重视复杂生产企业产品成本的审计，本文主要内容关键词为：生产企业论文,重视论文,成本论文,产品论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
现代化多步骤生产（复杂生产）的企业，按加工方式可分为连续加工生产（如化工）和装配加工生产（如汽车）。一方面该类企业一般具有多个连续或平行加工的生产工艺流程，其半成品和产成品种类繁多；另一方面该类企业工艺流程往往较复杂，生产的时间或空间跨度较大，其半成品和产成品成本核算的组织管理难度高。比如装配加工生产，先由多个车间或多个企业协作把各种原材料平行加工成各种零部件，然后装配成各种半成品和产成品。一般情况下、多步骤生产企业的成本核算对象是各步骤的半成品和各种产成品，其成本数据间关系复杂，归集及核算工作量大，而其成本数据的准确程度对其会计报表的正确反映影响很大。因此，多步骤生产（复杂生产）企业应重视成本信息的审计。本文就此提出几点看法，与大家共同探讨。
一、成本核算方法的审计
结合企业生产工艺流程审核其成本核算方法的科学性。企业依据其工艺流程及管理要求，确定一套适合自身实际情况的精确的成本管理系统，有助于其依靠管理科学和信息技术建立的这些系统长期维持竞争力，有助于其利用该系统创造的优良的制造环境更快地生产出高质量的产品。成本核算是企业生产工艺流程过程的价值反映，成本核算方法的选择是成本核算的基础。因此，审计工作应确认企业的成本核算方法是否适应于其工艺流程的特点，是否能提供成本管理所需信息。然而实际工作中，不同企业的工艺技术过程和生产组织有所差别，同一企业的不同车间或者同一车间的不同产品，其工艺技术过程和生产组织及管理要求也可能不完全一样，这就需要把各种成本计算方法结合起来应用，同时还应注意组织规模、生产情况和管理水平的变化也可能影响成本计算方法的选择。总之，复杂生产必须使成本管理融入企业的管理实践，使成本核算适应先进的制造系统的管理要求；成本审计必须首先评价企业、车间、产品等等层次成本核算方法的恰当性，否则，审计人员应依据重要程度，考虑相关成本核算重大错报风险增大的幅度。
二、结合成本费用的内部控制审计
结合成本费用内控评价确定实质性测试的一般与重点领域。信息技术应用的深化使得企业的管理体制、组织形式和控制要点等诸多方面不断更新。随着应用范围的日益膨胀，利用信息技术舞弊、贪污、甚至欺诈等等事件日趋增多，很多企业的内控面临信息化的严峻挑战，把握信息化环境下的内控评审迫在眉睫。
（一）生产环节
就生产环节而言，审计人员应结合产品形成结构图，依生产的工艺流程及对应的内控做好相关的审查评价工作：首先，把握其成本核算系统的整体框架，理清其半成品实物流转与成本流转的关系；识别其成本中心和工作中心，确定其成本核算和投入产出统计的关键环节。其次，核实其成本控制关键环节的技术措施与管理制度的科学性及实际执行情况，比如工序工时计划、车间进度、任务单管理制度等等。管理基础完善，生产调度规范，才可能缩短制造周期。再次，审查成本核算基础工作落实情况，成本核算数据质量取决于成本核算基础工作的优劣。成本核算基础工作主要包括：定额管理、日常计量和原始记录的管理等方面。对于定额管理，一方面应查明技术部门编制的技术定额、生产部门编制的生产量预算及工时定额、各职能部门编制的费用及薪酬等预算是否合理且有科学的依据，另一方面应确认技术定额、工时定额等是否依产品结构分解到成本中心和工作中心；各部门投入产出控制点是否有适当的控制措施等等。关于日常计量，应查明计量工作是否严格、验收和盘点制度是否健全等。对与成本核算有关的原始记录，应查明是否完备、能否完整且准确地反映业务内容、份数及其传递程序是否符合其用途和管理的要求等等，同时应核实相关制度能否明确划清有关部门和人员的经济责任。总之，审计人员应抓住半成品和产成品的业务流程分析其内控，关注反映其价值流转的凭证及记录是否与其实物的流动相吻合，特别是生成及领用等关键点的相关控制措施的落实情况，进而确定相关内控的薄弱环节及拟执行实质性测试的重点领域。
（二）库存管理系统
原材料、在产品、半成品及产成品的管理和配送是大中型企业运作的中枢。良好的在产品、半成品及产成品成本核算，有助于协调各车间、各工序及企业整体的生产组织；有利于缩短生产周期、合理减少库存、节约营运资金等。审计人员应评价企业信息化库存管理系统的基本功能、可靠性及其管理水平。
1.就库存管理系统基本功能而言，主要评价：能否满足正常的生产与销售、是否建立物资分类管理及余料管理控制制度；进、销、存是否有系统合理的规划、职责划分是否明确；月末在产品、半成品及产成品的盘点控制是否完备，是否建立依库存、市场价格和供求等信息保持最低持有成本的库存管理机制等等。
2.就库存管理系统可靠性而言，主要评价：是否建立符合职责划分原则的内控和轮岗制度，从而实现互相牵制，防止或减少错弊的发生；是否存在适当的权限和规程标准，通过身份认证（或权限管理）和记录日志等，把用户对信息的读写或修改控制在一定级别范围之内，使系统避免被越权或违规操作；是否采用数据加密技术、访问控制技术、认证技术、隧道技术等防止信息在传输过程中被截取或篡改；是否存在针对系统中数据处理所进行的控制，比如输入控制、系统处理与数据文件控制、输出控制、数据存储和检索控制等等。程序的安全直接影响着系统的运行，数据的安全关系到财务信息的可靠性及完整性。
