论当代会计学科的发展与变革，本文主要内容关键词为：学科论文,当代论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
发展与变革，在一般意义上是指量变与质变的关系。但具体到会计领域。它却还有更深层次的涵义。因为会计学科的建立不仅有其自身的量变与质变规律、而且她还与其所处社会环境的变迁有着甚为密切的联系。本文试图从经济发展与制度变革、会计教育、会计市场、会计规范和现代科学技术革命五个方面的环境因素变化对中西方会计学科发展与变革的影响略加分析，以此来为会计学科发展的过去、现在和将来把把脉。或许从中我们可以发现一些有益于我们从事会计研究、把握会计学科未来发展趋势的启示。
经济发展与制度变革
经济发展主要表现在外部的规模扩张和内在的素质提高两个方面，其中与会计学科发展关系非常密切的因素是企业规模的不断扩张和经济交易的日趋复杂。由于这两个因素的发展不断地刺激着新的会计处理程序和方法的诞生，从而奠定了会计之成为一门科学所必需的知识元素。会计之得以从数学中分离出来形成为一门单独的学科，有赖于十九世纪中叶爆发的工业革命所带来的工厂制度的建立。工厂制度的建立一举奠定了现代会计赖以存在的四大基本前提：会计主体、持续经营、会计分期和货币计量，并由此产生了一系列有利于加强工厂管理的成本管理会计方法。随后以股份有限公司为代表的现代企业制度的创立使得会计对“受托责任（Accountability）”的处理比以往任何时候都显得更为重要，从而促进了专司对外报告的财务会计与专司对内报告的管理成本会计的分野。在近一、二十年内，由于社会环境的变迁和人们对企业人力资源、生态环境、社会责任、公司税务、物价变动、企业破产等问题的普遍关注又引致会计学科内的一系列分化，形成了人力资源会计、环境会计、社会责任会计、税务会计、通货膨胀会计以及清算会计等一系列新学科。而世界经济的一体化、金融工具的创新、社会保险业和融资租赁业的发展等，又导致了如国际会计、企业集团会计、跨国公司会计、合并会计、外币业务会计、衍生金融工具会计、社会保险会计、租赁会计等新学科的涌现，从而使会计学科体系得以不断壮大和丰满。
但是，会计学科的发展除了有如上所述的企业规模扩张与经济交易日趋复杂的原因以外，社会经济制度的变革也是影响其发展的又一个重要因素。上述会计学科的发展规律只是在同一社会经济制度（即资本主义市场经济制度）下发展的一般规律，如果在这一发展过程中介入了社会经济制度的变革，那么，其渐进的发展规律也就会受到制度变革的冲击。如果说企业规模的扩张和经济交易的日趋复杂对会计学科发展的影响是和风细雨的、渐进式的，那么，社会经济制度变革的影响在某种程度上就是急风暴雨的、革命性的。本世纪初以来我国会计学科的发展正是处在这样或那样的社会经济制度的急剧变革当中，所以，急风暴雨式的革命性变革构成了本世纪以来我国会计学科发展的基调。在旧中国时代的资本主义市场经济制度下，由于连续不断的战乱，致使当时的资本主义工商业甚为萧条，经济发展落后。因此，作为工商业语言的会计也就远不如西方国家发达。其时所谓的“新式”会计理论和实务，完全是模仿和抄袭资本主义国家会计之结果〔1〕。不过， 由于这一学科体系与当时社会资源的市场配置方式是相适应的，所以说，这种模仿与抄袭在某种程度上也是十分必要且有效的。在新中国成立后，由于社会经济制度发生了根本性的改变，资本主义私有制被社会主义公有制所取代、社会资源的市场配置方式被计划方式所取代，因此，这种改变便不仅影响到会计所提供信息的种类和数量方面，而且也影响到具体的会计确认、计量和报告〔2〕的方式和方法方面。在这种情形下， 扬弃旧有的会计学科体系，建立适应于社会主义计划经济制度的会计学科新体系，势所必然。
