微观视角下的政府外债项目绩效审计评价内容研究，本文主要内容关键词为：外债论文,微观论文,视角论文,绩效论文,评价论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、政府外债项目的概念及特性
用规范的法律性术语来定义，债务是人与人、人与法人、法人与法人之间具有契约性偿还义务的金钱、财产或其他资产关系。以国境为界，债务分为内债和外债。1988年3月，国际清算银行（BIS）、国际货币基金组织（IM F）、经济合作与发展组织（OECD）和世界银行（IBRD）四家国际权威机构在其联合出版的《外债：定义、统计范围与方法》一书中，对外债作了统一的规定，即“外债是在任何给定的时刻，一国居民对非居民所欠的已用尚未清偿的具有契约性偿还义务的全部债务。”
政府外债，根据国家外汇管理局《外债统计监测暂行规定》，是国家授权机构以国家的名义，从国际金融组织、外国政府或其他国际性、地区性金融机构举借的，通过财政部转贷给项目所在地政府和财政部门，或由转贷银行转贷给项目实施单位，最终由地方政府或财政保证偿还的债务。政府外债按照债权人不同，分为国际金融组织贷款、外国政府贷款、政府境外发行外币债券等。政府外债主要是主权外债及信用外债。
政府外债项目几乎涉及所有行业和部门，各级政府把大部分政府外债用于解决成为经济建设瓶颈的公共基础类项目和关系国计民生的社会发展类项目。政府外债项目主要具有如下特性：
（一）限制性。政府外债一般都是项目贷款，都有贷款条件、采购、投向等的限制，例如世行贷款必须用于借款国最优先考虑的项目，一般只能用于提供公共产品和非赢利的项目，例如科教、卫生、市政、交通、通信、农田水利、环保、江河治理等项目；外国政府贷款一般只能用于政府主导型项目建设，主要集中在基础设施、社会发展和环境保护等领域。
（二）公益性。由于项目贷款只能用于提供公共产品的项目，因此政府外债项目有着明显的社会公益性效益，其中很大成分是无形效益，对投资拉动、减少贫困、促进可持续发展等方面贡献明显。
（三）有偿性。与一般商业贷款项目相比政府外债项目同样具有有偿性，需要偿还，但是还具有贷款数额大、还款期较长，利率较低等特点。
（四）统筹性。政府外债项目都是根据国家发改委和财政部批准的备选项目计划和贷款计划，用于社会经济发展的项目，投资大、执行期限长、涉及部门多、政策性强。
（五）配套性。政府外债项目所需资金并非全部由贷款解决，国外贷款一般只占所需资金的30％—50％，其余部分则要在国内筹集配套资金。
二、政府外债项目绩效审计的思路
绩效审计的目标是对被审计项目经济性、效率性和效果性进行审计评价。绩效审计目标通常分为两个层次：总体目标和具体目标。政府外债项目本身在一定程度上反映了宏观绩效和微观绩效，绩效审计评价时应在微观绩效的基础上评价宏观绩效，宏观绩效和微观绩效是审计评价的两个层次。
对于一个具体项目来讲，一个项目总是具有多重目标，其中一个目标往往是最基本的，但是其总体目标都是有助于整体战略的实现。例如农业发展项目的总体目标为“项目受益人群的广泛性程度，城乡和地区差异的缩小程度，项目的社会带动效应，公共服务对受益公众的影响程度，促进其他投资者的参与度等。”目标具有多重性，其最终目标则归结为“促进经济增长和结构的优化”这一总体目标。在外债项目绩效审计中，应将外债项目置于国家和地区的整体战略规划之下，将具体的外债项目看做是整体战略的一个组成部分，因为整体战略是由一个个相互独立又相互联系的项目构成的，每一个具体项目的绩效发挥，都有助于整体战略的实现。这样的观点摒弃了过去就项目论项目的缺点，将单个项目与整体战略规划结合起来。
对政府外债项目宏观绩效的审计评价应从整体原则入手，在宏观层面上将“项目实施是否提高了相关主体的发展能力”作为总目标，这是一种自上而下的绩效审计思维，其目标一般是政府的要求、意图和期望。如，农发项目的目标不是为了项目而建设项目，而是以“技术援助、咨询等提高受援地发展能力”为目标的。因此，审计人员对项目的宏观审计目标的确定不应是单个项目的成败，而是项目的综合效益和未来发展趋势，重点审计评价各地区政府外债项目整体实施效果、债务偿还情况以及财政部门的管理水平等，如项目对社会、经济、环境的影响，项目的示范作用和对相关制度改革的影响等。
