个人所得税制模式转换的配套条件研究，本文主要内容关键词为：税制论文,个人所得论文,条件论文,模式论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、我国个人所得税制模式转换须具备的社会条件
(一)个人所得税档案号制度建立应具备的社会条件
实行分类与综合相结合的个人所得税税制模式，要求在全国范围内建立识别个人所得税纳税人的唯一档案号制度。2005年7月6日出台的《个人所得税管理办法》(国税发[2005]120号文件)已经明确提出了税务机关“对每个纳税人的个人基本信息、收入和纳税信息以及相关信息建立档案，并对其实施动态管理”以及“逐步对每个纳税人建立收入和纳税档案，实施‘一户式’的动态管理”的要求，但在具体实践中还很不理想。
我国不断完善的身份登记和户籍制度，是实施分类综合税制管理的基础。第二代身份证将是每个人出生即拥有的而且是终生不变的在中国境内的唯一号码，因此，将第二代身份证号码作为个人所得税档案号非常合适。公安机关正在开展的换发第二代身份证工作以及公民身份、户籍信息也正在实现全国联网共享，为个人所得税档案号制度的建立提供了契机，此外我国独有的户籍登记制度为夫妻联合申报也奠定了基础。
但个人所得税档案号制度的建立仍然存在一些需要解决的问题：
第一，居民户口及身份证管理有待进一步规范。很多公民个人的身份证尾数号码在不停地变动，且全国每一个县乡都存在有身份证号码重号的问题，有待解决。在此之前，包括税务机关等将居民身份证号作为信息归集和识别码的诸多部门，都不得不同时配以诸如管理号、档案号、微机号等等来归集信息，这就使得各个部门的信息失去了统一性和唯一性，公安、民政、工商、税务、金融、保险、房地产管理等等部门的信息，无法保证相互印证和一致。
第二，由于公安部门不负责管理婚姻登记，长期实行子女户口随母落户的政策，使得户籍信息中的婚姻及家庭状况存在大量失真现象，这就使得我国以家庭为单位的经济信息，也同样失去了真实性。虽然房管、车管等财产登记部门及金融、保险部门会在办理财产登记、按揭、保险时，同时要求提供身份证和结婚证，但由于夫妻可分别登记户籍，且不一定反应配偶情况，事实上大量以家庭为单位的收入和财产登记数据，存在着严重失真。
(二)个人存款账户实名制与现金管理以及居民收入显性化的改进
从2000年4月1日起，我国正式推行个人存款账户实名制。经过几年的完善，个人存款账户实名制已初步建立。但是，银行开户实名制仍然存在瑕疵，税银合作层次很低。银行之间互不联网，导致个人可用一张身份证在多家银行开户来收取不同来源渠道的收入，使实名制名不符实，也给税务部门的税收管理带来了极大的难度。2002年3月，中国银联在上海成立，标志着全国性银行卡跨行信息交换系统的建立。但是目前存在三个问题：一是没有办卡的账户，其信息不能从银联获得，需要由税务机关从银行直接获得；二是由于收入渠道多元化，纳税人在银行里没有统一的账号，加之目前个人收入以现金形式获取的较多，与银行的个人账号不发生直接联系；三是税务部门和金融等相关部门缺乏实质性的配合措施，信息不能共享，虽然绝大部分地区的税务机关和银行实现了联网，但该网络目前仅限于用于扣缴税款，还不能起到有效监控个人收入的作用。同时，仍存在用假冒身份证开户的情况以及企业多头开户、多套账的现象。
还有，由于人们习惯于现金收支，由此也带来了大量的税收征管漏洞，因此对现金的管理需要大幅改进。在全国普遍推广信用卡结算，大额支出必须经银行结算的工作任重道远。
此外，人们的收入并没有完全显性化、货币化，许多单位都还存在以实物发放福利的情况，在一些私营公司和企业中，投资者与高管的个人消费和企业消费无法明确区分，一些个人投资者取得很低的工资，企业利润长期挂账不进行分红，这些都逃避了个人所得税的监管。而证券交易、股息红利、财产转让收入以及个人经营性资产收入、承包承租经营收入等各项非劳动要素收入信息的获取、提供义务和手段也不完善。
