美、日、德三国层级政府间税收收入分配制度及借鉴，本文主要内容关键词为：分配制度论文,层级论文,税收收入论文,政府论文,德三国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
在多层级政府的国家，如何进行科学合理的税权划分和税收收入划分是各国政府需要面对的重要问题。发达国家一般都明确规定了各级政府不同的税收权限，并在此基础上形成了各级政府间的税收收入归属，从而为多级财政体制正常有序运行提供了制度保障。归纳并借鉴发达国家层级政府间税收收入分配的做法和经验，对完善我国各级政府间税收收入分配，顺利推进“省管县”财政体制改革①具有重要意义。
一、美、日、德三国税收收入分配制度概要
(一)美国
美国各级政府间税收收入分配采用同源分率计征方式，在处理同源税收收入划分上，各层级政府以确定的税率分别征收。从税种结构和税收收入分配情况看，联邦政府主要依靠所得税，州政府主要依靠消费税，地方政府主要依靠财产税。②联邦政府征收的税种有：个人所得税、公司所得税、社会保障税、国内消费税、遗产和赠与税、关税等。州政府征收的税种有：个人所得税、公司所得税、社会保障税、销售税、国内消费税、遗产和赠与税、伤残税、蒸馏水税、赛马税、使用税等，其中，国内消费税和销售税占有主体地位。地方政府征收的税种有：个人所得税、公司所得税、销售税、国内消费税、财产税等，其中，财产税占主体地位。
(二)德国
作为联邦制国家，德国有联邦、州(16个)、县(543个)和市镇(16 128个)，另有117个市同时享有县的权限，有学者将其归在县一层级，还有学者将它归在市镇一层。③从狭义的政府概念出发，德国政府可以分为三个主要层级：联邦政府、州政府和地方政府，三级政府实行分权自治管理体制。德国税收收入分配制度比较完善和稳定，各级政府的税收收入划分为专享税和共享税，其主要特点是：1.共享税是主体。共享税包括个人所得税、公司所得税、增值税、营业税等几个重要税种。共享税收入占全部税收收入70％以上。专享税都是一些次要税种，联邦政府主要有关税，州政府主要有财产税，地方政府主要有土地税等。2.建立“横向财政平衡体系”，用于实现各州之间的税收调节。该体系是指依照法律规定，由财力较强的一些州通过将一部分税收收入转付给财力较弱的一些州，使其达到按照人均税收收入水平均衡各州财力之目的。
(三)日本
日本全国有1个都、1个道、2个府、43个县，县以下为市、町、村，相应设置三级政府。税收也划分为三级：中央税(国税)、都道府县税、市町村税三级税收体系。中央税(国税)包括所得税、法人税、继承税、赠与税、公司登记注册税、货物税等共26个税种；都道府县税包括居民税、事业税等共15个税种；市町村税包括居民税、固定资产税等共17个税种。日本中央财政对地方财政的转移支付体系完善并且具有灵活性。日本地方政府虽然有自己的税收收入来源，但由于承担事权较多，支出庞大，一般入不敷出，需要中央政府给予补助。中央政府为了支持地方政府履行事权，通过“让与税”和“下拨税”等形式对地方进行补助。“让与税”类似于专项补助，是从中央征收的某些国税收入中，按一定标准部分或全部让与地方政府。“下拨税”类似于非专项补助，是指先由中央征税，然后根据各地区经济发展和财力状况，按一定标准在全国统筹分配。④
二、美、日、德三国税收收入分配制度的总体特征
(一)三国都划分为三级政府，层级政府间税收收入分配合理
从世界上多数国家各级政府的诞生来看，层级政府是随着国家疆域范围不断扩张、政府社会管理事务不断增加而出现的。当国家疆域范围扩大、社会管理事务增加、单凭一个层级政府难以完成所有管理事务时，多层级政府的设计及运行就成为历史发展的必然。从政权组织形式看，当今世界上的多数国家实行多层级政府体制，主要有联邦制和单一制两种政体。
主要发达国家，一般实行多层级政府管理体制，各级政府依法行使其事权，相应的财力是保障事权行使的基础。为了筹集地方政府的财力，有些国家实行分税制，也有一些国家采取其他方式。对于政府间财力的分割方式，联邦制国家较多采用分税制，单一制国家较多采取上级政府对下级政府的财政转移支付。
就美、日、德三国的政体来看，美国、德国属于典型的联邦制国家，日本可以划归为单一制国家。不管是联邦制国家，还是单一制国家，都存在中央与地方的财权(包括税权，下同)的分权问题。在联邦制国家(如美国、德国)，不论地方分权程度如何，都不影响财政层级制度，即有几个政府层级，就有几个财政层级。但在单一制国家(如日本)，会因地方分权程度不同，导致财政层级与政府层级出现差别。在单一制国家，存在若干个政府层级，中央政府(或上一级政府)仍可以将地方(或下一级政府)政府的财权上收，进而减少财政层级。但是，上一级政府必须提供其行使事权的财力，也就是说，财权可以与事权不一致，但财力必须与事权相适应、相匹配。
(二)层级政府间财力与事权具有匹配性
1.不同层级政府均有法定事权。事权划分是分税制的前提和基础，只有科学准确地划清政府间的事权，才能真正谈得上财政收支在政府间的科学合理划分。
2.政府事权要有财力保障。各级政府履行事权需要财力作为保障，财力应当通过制度做出安排和保障。在联邦制国家(如美国、德国)，各级政府一般可以通过行使财权获得财力。但在单一制国家(如日本)，其财权一般过多地集中在上级政府，甚至仅仅集中在中央政府，事权则绝大部分由基层政府负责履行，这就存在财权与事权不对称的问题。政府实践及理论研究表明，只要地方政府有足够财力作为保障，这种不对称并不妨碍地方政府履行事权。因此，通常情形下，相对于如何享有财权，地方政府更加关注如何获得足够财力。这是单一制国家层级政府间税收收入分配制度的关键问题，也是核心问题。
