高质量发展视角下国企内审作用发挥的方法研究
王燕雯
(南京财经大学 江苏 南京 210023)
摘 要： 如何更好地发挥国有企业内部审计作用，学者和实务界运用企业管理的相关理论，并结合国有企业的特殊属性，从加强党的领导、完善企业治理结构等方面，提出了改进内部审计的方法措施，虽然各有侧重，但共同目的都是致力于探索一套具有中国特色、符合企业实际的内审工作体制机制。本文从高质量发展的视角，论述了国有企业内部审计面临的新要求，分析了当前的工作现状，探讨了提高内部审计工作质量的举措。
关键词： 高质量；国有企业；公司治理；内部审计
内部审计是国有企业管理中一项重要制度安排和不可或缺的工具。1983年8月20日，国务院转发了审计署《关于开展审计工作几个问题的请示》，标志着我国内部审计工作的启动。同年9月，中国石化总公司率先成立审计部，开展了内部审计监督活动。自此以后，国有企业在把握内部审计一般性规律的基础上，突出国有企业属性，不断丰富发展内部审计的实践特征与功能作用。进入新时代，高质量发展成为中国经济的鲜明特征，国有企业作为中国特色社会主义建设发展的重要力量，在实现高质量发展中肩负着重要使命。内部审计工作必须主动围绕国有企业改革发展的任务目标，实施更加精准有力的审计监督，为新时代国有企业高质量发展做出应有的贡献。
一、国企高质量发展对内部审计提出的新要求
IIA在2001年颁发的《内部审计专业实务标准》中将内部审计定义为：“一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过系统的、规范的方法，评价与改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”审计署2018年1月颁布的《审计署关于内部审计工作的规定》(以下简称11号令)，将内部审计定义为：“对本单位及所属单位财政财务收支、经济活动、内部控制、风险管理实施独立、客观的监督、评价和建议，以促进单位完善治理，实现目标的活动”。由此可见，国有企业内部审计就是通过依法履行职责，发挥规范发展、权力制约、廉政监督、风险防范、资产保值和提高效益的综合作用，推动国有企业建立完善现代企业制度，促进企业治理体系和治理能力现代化、实现高质量发展。这就需要强化内部审计的三种职能。
(一)强化监督职能，发挥“利剑”作用
学生在学校期间就要受到老师的关怀与呵护，教师也应该尽到“学校家长”的职责，为学生的身心发展保驾护航。教师和学生建立和睦、友好的师生关系，不仅能促进学生成绩的提升，还能优化学生心理状态。激励教育的使用，打破了教师和学生之间的隔阂，教师在对学生的激励中能感受学生对学习的热情，学生可以释放自己的潜能，让自己的能力得到充分发挥。
法约尔提出，管理主要是指计划、组织、指挥、协调和控制五大职能，其中控制职能其实包含监督和控制两个部分。监督是企业管理中的一项重要内容，内部审计是实现有效监督的重要手段。习近平总书记指出，努力构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系，更好发挥审计在党和国家监督体系中的重要作用。国有企业内部审计是党和国家监督体系向国有企业的延伸，是强化企业内部管理的有力手段。要党对国有企业的领导，推动国有企业深化改革、提高经营管理水平，加强国有资产监管，把国有企业做强做优做大，培育和打造具有国际竞争力的世界一流企业，离不开现代企业管理制度的支撑，离不开内部监督的制衡。国有企业在高质量发展中面临着很多挑战。比如，如何提升市场竞争力，如何形成与高质量发展相适应的制度环境，如何健全风险管理体制，如何优化资源配置等等。这当中，审计监督起着重要的保障作用。必须把国有企业内部审计监督放在党和国家监督体系与治理体系中在思考、谋划和推动，确保国有企业健康、有序和高效运行。
(二)强化评价职能，确保客观公正