(三)进一步健全社会协税护税网络
社会税收网络的协作水平主要体现为两个指标：一是国家行政信息网络的集成和共享程度，这取决于国家对行政信息网络的支持或干预程度和各有关部门协作程度；二是有关信息网络对税收的支持程度，这一方面取决于信息技术的应用水平，另一方面取决于税务部门在政府信息系统中的地位。
《个人所得税管理办法》明确了个人所得税制度建设、信息化建设和管理侧重点八个方面要求，其中的多数税务机关可以自主开展，但其中的建立“与社会各部门配合的协税制度”并不完全可能由税务机关主导，其瓶颈在于社会各部门的协调配合。这是下一步改革个人所得税模式必须解决的课题。
从社会各部门协税义务与责任来说，为了确定计税依据、实施税务检查或征收税款的目的，税务机关在税收执法中应拥有充分的获得信息权，信息既可以向纳税人索取，也可以要求第三方提供。应在法律中规定必须承担提供相关信息义务的机构或个人。例如，支付报酬和著作权费用者；雇主或应支付年金者；具有商人资格的人，包括：一般企业、共同投资基金、从事不动产交易的人、保险公司、运输企业、证券交易经纪人等。
(四)构建社会普遍的税法遵从环境
1.全民纳税意识较高的社会环境是推行自行申报模式的社会基础。纳税人的纳税遵从水平主要体现为三个指标：一是整个社会自觉纳税意识的强弱，决定了整体纳税环境是否宽松友好，是纳税遵从的道德边界；二是纳税人纳税能力的高低，决定了税收遵从的能力边界，低水平的纳税能力不能作为先进税收征管模式的充分条件；三是社会对纳税人依法纳税的约束水平，决定了纳税遵从的法律边界，是公平税收环境营造的重要保障。
我国个人所得税长期以来主要采取源泉扣缴制度，纳税人处于被动状态，对其主动纳税意识的培养不足。所以从这个角度来说，现行税制造成了纳税人长期纳税意识薄弱。同时，纳税人的税收政策水平偏低，自行申报能力不强，良好的收入核算习惯尚未形成。
从纳税约束来讲，一是对个人所得税偷税行为的处罚力度不够，难以形成威慑作用。我国现行《税收征管法》规定，对偷税等税收违法行为给予不缴或者少缴税款五倍以下的罚款，但在实际操作中不少税务机关只注重税款的查补而轻于处罚，致使许多人怀有侥幸心理，大肆偷逃个税。二是社会评价体系不完善，个人信用征信体系尚没有建立，个人纳税信用评价没有得到有效运用，对个人诚信纳税缺少有效的硬约束。
2.税收服务的社会化是推行自行申报模式的根本保证。自行申报模式要求纳税人自行估税和填报，而现行个人所得税法的复杂程度不可能让纳税人完全依赖个人的力量准确无误地估算和填报，大批的不正确填报只能给征纳双方带来更大的征纳成本。因此，普遍的、社会化的税收服务中介组织(包括会计师事务所、税务师事务所、律师事务所等)是推行自行申报模式的根本保证。
二、个人所得税税制模式转换所需要的征管条件
(一)加快完善实践证明是行之有效的征管手段
1.坚持源泉扣缴制度。在分类征收模式下，我国一直坚持源泉扣缴制度，极大地提高了征管效率。源泉扣缴制度在我国个人所得税征管实践中已深入人心，我们应该充分利用这个优势，即使在实行综合和分类相结合的模式下，也应该使纳税人绝大多数的经常性的劳动所得，特别是工资薪金所得通过这个途径缴纳。而对于综合征收的项目，则是在分期通过源泉预缴后，需要纳税人通过自我申报的办法进行汇算清缴。
2.改进现行的自行申报制度。改革开放30年来，我国国民收入有了很大增长，但是我们仍要清醒地认识到我国仍处于完善社会主义市场经济的阶段，仍然处于中低收入水平的国家行列。2007年农村居民人均年纯收入4 140元，城镇居民人均可支配收入13 786元。①在低收入者占主要部分的群体中，实行自行申报意义不大。因此，为确保个人所得税自行申报在国内顺利开展，应对低收入群体实行免予自行申报制度。
而对于目前正在开展的年所得12万元以上自行申报制度，在综合与分类相结合的税制模式下仍应继续采用，但需要进一步深入研究解决以下问题。