然而，随着“改革开放”政策的实施，外国投资者开始关注中国这块有待开垦的热土，大量的中外合资企业和私营、个体企业得以兴建，纯粹以计划手段来配置资源的方式开始受到挑战。因此，学习和引进适应于社会资源市场配置方式的西方会计理论与方法体系便在80年代初受到人们重视。而90年代后所确立的社会主义市场经济制度，使得以市场机制来配置社会资源的方式得到进一步肯定。这就为全面引进和改造更易于评价经济生活中风险与不确定性的西方会计学科体系奠定了基础。由于这一新体系中的绝大部分内容都来自西方现有的会计学科体系，因此，有的学校为提高教学质量，干脆就直接引进外国原版教材用于教学，其情形与旧中国时期的会计学科体系极为相似。
但这并不意味着过去30年中会计研究所取得的成果在今天都完全失去了其价值和现实意义。历史是无法全然割裂开的。理论有否现实意义和价值，一方面取决于理论本身的真理性，另一方面也取决于人们对其真理性的认知和接受程度。过去的会计学科体系虽然不同于现有的学科体系，但作为会计本身，它们之间应当是可以相互沟通的。科学是人类文明的共同财富，只要它们在研究对象方面具有本质上的共同点和内在的一致性，那么，它们最终就必然会融合到一起。这是科学发展的基本规律所决定的。能否融合，只是时间迟早的问题。
会计教育
企业规模的扩展和数量的增多对更多会计专门人才的需求刺激着会计专业教育的兴起和发展，而会计专业教育的发展则成为促进会计学科发展与变革的重要催化剂。因为会计专业教育面临的首要任务就是建立一个有机的学科体系。
就现有的财务会计、管理会计和审计三大领域内各自相对独立的理论体系而言，它们是经过会计教育与研究人员几个世纪以来的努力才构建形成的。但是，由于这些理论体系大多是在传统的、以个人知识和经验为基础的规范研究方法下形成的，所以，这些理论体系在目前是否都足以称其为科学，人们还普遍存有异议。有鉴于此，西方学者在近一、二十年内逐步以科学的实证研究来重新认识会计学科中的新问题和传统研究方法下所形成理论的正确性。这类研究方法的共同特点是通过严格限定研究的目的，提出并测试研究命题，采用公认为相关的和可接受的分析方法，对客观的、其可靠性得到普遍认可的数据资料进行准确的计量分析和描述，从而得到相对客观的研究结论。由于这类研究方法最大的好处在于任何第三者均可通过相同的研究程序和方法来对其研究结论的正确性加以检验，所以，备受当代西方会计学者的推崇。这一研究方法的诞生为会计学科从规范走向实证创造了必要的条件。
就我国目前的会计研究而言，由于大部分学者所采用的仍然是传统的研究方法，其结论产生于作者的思维、判断和推论，所以，其研究过程和结果往往是难以通过相同的研究方法加以恰当检验的。但是，是不是说我们当前的研究就毫无现实意义和价值了呢？其实不然。如果没有传统的规范研究，也就不可能有大规模的知识积累，从而也就不能形成当今的会计学科体系。如果没有大规模的知识积累，也就不可能有效地展开更科学、更严密的经验研究。所以，传统研究方法下所形成的研究成果对知识的积累、对会计学科的内部分化和外延扩展，都具有十分重要的理论和现实意义。而且，这些研究成果对指导我国市场经济制度下的会计改革方向，对提高我国会计实务水平和促进我国会计教育与研究的发展来说都是极具价值的。
会计市场
会计市场是市场经济制度下的特殊产物。没有市场经济下的两权分离，也就不可能有资源委托与受托责任关系的建立。没有了资源的委托与受托责任关系，也就不可能有用以监督委托与受托责任履行情况的现代民间审计的诞生，当然也就更不可能形成以审计服务为交易主体的会计市场。也正是会计市场的建立和繁荣，才得以不断促进会计学科的发展和更新。
（一）传统会计市场的形成
早在1853年，受英国1845年《公司法》中有关强制审计条款的影响〔3〕， 人类历史上出现了第一个专门以提供审计服务为目的的会计师专业团体--“爱丁堡会计师协会”。爱丁堡会计师协会成立的意义不仅在于它确立了注册会计师在现代市场经济生活中的特殊地位，而且更重要的是它还结束了数千年来会计师只为经理人员服务的历史〔4〕。 注册会计师职业地位的确立，使得会计师所提供服务的对象不再局限于某一特定的企业、行业和部门，甚至某一特定的国家或地区，所以，这在客观上便要求他们要具备各个行业、各个部门以及各种复杂条件下的会计处理程序和方法方面的知识，其中还包括其他国家和地区的会计惯例，以及相应的专业判断能力。