内部审计评价是根据审计的结果，所作出的综合性评估与鉴定，是为企业增加隐性价值的重要体现。IIA将评价归在确认职能中，我国则在11号令中将评价作为内部审计的一项职能。主要包括对会计资料的真实性、财务收支的合理性、经营状况的有效性、资产的完整性和安全性、内部控制制度的合理性等内部环境进行评价。随着市场的发展和竞争的激化，评价内容还应包括市场竞争状态、企业在竞争中的优劣势等外部环境。关于如何进行评价，西方学者从综合业绩角度提出了评价模式，主要有德鲁克的改革论业绩评价法、霍尔的“四尺度法”，卡普兰和诺顿的平衡记分卡等。1999年6月，财政部等四部委联合出台了《国有资本金效绩评价规则》及《国有资本金效绩评价操作细则》，重点从企业资本效益、资产运营、偿债能力、发展能力四个方面进行评价。2017年中央经济工作会议提出“要加快推动形成高质量发展的指标体系、政策体系、标准体系、统计体系、绩效评价、政绩考核”。目前，江苏、广东等地方国资委已经探索建立高质量发展评价体系，全国性的国有企业高质量发展评价体系正在研究制定。待评价体系实施后，国有企业应围绕评价体系开展内部审计评价工作，客观反映企业运行效果，为管理者决策提供有益参考。
从委托代理双方信息不对称的理论来定义，道德风险是指代理人利用其拥有的信息优势采取契约的委托人所无法观测和监督的隐藏性行动或不行动，从而导致委托人损失或代理人获利的可能性。构建责权利统一的权利制衡机制一直是国有企业改革的重要内容。在国有企业治理机构中，内部审计的组织地位主要有这样几种状态：1.隶属于高管层；2.隶属财务部门；3.与纪检、监察合署办公；4.董事会和高管层双重领导；5.高管层与监事会双重领导。从以上设置模式分析，除了与纪检、监察合署办公外，其他的模式都要接受企业管理的领导。显而易见，内部审计机构的独立性不够，影响其作出客观公正的判断、有效防控企业负责人特别是主要负责人的道德风险。原茅台集团原董事长袁仁国将茅台酒经营权作为拉拢关系、利益交换的工具，为不法经销商违规从事茅台酒经营提供便利。在查处的国有企业负责人违法违纪案件中，他们把国有企业的经营权作为权力寻租的手段，攫取个人利益，造成国有资产的损失。国有内部审计机构大多依附于管理层，对企业权力运行的制约和监督具有很大的局限性，对企业负责人的相关责任审计流于形式，难以切实防范不良行为。企业负责人可以利用自己掌握的充分的内部经营信息，加之在公司治理结构中的优势地位，有条件为自己牟取不法利益。
党的十八大以来，党中央相继出台了关于深化国有企业改革的指导意见、关于在深化国有企业改革中坚持党的领导坚强党的建设的若干意见、关于深化国有企业和国有资产审计监督的若干意见等，着力推动国有企业高质量发展。为了推动这些部署的落实，审计署修订实施了11号令，使内部审计在国有企业发展中起到保驾护航的作用。新时代国有企业内部审计应突出以下方面加强改进工作。
审计署11号令从12个方面规定了内部审计的职责，应重点从如下三个方面依法履行。一是紧扣重要事项。围绕国家重大方针政策，企业的发展规划、战略决策、重大措施以及年度业务计划执行情况，固定资产投资项目，境外机构、境外资产和境外经济活动等，开展内部审计工作，促进党中央决策部署的贯彻落实，保障贯彻新发展理念、全面深化改革，承担服务发展和改善民生的社会责任。二是紧扣重大资金。针对生产经营中资金量大、风险高的重点业务或是新业务，开展专项审计，全程跟踪，持续关注经营状况、损益构成、资产质量，及时发现潜在的风险，提高审计工作的针对性和有效性。三是紧扣关键人物。加强对国有企业负责人自然资源资产管理和生态环境保护责任、履行经济责任情况的审计，准确评价企业负责人责任落实情况。在离任审计的基础上，推行任中审计，或是将审计纳入到年度考核，一年一审，审计结果作为奖惩和干部任免的重要依据。通过经常性的内部审计，突显其“威胁价值”，促使企业负责人履职尽责。
二、国企高质量发展下内部审计面临的问题
他瞪眼过去，对方却浑然不惧，朝他皱鼻嘟嘴，以示回敬。他有心还击，但顾忌天葬师威仪，只好恨恨地别过头去。
(二)拓展参与领域
