科研院所科研经费间接成本核算探讨
●郭嘉杰 董惠清 邓玉婷
摘 要： 如何精确地分配科研预算，尤其是间接成本的科学管理对“放管服”的落实，成为科研院所急需解决的问题。文章引入作业成本法的核算理念，结合具体案例，探讨科研院所基于作业成本法的思想构建项目间接成本的核算方法，以期能在项目间接成本与绩效支出的预算编制上具有良好的指导作用。
关键词： 作业成本 间接成本 科研院所 科研经费 核算
近年来，随着科学技术发展，国家科教兴国战略的实施，国家对科研经费的投入量逐年增多。党的十九大报告提出“创新是引领发展的第一动力，是建设现代化经济体系的战略支撑”。简政放权、放管结合、优化服务给了项目承担机构和负责人更大的自主权，优化了资源配置，调动了科研人员的积极性。基于上述背景，如何精确地分配科研预算，尤其是间接成本的科学管理对落实“放管服”的要求显得十分重要。
一、科研院所科研经费管理间接成本的现状
科研院所的日常工作中，需要向项目课题组提供必不可少公共保障服务和支撑条件服务，该类服务的发生与科研项目无直接相关且无法在直接成本中列支，这就构成了科研项目的间接成本。目前，很多科研院所的做法只将直接成本作为项目成本，而将一些间接的成本，如科研管理费用、公用资源占用费用等辅助费用，不计入科研成本，而是由科研院所事业经费所承担。或者不论科研经费资金规模、来源及研究期限，按照“一刀切”的方法在间接成本中计提科研管理费。
二、科研院所间接成本核算模型构建
哈佛大学教授罗卡普兰和芝加哥大学学者库珀于1988年对作业成本法进行了深入的研究并建立了理论体系。作业成本法(Activity—Based Accounting，ABC)的引入，有助于科研院所建立健全的科研成本核算体系，全面真实地反映科研项目间接科研成本，发挥预算的指导性作用。
（一）科研院所作业成本法的基本原理
作业成本法的核心思想是对所消耗的各类资源按照作业中心进行归集，再考虑作业动因将归集的间接费用分摊至各类科研项目，确定科研项目应分担的间接成本。
1.资源。科研项目在实施过程中一定会耗用依托单位既有的资源，对资源的消耗产生资源费用。具体分为以下几大类，第一，科研管理支撑辅助支出，如测试加工中心，图书及网络资源服务、信息资料服务。第二，行政管理支出，如财务、审计、人事、成果转化等部门对科研管理。第三，后勤保障支出，如后勤部门对科研活动耗费的水电费支出，基建条件处对基础设施保障和其他公共条件保障支出等。这类资源的消耗会形成间接成本。
mi为科研单位消耗的作业总量。
表1
3.成本对象。科研院所的成本对象是指需要分摊间接经费的各类科研项目。本文的成本对象仅以纵向项目为分析对象。从纵向经费来源的角度分析，可以划分为一是国家级项目，包括国家自然科学基金项目、科技部项目、财政部项目、农业农村部项目等。二是地方各级政府拨款项目，包括省市级财政项目等。
本文选取Z研究所水产病害防治领域课题组在2016年从省财政项目申请承担的一个科研项目S为核算对象。科研项目S属于地方财政的纵向科研项目，项目总经费为150万，项目周期为2年。由该课题组的全部8名在职科研人员及5名在读研究生参与完成。
表2 作业及作业动因分析表
4.作业及作业动因。当作业选定且作业成本归集在作业中心时，分配基础是解决作业成本如何分配到成本对象上的问题。分配基础也称为作业动因，必须符合相关性要求。信息辅助中心、设施资源管理中心归集的作业动因归纳为科研项目与耗用依托单位的人力资源、房屋占用面积及耗费的小时数呈正相关。
（二）作业成本法模型构建
基于上述作业成本法的基本原理，间接成本核算模型如下：
引入Z研究所为例，简要分析基于作业成本思想核算项目间接费用的过程。
3.印尼苏北先达卫理学校高三学生郑婷云在青年园地之《美好的回忆》——“参加中国南安2008年夏令营活动回忆录”中写道，她在这次夏令营的活动里，已经学到了许多中华传统文化、历史知识。她已下定决心，高中毕业后，一定要到中国深造。虽然2008年的夏令营活动结束了，但是那段美丽的回忆却永远深藏在营员们每个人的心里……(《印尼国际日报》)
ri为作业动因分配率，ni为作业动因总量，Ci为科研单位i项科研经费作业动因单位总量。
Z研究所主要从事热带亚热带渔业及相关学科的应用基础和应用技术研究。目前承担科研项目具体有：国家科技支撑计划项目、国家自然科学基金项目、公益性行业科研专项、以及农业部和各级政府的研究项目，项目经费约8600万元。机构部门设置合计15个，其中职能部门7个，研究室8个。截至2018年底，在所职工180人，研究生35人。