由于会计是一门受社会环境影响很大的学科，不仅不同社会经济制度下经济生活中的风险和不确定性迥异，而且，同为市场经济条件下的会计处理程序和方法也会因经济发展程度、方式以及特定的法律、文化背景等不同而各具差别。因此，会计市场包容着其他市场所无法比拟的技术复杂性和风险性。面对复杂多变的会计环境，注册会计师出于维护自身职业形象和降低风险的需要，它首先所要解决的就是如何在各种各样复杂的情形下把握会计惯例背后所具有的共性与个性，如何以准确的专业判断来评价经济生活中的风险和不确定性。正是因为这种需要才促使人们去研究和探索会计理论。
（二）管理咨询市场的兴起
但是，审计市场的发展还仅仅是会计市场的一部分。从西方国家的发展现状来看，随着社会经济环境的变化，会计市场的业务在近30年来也在发生着微妙的变化。这其中最大的变化莫过于传统审计业务风险的急剧增强和管理咨询业务的迅猛增长。据1973年统计资料显示，会计师事务所因职业过失而被控诉的概率为1／10，而10年后的1984年， 其被控诉的概率上升到了1／5。美国17家大型会计师事务所在1981-1985年间，用于打官司的钱就高达2亿美金， 而且因打官司而对注册会计师职业形象所造成的损害更是难以估计。在这种情形下，会计师事务所为寻求生存和发展，便陆续将各自的业务领域向管理咨询业务延伸。据统计，6大国际会计公司对管理咨询业都有不同程度的介入， 最突出的是安达信（Arthur Andersen）国际会计公司， 它不仅在管理咨询业方面所取得的收入已逐步超过了其自身在审计和税务等传统领域所取得的收入的总和，而且，它还取得了在世界所有管理咨询公司中排名第一的地位。国际6 大中的其他几家会计公司从管理咨询业所取得的收入也达到其总收入的20%以上〔5〕。而且，它们也都分别在世界排名前10 位的管理咨询公司中拥有席位〔6〕。难怪有人说， 现在的会计公司究竟是应当继续叫会计公司，还是应当称之为管理咨询公司。
会计市场之所以会向管理咨询领域延伸，与注册会计师在管理咨询领域拥有其天时、地利、人和的优势不无联系。所谓天时，是指管理咨询服务业所带来的风险相对于法定审计来说要小得多；所谓地利，是指各会计公司在执行审计业务的过程中，通常都已经与需要管理咨询服务的客户建立了良好的关系；所谓人和，是指会计公司不仅拥有会计、审计、税务、企业管理等方方面面的专家，而且也因为提供审计或其他会计服务的缘故而对客户的内部控制和管理系统有了深刻的认识和了解。所以，它们自60年代初便开始涉足这一领域。几年间便把其他专门从事管理咨询业的公司抛在了后面。不过，管理咨询在过去毕竟不完全是会计公司的优势，因此，它在这一领域的介入便又对注册会计师的基本素质和知识结构提出了新的要求。相应的，这一要求也必然反映到会计学科的发展、创新和会计专业教育的培养目标上，如果会计学科和会计专业教育不能适应会计市场的这一新的发展要求，那么，现有的会计学科体系便有可能落后于时代，而会计专业教育所培养的毕业生也就会面临着失业的挑战。会计师事务所从其他相关学科专业录用新人的事实业已表明，现有的会计学科体系和专业教育已经面临着被其他学科冲击和替代的挑战。所以，用发展的眼光来看，会计学科必须要在现有的学科框架基础上进一步向管理学科等其他领域延伸和扩展，并以此来扩展自己的范围和壮大自身的实力。
（三）管理咨询市场的归属
现有的管理咨询究竟是属于会计学科呢，还是其他？如果会计学科要介入管理咨询，那么，它又应当从何入手呢？也许我们首先所要明确的就是何谓管理咨询业的问题。根据联合国1993年的一份管理咨询业调查报告解释〔7〕，所谓管理咨询业， 是一种涉猎面非常广阔的新型行业，它已日益渗透到了经济管理生活中的方方面面。任一层次的管理当局在面临棘手的管理问题时，都有可能向有关管理咨询机构寻求帮助。管理咨询机构接受客户委托后，按照客户的要求，就委托事项提供咨询服务。聘约结束，管理当局与管理咨询机构之间的关系也告结束。由于现代管理方面的问题层出不穷，多种多样，因而，管理咨询业究竟应当包括什么样的范畴以及应当属于什么范畴，目前还很难准确界定〔8 〕。