哈佛大学商学院教授迈克尔·波特提出，企业的价值创造是通过一系列活动构成的，这些活动可分为基本活动和辅助活动两类，基本活动包括内部后勤、生产作业、外部后勤、市场和销售、服务等；而辅助活动则包括采购、技术开发、人力资源管理和企业基础设施等。这些互不相同但又相互关联的生产经营活动，构成了一个创造价值的动态过程，即价值链。内部审计以紧密关注组织风险为主线，通过风险管理、内部控制与组织治理，帮助组织增加价值。这同企业价值链理论在增加价值和改善组织运营具有本质一致性，为内部审计嵌入企业价值链中提供了理论基础。从内部审计与企业价值链相融合的角度分析，国有企业内部审计主要存在的问题是，内部审计的职能与价值链的增值目标不是高度契合。国有企业在实行内部审计之初，将其作为政府监管国有企业的一种手段，主要目的是查错纠弊，监督的色彩浓重。企业价值活动的产品开发、生产运营等上游环节，市场营销、售后服务等下游环节，未全面纳入到内部审计范围，制约了内部审计优化企业价值链节，降低链节间的协调成本的作用。内部审计应主动融入企业价值链中，为企业深化改革、改进管理、提质增效服务，更好地实现直接价值和间接价值。
(二)代理问题方面
代理理论认为，当经营者就是企业资源的所有者时，他们拥有企业全部的剩余索取权，经营者会努力地为他为自己而工作，这种环境下，就不存在什么代理问题。经营者与所有者分离时，由于信息不对称以及委托人和代理人的效用函数不一致等原因，二者之间可能存在利益冲突，使得经营者具有偏离所有者利益的冲动。在这种情况下，如果缺乏有效的约束，经营者行为很可能最终损害所有者的利益。我国的国有企业是典型的所有者与经营者分离类型的企业，所有权归全体人民，国家代表人民行使所有权职能，把国有资产交给企业领导人员经营管理。国有企业经营管理者既要对企业员工、利益相关者负责，又要对人民群众负责；既要对当代人负责，还要对子孙后代负责。当前国有企业有两个层面的代理关系，一是基于行政体制的代理关系，由人民、中央政府及职能部门、地方政府及职能部门、国有企业等层级构成。二是基于市场体制的代理关系，由股东大会、董事会、企业经营管理人员和普通职工等层级构成。由于代理层级和定位复杂，造成所有者对经营者监督的缺位，企业如何发展很大程度上受制于经营者的意志，容易产生短期行为等代理问题。就目前国有企业内部审计的现状而言，对经营者履行执行、决策、管理、分配等职责的确认力度不大。
(三)道德风险方面
由表1可知，规范重心坐标的坐标值满足由T-Map的构建过程可得，对于圆柱域中任意交点轴线Fx，若已知Fx的规范重心坐标为λFx，则Fx相对于F0的偏差
(三)强化建议职能，力求科学有效
三、国企内部审计推动高质量发展的改进措施
易非不吭声，其实她是想听他劝劝自己的，可惜，她找错了人，陈留是她的男友，是她将来要携手一生的人，她的也就是他的，他怎么可能叫她看淡呢？
(一)聚焦审计重点
咨询是从评价中分离出来的一项职能，适应了企业发展对内部审计精细化的需求。它侧重于在实事求是、客观公正的基础上，提供科学性、可操作的建议，为企业增加价值。IIA于1947年7月发布的第一号《内部审计职责说明书》中就规定了内部审计的咨询功能。但在我国，直到11号令才明确这一职能，用的是“建议”这一表述。虽然相比较国际通行标准晚了很多，但这标志着我国内部审计职能的新发展，突显了内部审计咨询服务价值，必将推动我国内部审计工作更好地适应高质量发展的要求。防范化解重大风险，事关国家安全，事关发展全局，是实现高质量发展必须跨越的重大关口。国有企业在防范化解重大风险中居于重要地位。要发挥国有内部审计在防范化解重大风险中的监测预警作用，开展风险导向审计等工作，重点围绕加强党的领导、经济效益、社会效益、反腐倡廉等方面，深入排查，加强分析研判，帮助企业及时识别摸清风险点，有效应对、正确化解各类风险，防止小风险演变为大风险、个别风险演变为综合风险，保障和促进国有企业可持续发展，维护国家经济安全。
在国有企业高质量发展的背景下,对照审计署11号令,国有企业在内部审计的目标层次、内涵与外延、组织边界、职能定位、工作方式等发生了较大变化。但是目前，国有企业内部审计与组织目标正相关性不够强，主要表现在以下方面：
(一)融入企业价值链方面
