会计师事务所规模化发展中的风险管理问题探析，本文主要内容关键词为：探析论文,会计师事务所论文,规模化论文,风险管理论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着我国社会主义市场经济的快速发展和国民经济实力的不断增强，我国的注册会计师行业也得到了蓬勃发展，但是，当前国内会计师事务所整体规模偏小，现实中生存和发展的巨大压力，要求注册会计师行业必须发展一批规模大、实力强的会计师事务所，以参与国际竞争，并影响和带动整个注册会计师行业的发展和壮大。然而事务所规模越大，其面临的审计风险与经营风险就越大，潜在危机发生的可能性也就越大。因此，在市场竞争日益激烈的形势下，如何进一步建立和完善会计师事务所的风险管理机制，提高会计师事务所的综合竞争能力，无疑是理论和实践工作者们当前应当积极思考和探讨的重要课题。
本文拟对加强风险管理与控制以促进会计师事务所规模化发展的有关问题进行探析，以期对实现我国会计师事务所做大做强的发展目标能够有所裨益。
一、会计师事务所规模化发展的必然性与风险性
回顾国际注册会计师行业的发展史，可以看出会计师事务所的规模化发展与注册会计师行业的发展是密切相关的，它是注册会计师行业发展强有力的推动力量，同时，也是注册会计师行业发展成熟的一种必然产物。规模化发展对于会计师事务所而言，有着多方面的积极作用。比如会计师事务所通过跨国的规模化发展，能实现规模经济，获得良好的国际市场资源，从而有利于争取跨国集团客户以获取更多的国际市场份额，逐步实现国际化品牌战略。因此，要走规模发展的道路，谋求我国会计师事务所持续稳定的发展，就必须要组建一定数量的大型会计师事务所。2006年，我国会计师事务所掀起了并购重组的规模化发展浪潮，先后成立了北京中洲光华、天健华证中洲(北京)、上海立信等多家会计师事务所。
与此同时，我们还必须清醒地认识到规模化发展的复杂性和风险性。会计师事务所的规模化扩张一方面意味着可能会有重大机遇，另一方面，如果合并或联合的战略运用不当、环境变化时管理不到位等则可能会产生各种意想不到的问题或严重后果，从而制约甚至阻碍会计师事务所的发展，这些不确定性后果即构成了规模化发展中的风险组合，主要包括进入国际审计市场风险、经营风险、政策环境风险、管理者能力风险、团队融合风险和并购重组后的整合风险等。要使会计师事务所持续健康地发展，就必须在会计师事务所内部治理中有效地防范和控制这些风险。会计师事务所的管理者必须采取理性的态度和正确的决策才可能实现风险管理的目标。因此，规模化发展是一种极富有挑战性的、收益与风险并存的综合性成长战略，是国内外注册会计师行业发展的必然趋势。在实施我国会计师事务所规模化发展战略时，应遵循新的审计准则，以风险管理为基本导向，推动各项整合工作的开展，有意识地避免规模化发展中可能遇到的各类风险，使规模化协同作用与扩张效应得以发挥．真正地促进我国会计师事务所的持续健康发展。
二、会计师事务所规模化发展中应实施风险管理
由于世界经济环境复杂多变，我国市场经济发展不成熟，以及加入WTO以后，我国社会审计和管理咨询业务领域的竞争日趋激烈，会计师事务所面临的风险日益增大，使我国会计师事务所的生存和发展受到严重挑战。因此，防范风险已经成为我国会计师事务所实现规模化发展的关键环节。
如何控制与管理风险成为会计师事务所的管理者必须掌握的管理技术，风险管理也就成为会计师事务所内部治理的一个新的领域和方向。关于风险管理的定义，目前尚无统一的说法，比较具有权威性和代表性的是美国风险管理专家威廉与汉斯所提出的观点，他们认为风险管理是通过对风险的识别、衡量和控制，以最低的成本使风险导致的各种损失降到最小的管理方法。
笔者认为，现代会计师事务所风险管理可以借鉴成熟的企业风险管理理论和方法，形成适合于自身需求的风险管理模式，其内容可以包括：①风险管理仍须坚持成本效益原则，即以最小的成本来实现最大的安全效果，实现组织的价值增值与可持续增长目标；②风险管理应由风险扫描、风险识别(筛选)、风险分析与衡量和风险规避与控制等几个环节组成；③实现风险管理目标的主要方式是进行全过程风险干预，即进行事先的风险预警与规避、事中的风险约束与控制和事后的风险分析与总结。