尽管目前对于何谓管理咨询仍然缺乏一种权威的说法，但现有会计学科体系进一步向管理领域渗透已不可逆转。从刚刚开始起步的我国管理咨询业来看，在1993年10月31日第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过的《中华人民共和国注册会计师法》中，虽没有直接提到管理咨询的概念，但在第三章“业务范围和规则”第十五条中却有这样的界定：“注册会计师可以承办会计咨询、会计服务业务”。这里的会计咨询、会计服务业务实质上所指的就是目前国际六大会计公司所从事的管理咨询。对此，财政部所制定和发布的“九五”“会计改革与发展纲要”在谈到如何健全和完善以注册会计师为主体的社会审计和咨询、服务体系时有一个较为明确的说法。它指出：“适应经济发展的需要，大力拓展会计咨询、会计服务、会计信息业务，依法开展管理咨询、代理记帐、设计制度、培训人员等方面的业务，实现会计咨询、服务社会化、产业化。”〔9〕
虽然在上述权威文献中仍然没有明确何为管理咨询，但它却明确了管理咨询是注册会计师可以从事的业务活动之一。因此，我国会计学科面临管理咨询业的挑战已是不可避免的发展趋势。在财政部94年审定的注册会计师专门化系列教材中，“管理咨询”也已作为一门独立的教材列入了注册会计师专门化的核心教材之列〔10〕。现有会计学科体系向财务管理、企业理财领域的延伸已充分表明：这一趋势在会计学科发展的未来还会进一步加快和加深。会计学科与其他管理学科之间的竞争还会进一步加剧。
会计规范
会计规范是会计领域内的一项特殊活动。由于会计领域内的会计选择太过复杂和泛滥，不仅影响了会计信息使用者对会计信息的恰当理解和使用，而且也引起信息用户对信息真实性的怀疑。因此，会计规范的诞生势所必然。西方著名会计学者亨德里克森在其《会计理论》第五版中指出：由于美国政府在这100年中较好地控制了财务信息的流动， 所以， 本世纪也可称之为“财务规范的世纪（Century of
FinancialRegulation）”〔11〕。由此也可看出，所谓会计规范，在这里主要是指对企业财务信息揭示的干预和管制。由于各国企业财务信息揭示所处的社会环境各有不同，财务信息用户及其信息需要迥异，所以，具体的干预和管制方式也就有所差别。
如果说会计学科也是和自然科学一样的科学，其中有普遍适用的规律和定理，那么，她应当也是无所谓国别差异的。反过来，如果会计学科在目前还存在国别差异，那么，是不是说她就还不是科学呢？问题似乎非常简单，但其实不然。自然科学之所以没有国别差异是因为它所研究的对象是限定在人为设定的条件之下的，而不同社会环境下的研究者只要能得到这些条件的相应满足，任何人的研究结论都会是相同的。社会科学的研究虽然也是在一定的设定条件下展开的，但所不同的是，某一特定社会环境下的研究者所设定的条件却难以使处于不同社会环境下的其他研究者得到相应条件的满足，所以，他们便难以在不同的社会环境下展开对同一对象的同水平研究。即使一定要进行这种研究，其研究成果往往也会是徒劳无功的。这就从根本上决定了不同社会环境下的社会科学研究之间的差异。因为研究对象上的差异而形成不同的结论是很自然和正常的。所以，我们便不能把社会科学中的国别差异看成是社会科学的非科学性表现。
那么，作为社会科学之一的会计学科，其国家特色又是如何形成的呢？由于会计学科所认识和研究的对象通常是局限在特定历史时期（通常以社会经济制度的变迁与发展程度为界）和特定空间范围（通常以国家、地区为界）之内的，因为只有这样，其研究成果才会具有广泛的实践意义。如果各国会计都处在相同的社会环境条件下，那么，我们可以说各国会计及其会计学科就应当是、而且也一定是相通的或一致的。但是，如果各国会计都还处在不同的社会环境条件的约束下，那么，其会计及其会计学科也就会因社会环境的差异如资源配置要求的差异而具有他国所不具有的特点。因此，如果我们用衡量自然科学的标准来衡量会计，那就犯了“形而上学”的错误，也许这就是“建立具有中国特色的会计理论与方法体系”的根本意义和出发点所在。