对政府外债项目微观绩效的审计评价，在项目绩效审计评价内容上，以项目的运行过程为基础、项目的结果为导向，重点评价项目关键绩效目标的实现程度、经济社会效益和影响、贷款项目建设管理、运营管理及债务偿还等情况。本文仅就政府外债项目微观绩效审计内容做深入研究。
三、“行为——结果”模式下政府外债项目绩效审计框架构建
不同的外债项目有着不同的预期目标，由于项目的复杂性，在外债项目微观绩效审计内容设计中不可能涵盖所有性质不同、目标不同的所有外债项目绩效，本研究主要设计一个内容选取框架，针对不同外债项目的具体评价内容及评价指标都可以在此框架的指导下得出。
政府外债项目的实施过程较长，是跨年度滚动的项目，项目的建设或实施无法在一个会计年度内完成，但在实际工作中又可能需要在项目没有全部完成、只是在某个会计年度终了时对外债项目的绩效进行审计。这样，审计人员应该以外债项目运行过程为基础、按照项目实施阶段来进行绩效评价。而且，每一个项目都有一个运行过程，项目的立项、资金拨付、筹集及项目的管理，这些有效的运行过程是项目目标实现的基本保证。一是在审计中除重点关注项目目标的实现程度外，还必须关注外债项目运行过程的审计；二是项目运行的效率也是绩效审计的重要内容，从运行效率上考虑，也需要对项目的全过程进行审计；三是外债项目的实施政策性非常强，需要关注项目运行过程是否与政策法规规定的程序一致，从政策遵循的程度上考虑，也需要对项目运行的全过程进行审计。所以，在对政府外债项目的绩效审计中，应该以项目运行过程为基础、对项目进行全过程的审计。
凡是活动，必然有其基本流程。政府外债项目的目的是促进经济发展和改善收支状况，这是活动的“终点”；实现上述目的需要耗费资源，需要投入，这是“起点”；由“起点”到“终点”需要一个生产过程。这就是外债项目的“行为——结果”模式，其描述的是政府外债项目依据发展战略及社会需求，通过外债项目的投入，最终实现产出的过程。促进经济发展和改善收支状况就是“产出”，资源的耗费就是“投入”，从“投入”到“产出”的中间环节就是“过程”，所有的外债项目在理论上都符合“行为——结果”模式（如图1）。
外债项目的产出可以看做投入和为实现具体目标采取行动的过程所取得的综合成果，包括经济效益和社会效益。在政府外债项目绩效审计中，主要需要回答两个基本问题：（1）是否做了正确的事？（2）是否在以正确的方式行事？（INTOSAI，1998）。这两个问题为我们指出了外债项目的两个方面，即“结果”与“行为”。在回答这两个基本问题时，我们首先应该关注“是否做了正确的事”，因为如果做的事不正确，行事的方式再正确也无助于目标的实现。项目的设计目标是项目的出发点，也是项目执行的终点，以结果为导向的绩效审计模式在西方国家非常流行，例如，英美等国家普遍采用“目标——结果”（Goals—Outcomes）模式，这里的目标就是项目设计的目标，结果就是目标的实现程度。由此我们得出：在政府外债项目绩效审计中，应以项目的结果为导向，其核心内容应当是项目的目标是否实现，实现的程度如何。
在审计过程中，回答“是否做了正确的事”这一问题涵盖了两方面的审计内容：（1）外债项目的立项是否合理、符合战略规划的设计？即项目本身是否应该发生或有必要发生。（2）外债项目的运行成果，即是否实现了预期目标。回答“是否在以正确的方式行事”这一问题主要关注“过程”，涉及是否遵守了有关的规定、项目是否得到恰当执行，关注的是外债项目的经济性和效率性。也就是说，对外债项目绩效的审计实际上是对外债项目的目标、执行过程、项目建成后的经济效益和社会效益进行的审计，这一内容体现了绩效审计经济性、效率性、效果性的核心内容。
基于上述分析，本研究设计了政府外债项目绩效审计的主要内容（框架图见图2）
四、政府外债项目绩效审计评价内容
（一）项目的设计及战略规划审计内容
一个项目的成功与否取决于项目的立项决策，决策失误就会造成巨大的浪费。所以在审计中，审计人员需要了解这些项目是通过什么程序产生确定的？项目支出的确定依据是什么？
在这部分内容中，审计人员应关注以下问题：1、项目的设立是否与国家发展政策、行业发展政策、当地整体发展规划一致？是否有助于整体战略的实现？2、项目的设立是否合规、合理？项目的设立是否为了解决特定的问题？是否遵循可行、科学、合理的原则？是否进行了充分的可行性研究论证？是否严格遵守了审批程序？3、项目的目标是否明确？是否制定了明确的可以衡量的年度绩效目标和长远绩效目标？
