经无法满足再购置一台与原设备一样或与原设备具有同等功能的设备。现行固定资产计提的折旧是为了弥补企业的货币资本，为维护企业的再生产积累资金，应该将由弥补货币资本的观点转化为弥补实物资本的观点。
三、对固定资产折旧方法的改进思路及会计处理
(一)固定资产折旧方法的改进思路
实物资本维护是指维护企业资本所拥有的生产经营能力。所需维护的资本数额需要用表现其生产能力的具体实物价值量表示，即以企业所拥有生产经营能力具体实物的现时价格表示。在物价稳定的情况下，由于财务资本与实物资本相一致，因而财务资本维护与实物资本维护也是一致的；在通货膨胀条件下，由于资本概念分裂为财务资本和实物资本，将固定资产折旧方法与原来的货币资本维护转变为实物资本维护，可以更加准确、真实地反映一个企业的经营状况。两种不同的资本维护概念所认为的企业生产周期不同，可用图1表示。
图1 货币维护与实物维护结构图
如图1所示，货币维护生产周期只考虑了货币本身的数量因素，并没有考虑到物价不稳定和技术更新等因素，而实物维护周期既考虑到了货币时间价值，也涉及了物价变化和技术更新、科技更新等因素。将企业的固定资产折旧方法由原来的成本补偿进化为实物资本补偿，折旧的意义也不再是原来单纯的补偿成本而是变为积累资金用来更新设备。
用F表示企业评估的未来更新设备所需的资金，n为预计使用年限。未来更新设备可以是与原设备一样也可以是与原设备具有同等功能的设备，则实物资本维护观念下：
年折旧额=F×(A/F，i，n)
例1，2009年，企业购入一管理用固定资产，原值为2 000元，评估的未来更新设备所需的资金为3 000元，预计使用年限为4年，市场利率为6%。
实物资本维护观念下：年折旧额=3 000×0.2286=685.8(元)
实物资本维护观念下使用折现值计算各年折旧，同时还必须将存入银行的折旧资金的利息确认为折旧资金的一部分。
实际工作中还应考虑预计净残值。
(二)会计处理
实物资本维护观念下，购买时的会计分录为：
借：固定资产2 000
贷：银行存款2 000
第一年到第四年各年计提折旧的会计分录为：
借：管理费用685.8
贷：累计折旧685.8
同时，将销售产品所获利益中用于维护固定资产更新所需的685.8元存入到固定资产更新基金专户。
第二年获得固定资产更新基金专户存入银行利息：
借：银行存款 41.15(685.8×6%)
贷：累计折旧41.15
第三年获得固定资产更新基金专户存入银行利息：
借：银行存款84.76[(685.8+41.15+685.8)×6%]
贷：累计折旧84.76
第四年获得固定资产更新基金专户存入银行利息：
借：银行存款130.99[(685.8+41.15+685.8+84.76+685.8)×6%]
贷：累计折旧130.99
四年累积起来的资金共计有：
685.8×4+41.15+84.76+130.99=3 000.1(元)
多余的0.1元系尾差导致，可以在最后一年少计0.1元的费用。
固定资产报废时，固定资产原值为2 000元，计提的累计折旧为3 000元，多出来的1 000元正是实物资本维护观念下的持产收益，应该计入到综合收益中。相应的会计分录为：
借：累计折旧3 000
贷：固定资产2 000
综合收益——持产收益 1 000
四年以后固定资产更新基金中存储的本金和利息总额3 000元可以用于购买新的设备，会计分录为：
借：固定资产3 000
贷：银行存款3 000
可见，这种折旧方法考虑了时间价值、物价变动、技术更新等因素，可以为企业积累更新资金，增加企业设备购买能力，为企业带来新的生机。
四、新折旧方法的其他相关问题
(一)估计未来更新设备所需资金发生变化的处理
采用新的折旧方法时，未来更新设备所需资金是个估计的数值，随着时间、技术、市场等因素发生变化，这个估计的数值也会发生变化，可能需要重新估计未来更新设备所需资金，并重新计算新的折旧额。
(二)估计的利率变动对改进折旧方法的影响
采用新的折旧方法，i是设备使用时的市场利率，随着物价上涨通货膨胀等因素，市场的利率会产生波动，导致折旧额发生变化，应该重新计算折旧额，保证折旧的真实性和准确性。
(三)对资产负债表的影响
企业的资产负债表是反映企业在某一特定时期财务状况的报表。通过资产负债表所列的资产项目，可以了解企业某一日期所拥有或控制的各种资源的构成及其分布情况，在资产负债表中固定资产账面价值是根据其总账科目期末余额减去累计折旧和减值准备后填列，固定资产账面净值是固定资产原值减去累计折旧。改进后的固定资产折旧方法考虑到时间价值等因素影响，不再计提减值准备，在资产负债表中固定资产账面价值的列报就失去了意义。因此，应该将固定资产项目分列为固定资产原值和累计折旧两个项目，这样就能更加准确地反映企业的财务状况，更加方便地反映固定资产的账面净值和固定资产的各项情况。
五、总结
综上所述，企业的固定资产账面价值，是以资产取得时的历史成本来计量的，它反映以往某一时期的价值。历史成本是以物价稳定或币值不变的会计假设为前提，一旦物价出现明显变动，历史成本就不能准确反映企业的财务状况和经营成果，造成会计信息的失真。在计提企业固定资产折旧时，应该考虑货币的时间价值、市场发展、技术更新和物价变动，为了维护企业再生产，应该将货币资本保全转变为实物资本保全，使计提折旧费用不再是单纯的弥补历史成本，而是变为为企业更新设备而积累资金，使折旧方法更能准确反映物价变动情况下的固定资产折旧费用。虽然这种方法计算较为复杂，工作量大一些，但是为了更准确地反映企业的各项资料，值得进一步研究与应用。
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