如果说会计学科在客观上还存在国别差异，那么，这种国别差异便应当在各国的会计理论与方法体系中有所体现。然而，由于会计研究的分散性和个别研究人员在认识上和观点上的分歧，致使各国会计理论与方法研究还很难自然地形成一个完整的体系，这就迫使准则制定机构不得不在会计理论与方法的学术研究基础上另起炉灶来构造一个专门用于指导其准则制定的概念框架，以便为其所制定的准则找到一个恰当的理论支撑和解释，从而达到免除或减轻各利益集团对准则制定机构的非议和压力。但是，由于人们在一开始对财务呈报领域内的概念框架的认识并不十分清楚，因此，这就难免会在概念框架的具体构造方法上出现分歧。成立于1959年的美国注册会计师协会会计研究部试图采用自然科学理论的构造方法来构造这样的概念框架，即通过会计假设的建立来构造会计原则，然后通过会计原则来指导具体的会计准则并规范具体的会计实务。但这一思路却并未如人们所预期的那样顺利。由于循此思路所构造的概念框架太过超前，再加之其体系内部也缺乏严格的逻辑联系，因此，研究文告一出来便遭到会计原则委员会的拒绝和会计职业界的反对，以会计基本假设来推导会计原则的设想不得不在60年代中期宣告失败。但是，会计研究部的失败却并不意味着以会计理论来指导会计准则制定这一基本思路本身的错误，而且也并未就此结束美国会计准则制定机构对会计理论研究的尝试和努力。只不过，这次失败的教训使学术界清醒地认识到“单一的、普遍认同的基本会计理论在目前还不存在”〔12〕，因此，1973年成立的“财务会计准则委员会（FASB）”便放弃了以自然科学的方式来构造会计基本假设的努力，而转向以“共识”为基础，通过约定与规范的方式、以财务报告目标为起点来构建新的、用以增强所制定准则客观性、逻辑性和科学性的会计理论体系。由于它们构造理论体系的方式和目的与纯粹科学的理论研究有所不同，因此，人们通常把准则制定机构因制定会计准则的需要而构造的理论体系称之为概念框架，以示与一般意义上的科学理论相区分。虽然概念框架有别于纯粹的科学理论，但我们也不能因此而否定它的科学性。应当说，概念框架是对当前财务会计理论发展的浓缩与概括，是本着实用原则，按照现实需要所构造的一个完整但不完美的理论体系。
改革开放后的中国在引进会计国际惯例的同时，也引进了西方的财务呈报概念框架，建立了具有中国特色的概念框架体系--《企业会计准则》。但是，由于我们在《企业会计准则》构建之初对概念框架本身及其作用的认识不够、研究不深，对何谓中国国情把握不准，再加之当时情况下的中国会计理论体系尚不成形，所以，作为概念框架本身的《企业会计准则》，现在看来还很难称之为一个完整的理论体系。“形似而质异”。但是，它在推进整个中国会计改革和提升我国会计教育、研究与实务的水准方面所发挥的巨大作用，却是历史上任何会计文告所无法比拟的。然而，随着时间的推移，随着人们对概念框架和中国国情研究和认识的深化，随着中国会计理论体系的逐步形成，作为概念框架的《企业会计准则》之不足也就逐步表现出来，需要我们对其加以重新审视和全面修订。但如何修订？这同样也有赖于强大的会计理论研究的支持。因此，准则制定机构构造概念框架的意义还并不完全在于它所构造的概念框架本身，而在于它在构造过程中对会计理论研究的促进和推动。我们有理由相信，通过我国会计准则制定机构对《企业会计准则》的修订，不仅会使我国《企业会计准则》更臻完善和科学，而且，它还必将会使我国会计理论研究水平更上一个层次。
不过我们也应当看到，随着“冷战”的结束和信息时代的到来，国家、地区间的分隔正在逐步消除，世界各国间的相互交往与渗透正日益频繁，各国经济制度和发展水平方面的差异正日益缩小，所以，我们有理由相信，随着各国会计所处社会环境差异的逐步缩小，各国会计及会计学科之间的差异也会越来越小，直至最终消灭。反过来，会计及会计学科的国际一体化在某种程度上也会反过来作用于它所处的社会环境，推动与其相关联的社会环境向国际一体化方向靠拢。这也是社会科学研究之不同于自然科学研究的又一大特点。因此，无论是我们在构造中国式的财务呈报概念框架过程中，还是在建设具有中国特色的会计理论与方法体系过程中，我们都必须保持清醒的头脑，恰当认识会计的国家差异和国际一体化发展趋势。