3.财政转移支付以纵向税收收入分配为主要方式。部分国家指定某些税种的税收收入专门用作中央对地方政府的转移支付，如日本的地方交付税，其资金来源于4个税种，即个人所得税与公司所得税收入的32％，烟草税的25％和消费税的24％。⑤德国实施州际之间横向平衡，但这不是州际之间的自主行为，而是通过中央政府制定法律加以确定。德国通过增值税收入分配平衡地区间的财力差距，在州政府分配的增值税里，75％是按照全国统一人均水平分配，其余25％分配给税收能力低于全国平均水平的州政府。⑥
(三)层级政府间的税收收入分配制度与收入再分配制度相互配合
1.各层级政府间均有主体税种。按税种划分税收收入是分税制的基本内容，确定各层级政府间税收收入分配关系是分税制的本质所在。美、日、德三国在政府间税收收入分配上，均采取按税种划分税收收入的方式，各层级政府均有主体税种。
2.通过财政转移支付方式实现税收收入再分配。各国税收都存在一种向上集中的倾向，上级政府往往集中了大于其事权的财力，地方政府则承担着过多的事权，其财力一般难以满足其履行事权的需要，这就是各国普遍存在的地方政府财力不足问题。为解决这一问题，美、日、德三国都采取了自上而下的政府间财政转移支付制度。由于这种转移支付制度主要依靠税收收入，因此，可以看作是税收收入的再分配。
三、美、日、德三国层级政府间税收收入分配制度对我国的启示
(一)一国内部政府层级不宜过多
在政府层级设计上，美、日、德三国都采用了三级政府、三级财政，多数地方政府通过地方税和共享税基本可以满足自身行使事权的财力需要。我国则有所不同，设有中央、省(直辖市、自治区)、市(州、地区)、县(市)、乡(镇)五级政府，一级政府负有一级事权，同样税收分配也按五级安排。由于纳入中央税和共享税(中央与省级政府共享)的若干主体税种占全部税收收入的90％以上，而且中央分享比例较高，地方税收收入较少，分税制仍然停留在中央对省级的分税层次上，只有部分省延伸至省对市(州、地区)分税，如果再往下延伸，县(市)、乡(镇)两级政府几乎无税可分。
(二)不同层级政府间科学、合理划分税种是分税制实施的关键
美、日、德三国在科学划分政府层级的基础上，其税制设计保障了各层级政府均有主体税种，这样就保障了不同层级政府财力来源的充分可靠。在我国当前的税收体系中，除中央税、中央与地方共享税外，其余均为地方税。从税种数量上来看，地方税占大多数，但从收入规模上看，地方税收入只占全部税收收入的1/3。地方税收入偏少、税基不够稳定、体系不够完善，导致地方政府的各种税外收费屡禁不止，以费挤税现象相当普遍，影响了税收的法定性与严肃性。
(三)保障各级政府均有履行事权的充足财力是税收收入分配的主要目的
税收收入分配与税权划分密切相关，但并非享有较大税权就一定占有相应的税收分配份额；不享有税权，也并非没有税收收入。一般而言，政府有多大事权就应有多少财力，两者平衡才能保障事权的正常行使。税权合理划分也好，税收收入分配制度科学设计也好，最终目的都是保障各级政府有足够的财力履行其事权。要保障政府拥有足够财力，就要建立科学的政府间税收收入分配制度，这既包括按照税法规定各层级政府应该享有的税收收入，也包括按照政策规定上级政府向下级政府的财政转移支付。这种转移支付实质是政府之间的税收收入再分配。美、日、德三国都通过有效的税收收入再分配给各级地方政府提供了充足的财力。
(四)政府间税收收入分配，要以初次分配为主，同时重视再分配
综观美、日、德的税收收入分配制度，其突出特点是：在税收法律上明确划分各级政府拥有的税种，并确定其收入归属，在税收收入初次分配时就保证各级政府行使事权所需的基本财力。只是在地方政府财力出现缺口，无法保障其行使事权时，上级政府才以转移支付(税收收入再分配)方式补充其财力。从我国的情况看，中央政府对地方政府的转移支付包括三大部分：税收返还、财力性转移支付、专项转移支付。税收返还是名副其实的税收收入再分配方式，后两种转移支付，其资金来源也多为税收，同样可以认为是一种税收收入再分配。财政转移支付制度是分税制不可或缺的重要组成部分，能对省以下地方政府按照法定职责提供公共产品和公共服务给予重要保障，应当加以完善。同时，我们应该重视地方政府主体税种的建立，争取在税收收入初次分配时尽量保证各级政府行使事权所需的财力。
注释：
①2009年6月22日，财政部发布了《关于推进省直接管理县财政改革的意见》(财预[2009]78号)，明确提出在2012年年底前，力争全国除民族自治地区外全面推进省直接管理县财政改革，目前该项改革正处于调研、试点阶段。
②H.Duncan & C.Mcluer著，郭庆旺等译《美国的税务管理：分权制度》，《税收译丛》1999年第4期。
③董礼胜《欧盟成员国中央与地方关系比较研究》，中国政法大学出版社2000年版。
④齐志宏《西方发达国家多级政府间税收权限与税收范围划分的比较分析》，《税务研究》2002年第1期。
⑤寇铁军《完善我国政府间转移支付的若干思考》，《财贸经济》2004年第5期。
⑥刘海英《地方政府间财政关系研究》，中国财政经济出版社2006年版。