一是自行纳税申报人数到底多少算符合当前中国实际情况。由于我国收入分配秩序不规范，收入分配方式隐性化、多元化，现金交易量大，我国目前对个人收入的统计非常薄弱，包括专职的统计部门、负责征管的税务机关，都做不到对每个居民的收入情况进行全面、准确的统计。
二是个人对收入难以记录全面，所得计算复杂。我国居民尚未形成对平时收入进行全面记录的习惯，同时，单位年终无告知员工全部年收入义务，银行无告知个人利息收入义务，证券公司无告知个人股票转让收益义务等等。加之目前11个项目的个人所得，计算复杂，所以，自行纳税申报质量不高，申报所得项目较单一，与纳税人收入密切的股息、红利所得项目和财产转让所得(股票转让所得)极少有人填报。
三是按照现行个人所得税法及政策，无法准确确定私营企业主等个人投资者的年所得额，很多私营公司企业中，一些投资者和高管的个人消费和企业消费无法明确区分，一方面是很低的工资，另一方面却是企业利润长期挂账不进行分红，同时还一掷千金地高消费，实际上是高收入者，但形式上却年所得达不到12万元的申报条件，税务机关缺乏相应的法律和技术手段进行认定或处理。
四是对未自行纳税申报者没有给予严格处罚。虽然《个人所得税自行纳税申报办法(试行)》(国税发[2006]162号)规定的法律责任是严格按照《税收征管法》的有关规定执行的。但2001年出台的现行《税收征管法》并未充分考虑自然人纳税申报的相关法律责任。比如对“未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的……情节严重的，可以处两千元以上一万元以下的罚款”，处罚力度明显不够；对自然人的检查，税务机关无从下手，有时竟无法送达有关法律文书(找不到该人)，而纳税人拒不缴纳罚款，甚至拒不接受处理，税务机关也没有适用的法律措施。
(二)形成适应新模式的征管业务条件
从税务部门征收管理角度来说，要实行综合和分类相结合的新所得税模式，亟须构建一个全国联网的计算机网络化征管系统，在这个系统中，纳税人以其第二代身份证号码作为在税务机关登记的个人所得税档案号码，企事业单位在为员工支付劳动报酬时均要体现在这个征管系统中，个人所得税的个人登记、代扣代缴、申报征收、稽核比对、催报催缴、稽查、补退税等全部业务流程都通过这个全国联网的数据库系统进行处理，才能从根本上解决纳税人收入透明度低、两处以上申报所得、异地补退税等棘手问题。在此基础上建立、完善多部门信息共享机制，与海关、银行、公安、工商等相关部门实现计算机系统联网，使个人的各项收入和支出、财产购置和处置、社会保障、社会福利完全可以在税务机关的监控范围内，有效改善税务机关征管效率，这是分类综合所得税制得以顺利实施的信息和技术基础保障。具体来说，有以下几个方面：
1.建立代扣代缴申报管理系统。根据我国税法，为了交叉稽核需要，企业或个人在支付相关报酬时代扣代缴的个人所得税，需要及时足额向税务机关申报缴纳，但目前各地税务机关还没有对其加以有效利用。我国目前已经广泛推行了全员全额明细申报，建立代扣代缴申报管理系统，可为收入支付方和收入获得方进行信息比对提供数据，使税务机关不仅可以监控代扣代缴义务人，还可以通过比对有效地监控收入获得方。纳税人在进行年终汇算清缴时也可以准确地算出其应退补的税款，不需要在两个以上地点纳税的纳税人到处去索取完税凭证，从而降低纳税人的纳税成本。
2.建立个人所得税交叉稽核系统。应以信息化为依托，着力加强信息分析和利用，以收入监控体系和申报管理系统提供的数据为基础，建立个人所得税交叉稽核系统，利用相关的程序进行比对、分析，检查纳税人申报资料的准确性和完整性，及时发现代扣代缴义务人和纳税人的偷逃税行为。目前，我国各地税务机关都在推行纳税评估，利用计算机对纳税人提供的数据进行评估，这为个人所得税的管理提供了基础。笔者建议以可供数据和当前各地推行的纳税评估制度为基础，进一步深化信息整合和数据分析，初步建立并形成我国个人所得税交叉稽核系统。