现代科学技术革命
现代科学技术革命对会计学科的影响，就笔者的观察，主要表现为两个方面：一方面是因为现代科学技术革命所带来的技术创新对传统会计模式的冲击和影响，另一方面是信息技术的发展本身就是以会计信息生产和交换为研究对象的当代会计理论与方法体系的革命。
（一）技术创新
现代科学技术革命所带来的经济生活中的一系列技术创新，已被公认为是主导当代经济发展与增长的关键因素。“经济由于创新而得以发展，创新一经出现，必将在社会上引起模仿，因为未能获取潜在利润的企业也想得到它。模仿活动引起创新浪潮，于是经济走向高涨。当较多的企业实现模仿之后，创新浪潮消逝，经济也就停滞了。这时经济再要发展，就必须有新的创新。”〔13〕因此，一个国家，一个地区的经济要求得到持续不断的增长，就必须要依赖持续不断的科技投入与技术创新。在现代科学技术革命的浪潮中，没有技术创新，就不可能有经济增长。与此同时，技术创新对具体企业而言，也同样具有左右其生死存亡的重要意义。一项产品的创新，一项工艺的创新，不仅可以使一家濒临倒闭的企业在短时间内起死回升，而且，也可以使一家处于巅峰状态的企业在一夜间跌至谷底。技术创新使得“企业的风险（无论是经营风险还是财务风险）和不确定性水平大为提升，资产的盈利能力和财务状况更难捉摸”，〔14〕技术创新使得传统会计模式所提供的信息不能够再真实与公允地反映企业的财务状况和经营业绩，技术创新使得仍然保持着独立、客观与公正立场的注册会计师不能够再确保其所鉴证信息的真实与公允性，同样是技术创新，使得企业经营失败的风险与审计过失风险之间的界限已变得越来越难以区分。究其根本原因，是因为从工业革命时代成长起来的传统会计模式对技术创新的不适应。建立在借贷记帐法、历史成本原则和权责发生制基础上的传统会计，对企业有形资产流动的确认、记录、计量和报告可谓是淋漓尽致，但对于因技术创新而产生的、重要性日显突出的企业专利权、专营权、版权、技术秘方、商标权、品牌权、商誉、回避竞争协议、计算机软件、研究与开发、广告与促销、市场开发、技术引进、人才引进与职工培训等无形资产的揭示却是显得如此苍白无力。致使传统会计下的财务信息逐渐失去了其与企业真实财务状况和经营业绩之间的相关性，逐渐失去了其与投资者决策之间的相关性。因此，技术创新呼唤着与之相适应的新的会计模式的诞生，技术创新呼换着具有全新观念的新的会计学科体系的诞生。
（二）信息技术
现代科学技术革命，尤其是现代信息技术的发展向传统会计领域发起了强烈的、前所未有的冲击和挑战。所谓信息技术，也就是研究信息生产、传递和处理的技术，它包括有关信息的产生、收集、交换、存储、传输、显示、识别、提取、控制、加工和利用等技术。在各种各样的现代信息技术中，最主要、最典型的是传感技术、通信技术和计算机技术〔15〕。它们类似于人的感觉器官、神经系统和思维器官。如果说蒸汽时代和电汽时代的技术发明是延长了人的四肢与感官功能，那么，电子计算机的发明则物化和放大了人脑的功能，开创了人类智力解放的新纪元。如果说蒸汽时代和电汽时代的技术发明对会计学科的冲击仅仅表现在外延的扩张和内部的分化方面，那么，电子计算机的发明、全球性卫星通讯的实现和互联网络的开通则将会对以采集、处理和报告与企业财务活动相关的信息为主要职能的传统会计学科形成最为直接、最为深刻和最为广泛的革命。如果说复式簿记的诞生有赖于语言的产生、文字、纸张及印刷术的发明，那么，现代传感技术、通信技术和计算机技术的发展则已为会计学科的新的革命准备了足够的条件。