新旧资产负债表日后事项准则之比较，本文主要内容关键词为：资产负债表论文,新旧论文,日后论文,准则论文,事项论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国对会计报表报出日期有明确的规定：一般国有企业，月报表于月份终了后15天内报出，年度会计报表于年度终了后45天内报出；股份制试点企业年报表在年度终了后4个月内报出；外商投资企业年度会计报表在年度终了后4个月内，连同中国注册会计师的审计报告一同报出。由于会计报表的编制和报出之间存在时间差异，在这段时间内可能会发生一些经济业务，使企业在会计报表报出时的财务状况、经营成果与会计报表中反映的财务状况产生差异，导致会计报表反映的会计信息不真实。为了使会计报表使用者全面及时了解企业的真实状况，以正确地作出判断和决策，对上述资产负债表日后事项或者进行调整，或者在会计报表附注中加以说明。
为了规范资产负债表日后事项的会计核算和相关信息的披露，提高会计信息质量，财政部对原颁布的《企业会计准则——资产负债表日后事项》（财会字[1998]14号，以下简称旧准则）作了修订，颁发了新的《企业会计准则——资产负债表日后事项》（财会[2003]12号，以下简称新准则），并于2003年7月1日起在股份有限公司，以及执行《企业会计制度》或《金融企业会计制度》的其他企业中执行。本文拟对新旧准则作一比较，并探讨新准则存在的问题。
一、关于定义
新旧准则中都使用了资产负债表日后事项、财务报告批准报出日两个术语，表面上看其定义并无大的修改，但新准则定义更严谨、更科学、更规范、更具体。
1.关于资产负债表日后事项的定义。新准则中是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的有利或不利事项。旧准则中指自年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的事项。新准则中将“自年度”删掉，增加了“有利或不利”。从新旧准则关于资产负债表日后事项的定义可以看出，资产负债表日后事项可以分为两类事项：（1）对资产负债日已经存在的情况，提供进一步证据的事项；（2）说明资产负债表日以后才发生情况的事项。
2.关于财务报告批准报出日的定义。新准则中指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期。旧准则中指董事会批准财务报告报出的日期。新准则中增加“或类似机构”，从定义上为准则扩大使用范围打下了基础，即旧准则只在上市公司中实行，而新准则不仅适用股份公司，而且适用执行《企业会计制度》或《金融企业会计制度》的其他企业。
二、关于调整事项
对于调整事项的概念，新准则表述为资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的为资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，有助于对资产负债表日存在情况有关的金额作出重新估算的事项，应作为调整事项。旧准则表述为资产负债表日后获得新的或进一步的证据，有助于对资产负债表日存在状况的有关金额作出重新估计，应当作为调整事项，据此对资产负债表日所反映的收入、费用、资产、负债以及所有者权益进行调整。新准则的表述更加明确了调整事项的特点：第一，在资产负债表日已经存在的事项；第二，对按资产负债表日存在情况编制的会计报表产生重大影响的事项；第三，发生在“资产负债表日至财务报告批准报出日之间”的事项。在列举调整事项的例子方面，新准则列举了四个例子：（1）已证实某项资产在资产负债表日已减值，或为该项资产已确认的减值损失需要调整；（2）表明应将资产负债表日存在的某项现时义务予以确认，或已对某项确认的负债需要调整；（3）表明资产负债表所属期间或以前期间存在重大会计差错；（4）发生资产负债表所属期间或以前期间所售商品的退回。旧准则也列举了四个例子：（1）已证实资产发生了减损；（2）销售退回；（3）已确定获得或支付的赔偿；（4）资产负债表日后董事会制定的利润分配方案中与财务报告所属期间有关的利润分配（其中分配方案中的股票股利应当作为非调整事项）。