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近十年来，我国审计学术研究（特指审计实证研究）取得了明显的进展，研究队伍不断壮大，研究方法不断创新，成果突显。以1999～2009年为例，我国主流经济学、管理学类学术期刊发表审计实证研究的论文共计174.5篇，呈逐年增多趋势，其中《会计研究》55篇，《审计研究》76篇，《中国会计评论》22篇，《管理世界》20篇，《经济研究》1.5篇（有篇文章关于审计的内容仅以1个假说形式出现，只能算半篇）。可是，纵观同时期财务会计研究、公司财务研究等学术研究论文，会计实证研究无论在数量还是质量上都远远超出审计实证研究。审计实证研究在高水平学术期刊发表的论文数量有限，在许多基本学术问题上尚未取得共识，实证研究理论基础薄弱。
国内实证审计研究明显滞后于会计实证研究，学术传承对学术研究的影响是一个重要原因。回顾国内实证审计研究历史，直到1999年我国才出现第一篇实证审计文章，实证审计研究的历史积淀明显落后于实证会计研究。因此，大力促进我国审计学术研究，已成为当前一个较为紧迫的任务。本文之所以要将审计学术研究指向审计实证研究，是因为就研究方法论而言，实证研究在一定程度上代表着高质量，这由实证研究注重科学研究过程的特点所决定。实证研究必然要受研究数据的限制，在这方面从事实证审计研究明显先天不足，这是导致实证审计研究在数量还是质量方面，都明显落后其他会计专题领域学术研究的另一个重要原因。正是由于审计实证研究受数据资源的约束，以致学术界在审计学术研究开发方面尚有待提升。鉴于实证审计研究的数据资源约束在政府审计研究方面较为突出，学术界关于政府审计问题的实证研究少之又少，本文特将实证审计研究定位于会计师事务所审计和企业内部审计。
审计学术研究质量评价标准与影响因素
根据研究范式的不同，审计研究可划分为规范研究和实证研究。规范研究通过发掘问题、理解事件现象、分析人类的行为与观点以及回答问题，以此获取敏锐的洞察力；实证研究是以搜集数量化的资料或信息（也含少量定性信息），并对数据进行分析、加工和检验，获得有价值结论的研究过程。通过这个过程，可以测定研究对象的某些特征数值或发现研究对象某些因素间的内在规律。
由于研究者、研究对象、研究条件和研究环境等因素存在差异，学术研究成果质量有高低之别。一般而言，良好的实证研究必须同时满足外部有效性、内部有效性、建构有效性和统计有效性。研究的问题要清晰界定，变量之间的关系、作用方向和机理能够被辨识或分析，理论模型能够顺利有效地转换为实证模型，必须有可据以检验的数据与技术。良好的规范研究同样要满足一定的质量评价标准，比如满足外部有效性、内部有效性和建构有效性等。
以实证审计研究为例，要满足上述质量评价标准，至少要做好以下九个方面的工作：(1)基于相关理论和以往研究成果并经过深入思考提出新的研究问题；(2)明确并遵循规范的理论框架，力求对已有理论加以测试、修正和发展；(3)基于已有文献并经过严格的理论阐述提出研究假设；(4)待研究问题能够清晰定义和计量，确保能够考察重要概念之间的关系并测试或构建相关理论，而不仅仅对重要概念加以描述；(5)收集一切可以获取的研究数据，使研究结果着重于对第一手资料和数据进行分析。同时，对变量进行可靠性和有效度检测；(6)严格遵循既定的研究程序或步骤；(7)认真解读研究结果，并对假设检验结果作出具体说明；(8)详细分析研究结果的含义，梳理在前人研究基础上的创新、在理论测试和构建方面的贡献、理解和认识有关问题的切实意义；(9)说明该研究存在的不足之处，提出今后进一步研究的建议。
与上述理想状态相比，当前我国审计学术研究在诸多方面还存在着差距，它们直接或间接地影响着审计学术研究质量。首先，审计基础理论研究相对滞后，针对审计独立性等一些基本问题，我们至今无法对其清晰界定，这将极大地动摇审计理论研究基础。其次，至今尚无法利用普遍接受的方法对一些重要概念进行量化。比如，如何衡量审计质量。由于审计收费与审计师的市场行为与执业行为紧密关联，在国内由于审计关系变异，审计收费竞争激烈，这对审计独立性和审计质量就会产生重大影响。鉴于一些公认标准的缺失，自然就弱化了审计理论研究的严肃性和科学性，致使此类研究成果的权威性容易遭到质疑。第三，由于我国市场化进程要晚于西方发达国家，在国外可以很容易找到的数据资源，而国内无法获取。最后，我国市场经济秩序尚处在不断完善之中，各种审计监管措施尚不到位，这不仅导致国内审计有效需求不足，而且也导致国内外实证研究结果不一致，并在一定程度上影响了国内题材研究成果在国外的推广和传播。
审计学术研究的五个主题领域
关于学术研究质量评价，通常是仁者见仁，智者见智。下面基于学术研究质量标准，分别从审计独立性、审计质量、审计收费、审计谈判、审计有效需求五个主要方面展开：
1.审计独立性
独立性不仅是审计活动的生命线，也是审计学术研究的核心问题。在实践层面，我们习惯于将审计独立性划分为实质上的独立和形式上的独立。形式上独立似乎容易做到，实质上的独立往往难以达到，特别难以通过形式上的独立加以保证。迄今为止，总是通过检查形式上的独立性来判定实质上的独立，这种做法在业界大行其道。