然而不幸的是，现代会计学科体系仍然局限于讲解如何在帐户左方记借、在右方记贷；仍然局限于如何运用三个世纪以前的反向抵减技术来实现会计信息中的正、负数表达；仍然局限于在纸张、笔墨加算盘等技术支撑下所提供的“只读寄存（ROM ）”功能下来构造和完善现有的会计理论与方法体系；仍然局限于用现代信息技术所提供的“随机寄存（RAM ）”来仿真手工会计系统下的会计循环……。总而言之，现代会计理论与方法的研究并未能充分考虑现代信息技术所提供的强大信息处理能力。如果我们的思想是根据现代信息技术的发展来构造现代会计的新体系，那么，传统会计所接受的将不是和风细雨式的修补和完善，而应当是一次全面而深刻的洗礼。在某种程度上，以人工系统为基础而构筑起来的现有会计理论与方法体系的大厦便有可能在信息技术的冲击下倾刻间化为乌有。对此，我们应当有足够的认识和充分的思想准备。否则，我们的思想和作为就有可能落后于时代，中国的会计理论与方法研究就有可能永远跟在别人的后面。
结论与思考
古人云：“以铜为镜，可以正衣冠，以古为镜，可以知兴替，以人为镜，可以明得失。”那么，我们通过对会计学科上下500 年发展规律的认识可以得出些什么结论或启示呢？
（1）会计学科是应经济发展的需要而产生和发展起来的。 没有19世纪工厂制度的建立，没有本世纪初期企业这种生产组织形式的出现，现代会计学科体系的大厦也就无从构建。会计之所以对现代企业制度的创立如此之重要，是因为它所提供的信息有助于使社会资源配置到最有效率的和最需要资源的地方，并以此来创造更多的社会财富和推动人类社会的文明。因此，会计的发展也就会与左右社会资源配置方式的社会经济制度保持着至为密切的联系。从表面看，会计学科的发展似乎只是受社会经济制度，或者说，在某些学者看来只是受政治制度变革的影响，但究其实质，真正左右会计学科发展规律的因素应当是因社会经济制度变革所引致的资源配置方式在根本上的改变。如果会计仅仅是政治的工具，那么，在一大二公的社会主义中国大可不必再需要这样的工具，但事实证明，这条路是绝对走不通的。作者认为，在任何社会制度下，只要还有资源配置，无论它采取什么形式，都需要会计为之服务。这才是会计之得以发展的本源与实质。
（2）会计学科的创立与发展， 离不开会计专业教育的促进和推动。以前人们在讨论会计的发展问题时总是忽视会计教育因素的存在。抑或只是从信息使用者接受会计教育的程度来旁敲侧击它对会计发展的影响。但作者认为，真正推动会计事业和学科发展的是会计专业教育而不是其他。让我们设想，世界上任何一种美好的事业如果没有后人来继承并使之发扬光大，那它都将会是没有前景和发展余地的。而正是会计专业教育才提供了会计学科得以不断发展壮大的原动力。
（3）会计市场的发展对会计学科发展的导向， 是以前人们在分析社会环境对会计的影响时所忽视的又一重要因素。但笔者认为，恰恰是因为有了会计市场才有了会计学科的今天。尽管会计市场的孕育和发展又与其他的环境因素有关，但笔者认为，会计市场本身才是推进会计事业和学科发展的最直接、最现实的因素。与计划经济时期的中国一样，如果社会不再需要会计市场，那么，会计最大限度也只能充当反映经济活动，监督经济过程的卑微角色，而不能成为“民众利益的看门狗”和“国家不花钱的经济警察”，也就不能担当主导资源流向和主导社会财富分配的重任。
（4 ）会计准则制定机构之得以成立并介入会计理论研究的事实至少说明两点：第一，目前会计学科的发展相对于会计实践来说还是相对滞后的，现有的会计理论还不足以用来指导和规范会计实践。第二，现有的会计理论与方法体系在世界范围内还不具有通用性。因此，人们不禁要提出会计学科究竟是不是科学的疑问。但也正是因为目前会计学科发展落后才说明会计规范在会计学科分化与综合过程中的重大影响和作用。从某种意义上，没有会计规范的发展就不可能有当今的会计学科体系，没有会计准则制定机构之介入概念框架的构造，就不会形成当今会计理论研究的繁荣局面。因此，会计规范在会计学科分化与综合的发展过程中功不可没。