新准则的表述更具体、更清楚，让会计工作者更容易理解。将旧准则中的“已证实资产发生了减损”修改为“已证实某项资产在资产负债表日已减值，或为该资产已确认的减值损失需要调整”，对已确认资产减值损失进行调整，有调增和调减两种情况，在旧准则中对此没有规定。新准则将“已确定获得或支付的赔偿”修改为“表明资产负债表日存在的某项义务予以确认，或已对某项义务确认的负债需要调整”，一方面规定了确认资产负债表日的义务和调整已确认的负债都要作为调整事项，另一方面删除了“已确认获得的赔偿”。新准则中增举了“表明资产负债表所属期间或以前期间存在重大会计差错”这一调整事项，虽然按旧准则，此例也属于调整事项，但我国会计人员素质参差不齐，往往在处理会计差错时不区分重大与否，而只按《企业会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》处理，不按《企业会计准则——资产负债表日后事项》进行处理，使会计信息失真，新准则的这种规定，使企业不再有空子可钻。
三、关于非调整事项
对于非调整事项的概念，新准则表述为资产负债表日后至财务报告批准报出日之间才发生的，不影响资产负债表日的存在情况，但不加以说明将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策的事项，应作为非调整事项。旧准则表述为资产负债表日以后才发生或存在的事项，不影响资产负债表日存在状况，但如不加以说明，将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策，这类事项应当作为非调整事项，在会计报表附注中予以披露。新旧准则关于非调整事项的概念都从三方面进行表述：（1）发生时间。新准则规定为资产负债表日后至财务报告批准报出日之间；旧准则规定为资产负债表日以后。（2）影响情况。新准则表述不影响资产负债表日的存在情况；旧准则表述为不影响资产负债表日存在状况。（3）其重要性，应当揭示或披露，但新准则要求披露得更详细。对于非调整事项的例子，新准则列举了十二个：（1）发行股票和债券；（2）资本公积转增资本；（3）对外巨额举债；（4）对外巨额投资；（5）发生巨额亏损；（6）自然灾害导致资产发生重大损失；（7）外汇汇率或税收政策发生较大变化；（8）发生重大企业合并或处置于公司；（9）对外提供重大担保；（10）对外签订重大抵押合同；（11）发生重大诉讼、仲裁或承诺事项；（12）发生重大会计政策变更。旧准则条文中明确指出了“股票和债券的发行、对一个企业的巨额投资、自然灾害导致的资产损失、外汇汇率发生较大变动”等4个常见例子，其余事项由会计人员根据“非调整事项”条文进行判断。由于会计人员素质高低不齐，对同一事项有不同判断，就会有不同的处理，即有的加以披露，有的不披露，会计信息总体质量得不到保证，新准则采取尽可能多的用条文规定非调整事项的例子，从而降低了会计人员判断的难度，有利于准则的贯彻执行。
四、关于股利的处理
新准则条文规定，资产负债表日至财务报告批准报出日之间由董事会或类似机构制定利润分配方案中的股利（或分配给投资者的利润）应按如下方式处理：（1）现金股利在资产负债表中单独列示；（2）股票股利在会计报表附注中单独披露。资产负债表日至财务报告批准报出日之间由董事会或类似机构制定并经股东大会或类似机构批准宣告发放的股利比照上述规定处理。旧准则对于股利的规定为资产负债表日后董事会制订的利润分配方案中与财务报告所属期间有关的利润分配（其中分配方案中的股票股利应当作为非调整事项），也应当作为调整事项。在旧准则中只将利润分配中的股票股利作为非调整事项，现金股利作为调整事项，并未要求在资产负债表所有者权益项目中单独反映现金股利（或利润），同时旧准则也没有规定发放股利的情况。
五、关于持续经营
新准则中规定为“资产负债表日后事项表明持续经营假设不再适用，则企业不应在持续经营的基础上编制会计报表；同时，还应披露如下内容：（1）对不以持续经营假设编制会计报表的事实；（2）持续经营假设不再适用的原因；（3）编制非持续经营会计报表所采用的基础。”旧准则没有此规定，只是在引言中规定准则不涉及中止营业问题。