3.建立个人税收违法发布与查询系统。个人税收违法发布与查询系统是有效的处罚和约束机制的有机组成部分。伴随我国征信体系的逐步建立，信用问题日益为大家所重视。通过建立个人税收违法发布与查询系统，可以有效加大个人所得税纳税人偷逃税款隐性成本。对个人偷税行为，除进行罚款等相应的处罚之外，还应记入个人的税收档案中，并向社会公布。同时，应在全社会大力提倡诚信纳税，并在全社会营造依法诚信纳税的氛围，使诚信纳税与否成为银行在进行贷款、雇主在雇佣员工、客户在选择交易对象时的重要参考依据，从而提高国民的税法遵从度。
4.建立清缴退税制度。实行综合与分类相结合的税制模式后，退税机制的建立必不可少。目前存在几个关键问题需要下大力气解决：一是退税中的地方利益平衡问题，纳税人按收入来源地预缴税款之后，年底汇算清缴出现退税时，在不同地区分别获得收入的纳税人选择不同地点退税将对不同地区的税收收入产生影响，所以亟须尽快设计相应的退税机制作为保证；二是纳税人信息的地区间共享，以保证公平退税。这就要求相应的财政体制改革给以配套保证。可以按照个人所得税收入分享比例分别由地方财政和中央财政从各自的个人所得税收入中拿出一部分，建立全国统一的个人所得税退税基金，无论纳税人在任何地点退税均由此基金负担。笔者认为，在现行财政体制下，这一设计能较好协调中央与地方以及地方之间的利益，而且具有现实可操作性。
科学制定个人所得税源泉扣缴和预征政策，达到的最佳效果是源泉扣缴的税款和纳税人主动预缴的税款总和应略微大于纳税人综合汇算后应纳税款，这样纳税人如果不在规定的时限内自行申报，不但不会得到这笔退税，而且还需要缴纳未按期申报的处罚，这样会大大促进纳税人进行自行申报的主动性。在这个问题上，合理巧妙设计税收政策，使扣缴税款额度略微大于应纳税款额度是关键之处。这需要政策制定部门通过实际调研，制定计算模型，巧妙合理制定税收政策。
5.适时引进夫妻联合自行申报制度。引进夫妻联合自行申报制度是近来呼声颇高的一项改革议题。由于夫妻联合自行进行个人所得税申报更加符合公平原则，有利于缓解社会矛盾，将是个人所得税制改革为和谐社会建设作出的一大贡献。但是就我国目前公民财产申报的透明度、个税征管体系架构水平以及中国特定的人文环境而言，夫妻联合自行申报近期不宜贸然全面推开，应在合适的时机引进。我们知道，即便是在采取家庭联合申报制度的美国，夫妻联合申报也只是一个可选项。笔者认为，在我国实行新的所得税模式的一段时期后，再在合适的时机引进这个可选项，通过先局部试点、后全面铺开，以起到事半功倍的作用。
6.建设一支高水平的税收征管队伍。毫无疑问，新的个人所得税模式的征管需要建设一支高水平的税收征管队伍。首先，需要适当增加税务人员，完善税务机构设置。综合税制需要纳税人自行申报，增加了税务机关的工作量，现有的机构设置显然不适应改革后的模式。对于庞大的工作量，尽管可以通过不断壮大、规范税务中介机构开展，但是税务机关内部也存在对纳税咨询服务人员、税款评价稽核人员和数据分析计算人员适度增加的需求。其次，应大力提高征管人员素质。目前，我国税务人员的业务素质有了较大提高，但是在税收征管工作过程中，仍然存在着综合水平偏低，执法不严甚至不公的问题。同时，征管人员通过数据库系统掌握了许多个人及其家庭收支等隐私情况，对税务人员的法律意识和责任要求显然提高，这些都对税务人员素质提出了更高的要求。
综上所述，个人所得税制改革是关系到国计民生的一件大事情，我们应本着以人为本的理念，牢固树立和实践科学发展观，以负责和科学的态度，勇敢面对和解决所面临的困难，尽快建立起适应新的个人所得税模式的社会条件、税收征管业务条件，充分发挥个人所得税在组织财政收入和调节收入分配方面的作用，为社会主义和谐社会建设作出应有的贡献。
注释：
①《中国统计年鉴(2008)》，中国统计出版社2008年版。