3.就库存管理系统的管理水平而言，主要评价：原材料、半成品需求与产品加工进度相关分析数据是否可靠、能否应对需求的不稳定性及价格波动、能否保持合理的原材料、半成品存货；能否利用该系统准确掌握半成品和产成品的生产进度及流转情况，进而为考核各步骤半成品成本，加强在产品占用资金控制提供恰当的数据；是否存在分析系统形成的计算数据与实际盘点数据的偏差的控制投入与产出的监控措施。比如：物料编码技术下，库存物料均有统一的名称及规格，其进出检索迅速而准确，储存有序；其请购、验收、领发、储存、盘点、记录等等活动均有物料编码可以查核，大大减少舞弊事件的发生。同时，物料编码有利于控制库存量，防止呆料的发生，减少资金占用，降低成本，充分发挥信息在库存管理中的作用。
总之，审计人员应围绕企业库存管理系统的基本功能、可靠性及其管理水平的评估分析其内控，关注反映存货价值流转的凭证和记录是否与其实物的流动相吻合及系统生成数据的正确性、可靠性、一致性，特别是存货控制关键环节内控制度的执行情况，进而确定相关内控的薄弱环节及拟执行实质性测试的重点领域。
（三）重点项目成本的审查
结合成本费用归集、分配及结转的全面审查，确定对重点领域实施审计的实质性程序。首先针对重点领域采用分析性程序定位高风险点，然后确定具有针对性的实质性程序，其目的在于稽查各种在产品、半成品及产成品的产量和完工程度、材料和人工成本及制造费用、质量和总成本等方面，以发现问题之所在或取得证据降低审计风险。
1.材料成本的审查：一是审查材料耗用数量是否真实。主要关注材料领用是否生产必须、手续是否规范、有无涂改；生产和非生产材料领用是否分开、月末车间未用的材料是否办理退库或假退料手续等。二是审查各种材料流转单据和平衡表（或计算表）是否准确且勾稽。主要核实原材料领料单、半成品转移单、废料入库单等所提供的本月消耗的实物量数据；材料平衡表提供的本月投入生产的原材料量以及产出的半成品和产成品所含原材料总量和在产品结存的材料总量；产品加工回收率计算表提供的本月产品加工回收率等数据的准确性。主要核对材料平衡表和产品加工回收率计算表所列有关数据与产品成本计算表中的直接材料成本投入总量、完工产成品、半成品等消耗的材料总量及产出的产成品、半成品所含材料总量以及月末在产品结存的材料总量等数据是否勾稽。三是审查生产用料计价是否正确。主要关注订购批量及价格是否科学合理；计价方法是否前后一致、有无提高或降低用料价格调节生产成本的情况等。四是审查材料费用分配是否正确。主要关注分配标准及计算方法是否合理适当、是否符合相关规定（包括产品成本开支范围的规定等）。五是审查收回废料的成本处理是否适当。主要关注计价的公允性及是否在产品的各生产步骤材料成本中扣除等。对采用定额成本（或标准成本）的企业，还应审查材料成本差异的计算、分配及会计处理是否正确，定额成本（或标准成本）年内有无重大变更等等。
2.人工成本的审查：一是审查人工成本分配是否正确。主要关注统计及计算是否准确，分配标准及计算方法是否合理适当等。二是审查人工成本波动是否存在异常。主要关注年内各月及全年与以前年度发生额的波动是否与生产人员的变动情况相吻合等。三是审查人工成本会计记录和会计处理是否恰当。主要关注其与应付工资账户是否勾稽等。对采用标准成本的企业，还应审查人工成本差异的计算、分配及会计处理是否正确，标准成本年内有无重大变更等等。
3.制造费用的审查：一是审查制造费用的核算内容与范围是否合理合法。主要关注不应记入而已记入制造费用的支出，特别是重大数额项目和例外项目的合理合规性，必要时应追至记账凭证及原始凭证，或者实施截止测试。二是审查制造费用的分配方法是否科学合理。其是否适合企业的生产技术实际情况，是否从实质上反映受益原则，是否具有一定的稳定性等。由于各个企业甚至各个车间，其装备程度、机械化程度高低不同，所产出产品的工时、工资比例不同，制造费用的分配方法的选择应具体问题具体分析。对采用标准成本法的企业，还应审查标准制造费用确定的合理性，以及其计算、分配及会计处理的正确性，标准成本年内有无重大变更等等。
4.审查完工产品与在产品之间生产费用的分配：首先，审查在产品成本的确定方法是否合理，比如约当产量的确定是否符合客观实际。其次，审查在产品的数量是否真实，主要验证在产品盘存记录是否完整正确，有无多盘、漏盘或弄虚作假的现象。最后，复核成本分配的正确性，即月末在产品成本=本月生产费用+月初在产品成本一完工产品成本。
5.成本还原的审查：由于产成品生产步骤多，成本核算分步进行，为了确定产成品生产过程的各种耗费，反映和考核产成品成本的结构和水平，须将产成品耗用各步骤半成品的综合成本逐步分解还原为原来的成本项目。审核成本还原：一要验证还原分配率的计算及还原步骤是否正确；二要复核结转下一步骤的原料成本的正确性；三要根据各生产阶段的车间在产品盘存表，审查在产品成本是否按规定的标准计算，有无任意估计情况等等。
三、小结
复杂生产企业的产品成本，对于会计报表的公允反映，以及利益相关者的经营决策都至关重要。从供产销一体化、系统化、信息化的角度审计其成本核算尤为必要。
标签：成本核算论文; 在产品论文; 产成品论文; 管理成本论文; 审计计划论文; 项目成本核算论文; 生产系统论文; 产品管理论文; 管理审计论文; 审计方法论文; 审计流程论文; 审计目的论文; 半成品论文; 制造费用论文;