对于会计师事务所而言，制定完善的质量控制措施和合理解决关联方的权力与利益分配问题是建立有效的风险管理与控制体系的两大支柱(分系统)，其中有效的执业质量控制又依赖于高效的内部治理与监督机制、有特色的会计师事务所文化建设和国际化人力资源开发程度或水平等。而融激励与约束于一体的权益配置制度的确立则依赖于规范的合伙人利润分配、股权结构安排合理化和调整制度化的实现。这些相互联系且彼此支撑的环节与要素可以构成我国会计师事务所风险管理的基本框架。
总之，时时关注风险发生的可能性，在采用定性和定量相结合的方式分析、确定风险水平的基础上，制定适宜的审计经营策略，完善内部治理机制，为会计师事务所的发展扫除各类隐性和显性障碍，从而有效地提高会计师事务所的经营质量，是我国会计师事务所规模化、国际化发展必须重视的重要内容及实现创造更多经济和社会价值的长远目标所在。
三、风险管理实施建议
国际上各大知名的会计公司其实都是借助各种不同的规模化发展手段，从分散的中小规模的会计师事务所发展而来，而这种规模化发展的过程，其实就是一个风险管理与控制的过程。笔者认为，要实现有效的会计师事务所风险管理可以从以下几方面入手：
1.积极推进内部治理结构的完善，建立差异化的内部质量控制程序。这有助于为会计师事务所的风险控制提供强有力的物质与技术支持。事实上，制定和实施有效的质量控制措施，实行统一的执业标准和差异化质量控制程序，提高风险防范意识和执业水平，以加强会计师事务所内部管理，实现业务质量的有效控制，是每个会计师事务所获得长远发展的关键。唯有高水平的执业质量，才能赢得客户的信赖，维护会计师事务所独立、客观、公正的形象，才能实现规模化发展目标。因此，要提高审计质量，会计师事务所必须以新审计准则为契机，大力推进审计理念的国际化，充分接受和掌握现代风险导向审计这一先进审计理念和方法，通过建立科学有效的内部治理机制以及完备且具有差异化的质量控制程序，来保障决策者面临风险时能够采取正确的风险防范措施，以最终保证注册会计师的工作质量。
此外，在内部控制和风险管理上，既要致力于强化质量控制、防范执业风险，又要适度披露会计师事务所内部建立并维持有效的质量控制体系方面的信息，从而提高注册会计师行业的公信力和透明度。
健全的内部质量控制制度是一种以章程、协议为指导，以各项管理制度为支撑的内部约束与监督机制或制度体系。具体内容应包括：①一套以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主体，结构合理、内容完整、方法科学的内部控制标准体系，以及一套能够规范会计师事务所内部治理结构、加强会计师事务所内部管理的评价体系；②规范各类人员的岗位职责的组织管理制度；③以股权设置、工资晋级、效益分配、权益调整等为主要内容的激励与约束制度；④对每一项审计业务进行全过程监控的风险与利益关联的自律制度；⑤良好的培训制度；⑥在签约、收款、费用支付等环节相互制约的监督制度。
2.逐步解决权力与利益的合理分配问题，消除风险管理与控制的内在障碍。完善会计师事务所的内部治理，促使注册会计师自觉加强风险防范与控制的基本着眼点应在于解决会计师事务所相关利益主体的权力与利益的分配问题，这也是解决组织内部治理机制问题的本质和核心所在。只有各个相关利益主体的利益得到合理的协调与平衡，会计师事务所内部风险管理才能落到实处，持续健康发展和为社会提供高质量的审计与专业服务的目标才有可能真正实现。
国内会计师事务所在实施规模化发展战略的同时，必须借鉴国外的经验与教训，依据《会计师事务所内部治理指南(征求意见稿)》(会协[2007]1号)的规定，从以下几方面逐步完善会计师事务所内部的权力与利益分配机制：
(1)完善合伙人利润分配办法，建立以绩效为基础的利润分配制度。随着会计师事务所规模的扩大，合伙人逐渐增加，在利益分配机制上，不宜采取传统的按出资比例分配利润的办法，应代之以按业绩分配为主、按出资比例分配为辅的分配机制。因为会计师事务所的利益流入主要依赖于全体股东和非股东的人力资本投入，但是不同的合伙人在专业能力和努力程度方面是存在差异的，其为组织创造的价值自然不一样，因此同级别、同业绩、同资历的合伙人与非合伙人之间在利益分配上应该基本保持一致，而不同的业绩合伙人在利益分配方面要有一定差异。