（5）现代科学技术革命的种种迹象业已表明， 现有的会计模式和学科体系已经落后于我们所处的时代。面对技术创新和信息技术发展的挑战，我们的立场不应当是回避和退缩，不应当是固守传统会计模式的条条与框框，而是应当在现代科学技术革命为我们准备的变革条件基础上，让我们的头脑去发挥充分的想象，让我们的思想自由地去驰聘，让我们的目光去捕捉会计学科内最有价值的新动向。只有这样，古老的会计学科才有机会重新换发出生机，中国的会计事业和会计学科才有可能走向世界的前列。
注释：
〔1〕 刑宗江、黄寿宸，“怎样建立新中国会计理论基础？”， 《新会计》，1951／01。
〔2〕 作者之所以在这里没有提到记录的方法， 是因为作者并不认为记录内容的改变也必然要影响到记录方法本身的改变。就如同用同一种文字可以写出不同的文章的道理一样。但有趣的是，会计学科体系的每一次变革，通常又都是从记帐方法本身开始的，而不是其他。个中原因有待进一步研究考证。
〔3〕 英国1845年《公司法》规定：公司不仅应登记会计帐簿， 定期进行决策，而且董事还应编制“详尽与公允”的年度资产负债表，并在上面署名；与此同时，为确保公司董事所提供的这些会计报表真实可信，公司法还要求要由一名或若干名股东代表加以审查。参见薛云奎、谢芳，“注册会计师职业发展与准则制定探源”，《经济科学》，1994／06。
〔4〕 Eldon S Henderiksen, Michael F. van Breda,Accounting Theory(fifth edition),Richard D.Irwin,Inc.,1992.P59
〔5〕 王德升，“西方国家的注册会计师制度”， 载于阎达五主编《会计准则·财务通则十讲》，中国大百科全书出版社，1993年，P.197。
〔6〕 参见Consultants News,Special Report, June 1988and 1992.
〔7〕 United Nations Conference on Trade and Developmentand Officer in Charge,Programme On Transitional Corporations.,"Management Consulting:A Survey of The Industry and ItsLargest Firms".United Nations,New York,1993.
〔8〕
通常认为管理咨询师应当是各行业内的权威人士或者是经营管理、市场学和策略学方面的专家，抑或是管理信息系统、人力资源管理方面的专家或精算师等。 参见“Management Consulting:ASurvey of The Industry and Its Largest Firms".United Nations,New York,1993.
〔9〕 财政部，“会计改革与发展纲要”，1995年12月15日。
〔10〕 中国注册会计师教育教材编审委员会主编、辽宁人民出版社出版的注册会计师专门化系列教材共有9本， 它们是：“中级财务会计”、“成本管理会计”、“财务管理”、“审计”、“管理咨询”、“高级财务会计”、“电算化会计与审计”、“经济法”、“税法”。
〔11〕 Eldon S Henderiksen, Michael F. van Breda,Accounting Theory(fifth edition),Richard D.Irwin,Inc.,1992.P59.
〔12〕 American Accounting Association, Statement onAccounting Theory and Theory Acceptance.AAA,1977.
〔13〕 厉以宁，“序”，载于柳卸林著，《技术创新经济学》，中国经济出版社，1992，P.2。
〔14〕 汤云为、陆建桥，“财务会计发展所面临的挑战与出路”，《会计研究》，1997／1
〔15〕 林德宏，陈文林主编，《现代科学技术革命与马克思主义》，南京大学出版社，1989，P.99。
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