免抵退税存在的问题及改进办法，本文主要内容关键词为：办法论文,免抵退论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
《财政部、国家税务总局关于进一步推行出口货物实行免抵退税办法的通知》(财税[2002]7号)规定，免、抵、退税办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额。免抵退税额的计算是以当期外销收入进行计算的，与出口自产货物所耗用的进项税脱钩，违背了免抵退税的概论。由于免抵退税额的计算抛开了出口自产货物耗用的进项税，给增值税征收管理及会计处理带来了问题。
一、现行免、抵、退税存在的问题
(一)免税货物的进项税未进行转出处理
出口货物属免税项目，其进项税根据《增值税暂行条例》第十条第一项的规定，免征增值税项目的进项税额不得抵减销项税，要转出进项税，在会计处理上未进行转出处理。
(二)免抵退税的计算与会计处理脱节
《通知》规定，当期应退税额和免抵税额的计算，如当期末留抵税额≤当期免抵退税额，则当期应退税额=当期期末留抵税额，当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
如当期期末留抵税额＞当期免抵退税额，则当期应退税额=当期免抵退税额，当期免抵税额=0。会计制度规定，按规定计算当期应予抵扣的税额的账务处理如下：
借：应交税费—应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)
贷：应交税费—应交增值税(出口退税)
因应抵扣的税额大于应纳税额未全部抵扣，按规定应予退回的税款账务处理如下：
借：应收账款—应收出口退税
贷：应交税费—应交增值税(出口退税)
计算免抵退税与会计账务处理形成脱节。
(三)进项税转出不符合税法规定
免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额，账务处理如下：
借：主营业务成本
贷：应交税费—应交增值税(进项税转出)
增值税暂行条例第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
1、用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；
2、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
3、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；
4、国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；
5、本条第1项至第4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
以收入计算的不予抵扣和退税的税额作进项税转出处理显然不符合税法规定。
(四)计算公式多且复杂
《通知》中规定的计算公式如下：
1、当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)
2、免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额
3、免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额
4、免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额
5、免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×(出口货物征税率-出口货物退税率)
以上这些公式复杂，不好理解，实际操作困难。如有免税购进原材料，需要计算两个抵减额，同时要采集免税购进材料的金额难度大。增值税是价税分离，原材料一经购进，是无法分清免税购进和纳税购进的。要分清免税购进，还得统计免税购进的原始发票金额，工作量相当大。
(五)免税购进货物加工出口将增加负担
免税购进原材料加工出口，如果征税率与退税率不一致，以外销收入作为计算依据，势必会产生一个“无中生有”的不予免征和抵扣的税金，这笔税金是要计入主营业务成本的，无形中增加了企业成本。
二、重新设计免、抵、退税办法的建议
新税制实施时，虚开增值税专用发票，骗取出口退税猖獗。为了遏制出口骗税，出于无奈，国家只得规定以外销收入计算免抵退税。随着“金税工程”、“金关工程”的运行，虚开增值税专用发票，骗取出口退税已不可能。如果出口退税还以外销收入进行计算就有点不合时宜，急需对出口退税的计算进行改革。
(一)免、抵、退税账务处理的重新设计
按税法规定及免、抵、退税概念进行账务设计。出口货物实行零税率，从税法上理解有两层含义：一是本环节生产的增值部分免征增值税，二是对出口货物前道环节所含的进项税进行退付。依照增值税法的规定，免税项目的进项税是不能从销项税中抵扣的。因此，在会计上免税项目的进项税是要作转出处理的。
由于出口货物适用零税率，本环节免征增值税，前道环节的进项税还要退付。因此，前道环节的进项税是不能转入主营业务成本的，而是要退付这部分税款。按免、抵、退税概念，前道环节的进项税不直接退税，而是先抵顶内销产品应纳税。为了与外购的进项税有所区别，这里将其命名为“应交税费—应交增值税(出口抵税转入)”科目，重新进行抵扣。税法又规定，前环节的进项税(已纳税)并不是百分百的退付。因此，就有一部分前道环节的进项税(已纳税)是不能抵顶内销产品应纳税的，这部分不能抵顶内销产品应纳税的税金记入主营业务成本。对未抵顶完的部分才予以退税。经过上述分析推理，一个简便、易于理解的符合免、抵、退税规定的全新的账务处理就完整了。账务处理如下：
借：应交税费—应交增值税(出口抵税转入)
主营业务成本
贷：应交税费—应交增值税(进项税额转出)
(二)免、抵、退税的计算
重新设计的账务处理为免、抵、退税的计算提供了理论依据。
1、计算出口货物(免税项目)转出进项税额。比照《增值税条例实施细则》第二十六条进行计算，公式只需稍加变形。不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额×当月出口货物(免税项目)销售额÷当月全部内、外销售额合计。为了更准确，有必要考虑企业的期末存货金额(建议下次修改实施细则加上此项)。这样一来，不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额×当月出口(免税项目)销售额合计÷当月全部内、外销售额、期末存货金额合计。也可用主营业务成本代替销售额。
2、计算不予退税的税金。如果征税率，退税率不一致，只需要在不得抵扣的进项税额上依适用税率还原为外购金额，乘征退税之差，即可求出进入主营业务成本的进项税。公式为：不予退税的税金=不得抵扣的进项税÷征税率×(征税率-退税率)。
3、计算出口抵税额。用进项税转出额减不予退税的数额，公式为：出口抵税额=免税货物不得抵扣的进项税-不予退税的税额。如果征、退税率一致，不予退税的税金为零，出口抵税与进项税转出数是同一个数。
4、确定退税数额。退税必须有留抵税，也就是将出口抵税转入当期进项税重新抵扣后，如果“应交税费—未交增值税”账户有借方余额则要退税，没有则不退税。如果企业有留抵税，且留抵税大于出口抵税转入数额，退税则为出口抵税转入数额；如果企业有留抵税，且留抵税小于等于出口抵税转入数额，退税则为留抵税额。账务处理如下：
借：应收账款—应收出口退税款
贷：应交税费—应交增值税(出口退税)
三、改进的意义
新设计免、抵、退税计算办法是按照免税货物转出进项税的方法计算的，符合历史习惯，易于理解和记忆。账务处理也较为简单，只需将出口货物的进项税转出，分别转入当期进项税进行重新抵扣(称为出口抵税转入)和主营业务成本(征税率和退税率不一致才有)。而退税视情况而定，有留抵税才退税，退税额则根据比较的大小确定。同时将出口货物进项税进行转出处理，符合税法规定，将出口货物进项税转入进项税进行重新抵扣，符合免抵退税概念，会计账务处理符合税法规定，更符合免抵退税概念。
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