由此可见，建立一套科学的、为多数员工所接受的业绩评价体系是会计师事务所成功采用这一利益分配机制的前提和基础。只有通过建立以绩效为基础的利润分配办法，同时建立综合考虑审计质量与业务数量、专业能力、管理水平、工作表现及业务开发等方面内容，兼顾客观指标和主观评价的合伙人绩效考核办法，以及吸收新合伙人的制度办法，从而真正形成对高层管理人员的有效激励，才能解决合伙人管理中存在的民主与效率的问题，并避免“搭便车”行为和会计师事务所内部管理矛盾的尖锐化。
(2)逐步实现会计师事务所持股结构的适当分散，以合理分配权力和建立有效的监督机制。由于股权过于集中会导致众多弊端，为防止一股独大，实现规模化发展后大中型会计师事务所不应出现绝对控股股东。股东会议不能完全按照出资比例行使表决权，而应采取按出资比例与股东人数比例相结合的表决机制，即股东会决议应同时达到按出资比例表决和按人数比例表决的比例要求才能通过，具体比例可由章程(合伙人协议)规定。董事会(合伙人管理委员会)成员中应该有未出资的、按照章程规定选出的职工代表。监事会中的职工代表应尽可能达到1/2且不低于1/3。
就目前实际情况来看，国内会计师事务所应该在保持股权适当集中的基础上，加快吸收新合伙人，实现股权分散化，以减小控制跨度，广泛调动股东积极性，提高质量控制能力和服务水平。
(3)提高会计师事务所专业人员收入分配的透明度。目前我国国内会计师事务所员工的收入水平普遍低于国际“四大”，但是如果能够加大收入分配的透明度、实现程序公平，会计师事务所员工同样可以获得一种积极的心态，并形成和谐的工作团队，而这对于审计风险防范也是至关重要的。国内会计师事务所在调动员工积极性方面有一定的传统，如果能够配合更合理的分配制度，就可以形成国内会计师事务所规模化发展中的独特优势。
3.加强会计师事务所文化建设，促进员工间的沟通与合作，积极消除文化差异可能带来的风险。这是会计师事务所内部治理中的一个不容忽视的重要问题。在会计师事务所的发展过程中，客观上会吸纳许多具有不同文化背景的人们，他们有着不同的执业理念和风险意识，而会计师事务所能否较好地进行文化融合、促进团队精神的形成对会计师事务所能否提高经营质量至关重要，因为人力资本始终是创新的动力和源泉。如果会计师事务所成员之间不能成为真正融合的集体，那么，规模即使扩大了，各种风险也会相应增大，会计师事务所也会常常受到不确定性因素的困扰，根本谈不上做强。
会计师事务所的文化建设具体可以包括以下几方面内容：①确立以“客户满意、员工幸福、为社会服务”为宗旨的基本价值观念；②组建具有亲和力、感召力和凝聚力的领导班子；建立健全各项管理制度和做好各项基础管理工作；③培养员工的团队合作观念和意识，促进其相互理解、配合与协作，通过充实会计师事务所文化的精神层和物质层，在潜移默化中帮助员工树立正确的价值观和对组织的责任感，引导员工自觉提高职业技能，严格遵守注册会计师职业道德，遵守社会公德等。
由于诚实守信既是会计师事务所安身立命之本也是会计师事务所发展的生命线，因此我国会计师事务所文化建设中尤其应该注重加强诚信建设，要坚持“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的原则，牢记安然、世通、银广夏、科龙等财务舞弊案所带来的会计造假和注册会计师审计失败的沉痛教训，把诚信建设落实在行动上。比如必须强化会计师事务所高层管理者的诚信义务，这种诚信义务的内容主要是指忠诚义务与勤勉义务。具体包括经营者对会计师事务所赔偿责任的落实、控制关联交易、避免资产浪费等内容。会计师事务所必须教育全体员工严格遵守国家法律，严格执行行业法规制度，规范执业，勤勉尽责，以应有的职业谨慎态度对待各项鉴证业务；规定对不具备执业资格或缺乏胜任能力的业务不予承接，更不得违规执业；恪守“独立、客观、公正”的原则，以优质的服务和良好的信誉争取社会各界对注册会计师依法执业的理解、信赖和支持。
4.注重人力资源的持续开发，为风险控制提供有力的人才保障。积极开发人力资源，尤其是高级管理人才和国际化人才的培养和储备，是会计师事务所做大做强的人才保证。注册会计师行业作为智力密集型行业，结构合理的专业人才是行业发展的根本，尤其是高素质专业人才是有效降低审计风险的技术保障。各会计师事务所应有意识地把人才的培养和储备纳入会计师事务所规模化发展的战略之中，加大相关投入，在人才使用、人才培养、人才吸引、人才激励等方面的机制建设上尝试新思维、新举措，积极营造与注册会计师职业性质相匹配的人才管理机制。
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