2.作业中心。依据科研项目对依托单位的作业性质，科研院所的作业中心可以大致归类为行政管理中心、信息辅助中心、设施资源管理等作业中心。作业中心与科研院所的各管理处室的关系如表1。
三、案例分析
(2)通过拉合开关，判断接地支路，也称“拉路法”。就是停掉该回路的直流电源,停电时间应小于3秒，一般先从信号回路、照明回路,再操作回路、保护回路等。逐项拉合支路开关，每次观察直流屏的监控单元情况，如果当拉开某路后告警信号消失，再次合上该路开关，告警信号再次出现，则断定此支路接地。当确定了接地点的回路范围后，再根据回路中可能接地的线路和设备，逐步缩小查找范围，直至找出接地点。一般情况下，潮湿污秽地方的电气设备元件容易发生非金属性接地。
IC为科研项目消耗的间接成本，根据上述间接成本的分类，ICa表示权重比例法下科研项目耗用的行政管理中心管理费用，ICb表示权重比例法下科研项目耗用的信息辅助中心管理费用，ICc表示作业成本法下科研项目消耗的设施资源管理中心管理费用，PC为绩效支出。
（一）Z研究所基本情况介绍
其次，还可以看出《纽约时报》中的心理过程和行为过程都多于《中国日报》；而物质过程和关系过程《中国日报》多于《纽约时报》。这反映出中国记者在报道“一带一路”使更多的强调中国与其他国家的合作关系；而美国记者则多用一些表达情感的词汇来暗示他们对中国“一带一路”的看法，且多用没有行为目标的行为过程，反映出他们对此战略的不重视与漠不关心。
（二）作业成本法在Z研究所间接经费核算的应用
1.2.5 系统稳定性评估。Panther稳定运行后，抽取其1年时间内的运行数据，统计无效工作列表率和无效检测率，评估其在较长时间内的系统稳定性。
依据Z研究所年度决算报表中得出，2016年Z研究所的科研支出（扣除资本性支出）为8630.5万元，科研项目S的科研支出（扣除资本性支出）为115.5万元，计算可得科研项目S行政管理作业动因分配率为115.5/8630.5=1.34%。通过从人事处取得Z研究所职工自然人数和研究生自然人数信息为215人，计算可得科研项目S信息辅助中心作业动因分配率为13/215=6%。通过从基建条件处获得全所拥有房屋建筑物面积为85507平方米，科研项目S课题组占有360平方米。计算得出科研项目S设施资源作业动因分配率360/85507=4%。科研项目S在2016年应承担的间接费用如表3。
城市综合客运枢纽功能布局的主体应该是交通功能，其布置方式是根据主要客流换乘的便捷方式进行的，能够实现客流出城距离的最小化。乘客普遍存在趋近心理，在换乘条件便捷性、舒适性差的情况下，会出现混乱问题。除此之外，设计人员应该针对枢纽区域的实际情况，树立无缝换乘和零换乘的理念，在客流相互换乘较大的情况下，为了实现客流的有效疏散，应该留出足够的空间。
表3 科研项目S在2016年应承担的间接费用
计算得出科研项目S应分摊的三个作业中心的间接成本总额为13.18万元，该课题组在2016年实际到位经费150万元，因此，计算得出该课题组的间接成本分配率为：13.18/150=8.7%。
按照《关于进一步完善中央财政科研项目资金管理等政策的若干意见》规定，间接费用控制数依据总额控制的原则，经费在500万元以下的科研项目，按照20%提取间接经费，项目承担单位可以在核定的间接费用比例范围内合理统筹安排绩效支出，因此可以计算出科研项目S的绩效支出为150×20%-13.18=16.82（万元）。
四、探讨
作业成本法的引入从理论上提出了一种有效核算科研项目间接成本的方法，能在科研项目间接经费分配间接成本与统筹绩效支出上提供科学有效的依据，提高了间接成本分摊的实用性与科学性。作业成本法的运用离不开各部门的有效沟通与配合，需要科研院所内部的行政管理部门、科技支撑部门的紧密配合。依据何种分配率作为基准，科研院所需要依据历史相关数据按照经验法或者数量法做出决策。
参考文献：
[1]郑莉桦.对科研经费、专项课题费核算若干问题的思考[J].商业会计，2016（5）
[2]欧配玉,王平心.作业基础预算模型研究[J].当代财经,2004(6)
中图分类号： F234.0
文献标识码： A
文章编号： 1004-4914（2019）10-111-02
（作者单位:中国水产科学研究院珠江水产研究所 广东广州510380）
（责编:若佳）
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