（二）项目的经费预算及资金筹集拨付审计内容
外债项目资金来源于贷款及地方配套资金，项目的经费预算是绩效审计中需要重点关注的内容。如果预算不具备必要性、科学性及合理性，那么后期的执行就失去了意义，这样的项目无论完成的效率多高，虽然完成了预定的目标，但会导致资源的浪费，不能实现项目绩效的经济性。预算资金的投入安排是否具有必要性、科学性及合理性，即预算安排的各种投入是否在获得一定质量和数量的资源前提下达到最小化和最佳配比。
在这部分内容中，审计人员应关注以下问题：1、项目的预算是否合理？是否节约？有无小项目、大预算的问题？2、项目的预算是否具体、细致？项目预算是否有明确的方向和详细安排？各项经费用途是否明确？3、项目预算编制是否具有准确性？项目实际建设投资总额与项目预算投资总额是否相符？项目预算是否进行过调整，调整是否经过相关部门的批准？4、项目资金到位数额、时间是否能够满足项目进度需要？地方配套资金是否足额、及时到位？
（三）项目的管理审计内容
每一个项目都有一个实施过程，有效的实施过程是项目目标实现的基本保证。实践证明，一个很好的项目，如果没有有效的管理措施和实施机制，项目目标也很难实现。在实际工作中，项目因为管理不到位致使不能很好实施完成的情况时有发生，而且，管理机制的不同往往会导致同样的项目、等量的资源在不同部门可以产生不同的结果。对项目管理措施和实施机制的审计是效率性起点的监督，每推行一项新的活动或者业务，必须确保有可靠的责任制度存在，这就是内部控制和管理制度，是保证项目预算资金真正落实到具体活动或者业务的前提。有了制度还不行，还要核查制度、是否得到遵守、是否完善，测试制度的严格遵循与否，以保证实现预定的控制目标。对项目的管理情况进行审计，可以帮助审计人员判断设定的任务有没有实施。因此，为了保证项目既定目标的实现，必须对促使项目从投入向产出转化的“过程”进行监督和控制，即对项目的管理情况进行审计。
在这部分内容中，审计人员应关注以下问题：1、项目是否建立健全了管理制度及内部控制制度？这样的制度是否得到了有效地执行？2、项目的执行是否与最初设定的计划相符？执行程序是否规范？3、项目资金运用是否公开、透明？资金财务管理是否得当？是否都用于项目的开支？开支内容和会计核算是否符合规定？有无改变或扩大开支范围？是否存在资金滞留、挤占、挪用等问题？4、项目建设有关的设备、材料等是否通过政府采购或经过招标采购？5、项目主管部门是否定期收集相关信息？收集的信息是否形成完整的资料？资料管理是否得当？
（四）项目的结果审计内容
实践是检验真理的唯一标准。项目决策正确与否，最终必须由实践结果来检验。项目的目标虽然在设计阶段明确并在项目运行过程之中被努力地追求，但最终必须反映在结果上。换句话说，项目所得到的最终结果才能更好地反映项目的绩效。在前面的分析中，我们明确了在外债项目绩效审计中，应以项目的结果为导向，其核心内容应当是项目的目标是否实现，实现的程度如何。通过将预定的目标与执行结果进行比较，来评价项目的绩效。
因此，体现项目目标实现情况、实现程度的内容应当是本部分重点关注的内容。1、项目设计的运行或实施目标是否实现？在多大程度上实现？2、项目绩效目标的实现是否有助于当地整体发展规划的实现，使长期目标得到改善？3、项目受益人群的广泛性程度，城乡和地区差异的缩小程度，项目的社会带动效应，公共服务对受益公众的影响程度，促进其他投资者的参与度等项目社会效益是否得到体现？4、环境保护政策是否得到落实及实施效果，环境保护与当地经济发展模式有无直接的联系，对当地相关产业的影响程度？（项目环境效益）5、经济资源的利用程度？实施项目的直接经济效益？项目的影响能力？（项目经济效益）6、项目结项和贷款中止后，项目所设计的机制或战略是否得以持续，项目是否处于停滞状态，项目对政策变化和外部环境变化的抵御能力和调节能力等？（可持续发展性）
五、实证分析——以世界银行贷款加强灌溉农业三期项目为例
河北省利用世界银行贷款加强灌溉农业三期项目以改造中低产田、发展节水灌溉为主要内容。本文在上述分析的基础上结合该项目实际，对绩效审计评价指标体系、评价内容等进行实证研究。
备注：该论文在2010年10月“全国外资项目绩效审计研讨会”做典型发言
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