小麦是我国的主要粮食之一，由小麦所诞生出的各种副产品也是我国居民的重要食品来源。小麦不能直接食用，需要经过一系列的加工，但是目前所采用的加工技术却还存在着一些问题，小麦的普通加工与高科技加工之间也存在一定的区别。
研究发现，蛋白质比碳水化合物和脂肪能燃烧更多的卡路里。蛋白质中大约30%的热量被直接消化和吸收，而碳水化合物只有10%，脂肪更少。纤维也能消耗较多的热量。这并不说跑者可以完全不摄入碳水和脂肪，而是要平衡三大营养物质的摄入。
传统的内部审计的审计范围主要集中在财务方面。为了实现内部审计从组织内的财政财务收支及相关经济活动的功能定位，转变为促进组织完善治理、实现目标。11号令将内部审计业务范围拓展到组织内的所有业务活动，并将内部审计对执行过程的关注延伸到决策制定、计划编制和绩效评价等方面，审计内容的层次也从传统的管理职能审计提升到风险管理、内部控制为重点的现代管理审计层面。应该将内部审计的范围扩展到企业经营管理的方方面面，形成事前、事中、事后完整的审计监督链条，使企业的整个经营活动都处于内部审计的监督之下，及时发现各个环节存在的问题并加以纠正，使企业的风险降到最低程度，真正发挥其监督服务的功能，促进企业经营目标的实现。内部审计全面参与组织经营管理活动，审计工作量加大，审计方式需要由人工操作为主，转向以“互联网+”为主，实现审计信息化。国家电网公司初步组建了数字化审计工作室，组织开展集中非现场数据分析，指导各审计组现场分散核实有关问题疑点，大大节约了审计工作时间。
(三)保证审计独立
《利马宣言》明确，内部审计机构既应当从属于所在单位的领导，又应当尽可能保持职能上和组织上的独立性。11号令依据公司治理结构，分为单一法人组织内和上下级组织之间，对内部审计机构设置和管理体制进行了新的规定，以保持其独立性。在单一法人组织中，国有企业内部审计机构或者履行内部审计职责的内设机构应当在企业党组织、董事会(或者主要负责人)直接领导下开展内部审计工作，向其负责并报告工作。明确了内部审计机构与单位内的党组织之间的关系，体现了坚持和加强党的领导的要求。在不同法人组织之间，下属单位、分支机构较多或者实行系统垂直管理的单位，其内部审计机构应当对全系统的内部审计工作进行指导和监督。系统内各单位的内部审计结果和发现的重大违纪违法问题线索，在向本单位党组织、董事会(或者主要负责人)报告的同时，应当及时向上一级单位的内部审计机构报告。既突出了党的领导地位，又坚持“上审下”与“同级审”相结合的管理体制。这种制度设计，使得内部审计较之以往独立性得到了提高，但仍是相对独立而不是绝对独立。内部审计机构还是组织内的机构，工作经费由组织支付，没有完全作为第三方。内部审计机构的人员是组织的员工，招录、培训、晋升由组织负责。为保持内部审计的绝对独立，应在领导和管理体制上彻底与审计对象分离。参照党的纪检监察机构的设置，国资委对国有企业的内审工作进行直接领导，由国资委派专员负责所属国有企业的内审工作，国资委定期听取派驻机构的审计工作汇报。派驻人员的职务升迁及其薪酬考核一并归属于国资委管理。
四、结束语
国有企业是中国特色社会主义的重要物质基础和政治基础，是推动高质量发展的重要力量。国有企业应该担当起完善发展我国内部审计工作的历史使命，创新审计理念，完善审计监督体制机制，改进审计方式方法，在帮助国有企业建立现代企业管理，实现国有资产保值增值、提高国有经济竞争力、放大国有资本功能的征程中，创造出具有中国特色的内审工作经验。
参考文献：
[1] 时现.最新发布的《审计署关于内部审计工作的规定》的特点分析——基于修订前后比较的视角[J].中国内部审计，2018(3)：4-7.
[2] 时现.现代企业内部审计的治理功能透视[J].审计研究，2003(4):61-64.
[3] 王啸.基于效益考量的国企内审质量提升[J].现代国企研究，2017(8下)：9.
[4] 孙素敏.论新时代企业内部审计创新[J].河北企业，2019(3)：33-34.
[5] 王莉莉.基于价值链的企业内部审计研究[J].中国内部审计，2014(12)：17-19.
作者简介： 王燕雯(1986-)，女，安徽合肥人，在读研究生，南京财经大学。