我们认为，以往审计独立性研究成果的可信度值得怀疑。讨论审计实质独立性问题，审计三方关系是出发点，即委托方(A)、审计实施方(B)和被审计方(C)。根据委托代理理论，为防止信息不对称和产生道德危机风险，我们一般都会要求审计实施方(B)独立于被审计方(C)。可是，在讨论审计独立性问题时，人们往往忽略A与C、A与B的关系。事实上，如果A与C之间不是充分的分离和独立，那么或者会失去、或者会夸大、或者会淡化“委托一代理”关系，从而使审计的基础和必要性不存在或是大大减弱；如果A与B之间不是充分的分离和独立，B就会按照A的意愿行事，以致实施审计过程有失公允，客观性受损。因此，三方关系中的三方角色，并不都是单一固定的。分别来看，B作为审计执行人基本上是唯一的，而审计委托者A和被审计方C，都是可变的、都不是唯一的。这就增大了具体审计实务中三方关系的复杂性，从而使一般意义上的审计独立性衍生为许多种三方关系。所以，尽管审计独立性的理论含义很明确，但在实务中的表现则不很简单。由此可见，以往实践和理论层面仅仅从B与C之间的所谓独立来界定审计独立性是片面的。也可以说，以往所谓的独立性是不完全的，或者实质上审计独立性是缺失的，其根本原因是由于审计三方关系出现的扭曲。
2.审计质量
高质量的审计必须能够查出和揭露重大的会计错报。有研究表明，审计质量涉及发现并揭示财务报告违规行为的联合概率，第一个概率取决于审计人员的职业能力和在审计方面投入的人力、物力，第二个概率取决于审计人员相对于客户的独立性。国内关于审计质量的定义主要有两类：一是审计符合性质量论，即审计质量是审计工作（包括过程和结果）符合审计准则技术标准的程度。二是审计适用性质量论，即审计质量是审计工作的结果适合审计委托人需要的程度。无论基于什么角度定义审计质量，从实证研究角度来看，都需要对审计质量加以量化。国外一般用会计事务所规模、声誉、行业专长、独立性、审计时间、审计成本、诉讼风险等因素来衡量审计质量的高低。国内有研究发现，审计收费的高低可以作为衡量审计质量的一个信号，即审计收费水平越高，审计质量越高。还有发现上市公司规模与审计意见虚拟变量显著正相关。
3.审计服务收费
我国的会计师事务所审计收费机制多年来一直是扭曲的，一些事务所为了招揽业务，往往采用低价竞争策略，形形色色的价格竞争使事务所的实际审计收费与公开披露的审计收费严重不符。有关研究表明，事务所收费大大低于政府定价，甚至有的事务所为招揽审计客户而给予对方高额审计回扣。这对于审计执业的后果具有深远的负面影响，审计独立性严重受损，审计质量严重降低，同时也对相关问题的学术研究造成损害，比如使实证研究之审计费用代理变量不可靠。
造成我国会计师事务所收费不规范的根本原因是审计关系变异。理论层面的审计关系模式应该是：注册会计师在接受审计委托人的委托后对被审计单位进行独立审计，受托人向审计委托人报告工作和收取审计费用。但是，在我国聘请注册会计师的决定权事实上掌握在公司管理层手中，从而导致注册会计师与被审计人（公司管理层）之间关系不独立。实际操作中，被审计单位就是审计委托人，也是审计费用支付方，因而形成所谓“自己出钱审自己的怪现象”。审计关系变异使注册会计师在经济上受制于委托人，审计独立性大打折扣。造成我国审计收费不规范的另外一个重要原因是管理体制混乱。我国审计收费不是基于市场机制，而是受政府管制，而这种政府管理体制是不健全的。其主要表现是，收费标准不统一，各地方政府分权管理，事务所实际审计收费随意性大。除此以外，国际“四大”的竞争、审计市场需求不足、供给过剩恶性竞争、事务所非审计收费、审计收费透明度低以及惩处力度轻也是造成我国审计收费不规范的原因。
4.审计谈判
最近几年，审计谈判问题得到了审计学术研究的重视。从已有的研究成果看，作为学术文章越发规范，但有些问题没有很好解决。比如，没有很好地界定谈判双方。另外，实验数据的取得，通常采用学生或学员的分组模拟，代理变量的测度质量可疑。
5.审计有效需求不足
我们知道，所有权和经营权两权分离是实施财务审计的主要原因，注册会计师的责任是独立地对财务报表发表审计意见。可是，由于我国特殊的制度背景，特别是由于国有产权制度、国内的金融制度和政企关系，我国存在对审计有效需求不足的问题，表现为诸多相关利益主体，比如政府、股东、债权人和管理层等，并没有表现出对高质量审计的强烈需求。在某种程度上，审计供给是属于需求拉动型的。因此，审计需求不足会影响审计环境，比如导致社会不能为审计创造更好的法律环境、经济环境、执业环境和研究环境。而这些环境都可能是审计理论研究必不可少的素材和条件。同时，审计有效需求不足还会影响审计研究资源供给，这样的例子比比皆是。比如，在中国教育系统，很多大学都设置会计系，而很少有大学设置审计系；大学里只有少数人教授审计学和从事审计理论研究，而多数教师从事会计和财务教研工作；从可获得的公共研究数据资源来看也莫不如此，目前常用的色诺芬数据库、CSMAR数据库和WIND数据库提供大量公司财务信息，而较少提供审计研究信息资源。由此可见，审计有效需求不足也是造成当前我国审计缺少高水平学术研究的重要原因（可能称其为间接原因更合适）。
综上所述，我们认为审计学术研究，尤其是实证审计研究仍有待提升。当然，也要承认，在对审计问题实证化的过程中，还存在诸多尚待解决的问题，这需要业界和学术界共同努力，长期探索。
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