六、关于适用范围
旧准则从1998年1月1日开始在我国上市公司中执行，其适用范围为：（1）规范企业资产负债表日后事项的会计核算和相关信息的披露；（2）本准则不涉及中止营业。新准则从2003年7月1日起在股份有限公司及执行《企业会计制度》或《金融企业会计制度》的其他企业中执行，新准则的适用范围除了规范企业资产负债表日后事项的会计核算和相关信息的披露之外，还涉及中止营业的问题，适用范围更广。
七、新旧准则在运用会计原则上的比较
1.谨慎性原则。谨慎性原则（又称稳健原则），是指在会计处理时谨慎小心，尽可能选择不虚增利润、不多计资产、不夸大所有者权益、不少计负债或费用的会计处理方法和程序，并合理核算可能发生的损失和费用。新旧准则运用谨慎性原则的区别主要表现在对“已确认获得的赔偿”这一会计事项的处理上。在旧准则调整事项条文中明确列举了“已确定获得或支付的赔偿”，此例子是指在资产负债表日以前或资产负债表日存在的赔偿事项，资产负债表日至财务报告批准报出日之间提供了新的证据表明企业能够收到赔偿款或须要支付赔偿款，这一新的证据如果对资产负债表日所作的估计需要调整的，应进行调整，即将获得的赔偿也作为调整事项。而在新准则中没有明确列举“已确定获得的赔偿”，这就要求会计人员充分运用谨慎性原则并结合实质重于形式原则对“已确定获得的赔偿”是否作为调整事项加以判断。新准则更加注重了谨慎性原则的运用。
2.重要性原则。重要性原则要求对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以作出合理判断的重要会计事项，必须按规定的会计方法和程序进行处理，并予以充分地、准确地披露，对于次要的会计事项在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者作出正确判断的前提下，可以简化处理。新旧准则在运用重要性原则的区别主要表现在对非调整事项的确认上，新准则列举了非调整事项的12个例子，其中用了三个“巨额”、七个“重大”，而旧准则列举4个例子中只用了一个“巨额”、一个“较大”，特别是关于自然灾害导致的资产损失的规定，新准则是将其重大损失作为非调整事项，而旧准则不加区分重大与否，会计工作者一般都将其视作非调整事项处理。
八、会计处理
1.关于调整事项的会计处理。资产负债表日后事项中的调整事项应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作相关的账务处理，并对资产负债表日已编制的会计报表作相应调整。虽然新旧准则对调整事项的会计处理原则没有区别，但因准则有较大修改，对具体的会计事项，其处理方法不同。现举例加以说明：
甲公司与乙公司签订一项供销合同，合同规定，甲公司在2001年10月份内供应给乙公司一批物资。由于甲公司未能按照合同发货，致使乙公司发生重大经济损失。乙公司通过法律程序要求甲公司赔偿经济损失100万元。该诉讼案在12月31日尚未判决，甲公司记录了85万元的其他应付款，并将该项赔偿款反映在12月31日的会计报表上，乙公司未记录应收赔偿款。2002年2月10日，法院一审判决，甲公司偿付乙公司经济损失95万元，甲公司不再上诉，但甲公司尚未支付赔偿款，并告知乙公司，暂时无法支付赔偿款。（假定财务报告批准报出日为2月25日，所得税率为33％，税前会计利润等于应纳税所得额，公司按净利润的10％提取法定盈余公积，按净利润的5％提取法定公益金，之后不作其他分配。）
假定甲、乙公司为上市公司，根据旧准则规定，甲乙公司首先应判断该事项为调整事项，并按调整事项的处理原则进行如下处理。
甲公司：
（1）记录应支付的赔偿款
借：以前年度损益调整10
贷：其他应付款10
（2）调整所得税
借：应交税金——应交所得税3.3
贷：以前年度损益调整3.3
（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配
借：利润分配——未分配利润6.7
贷：以前年度损益调整6.7
（4）调整利润分配
借：盈余公积1.005
贷：利润分配——未分配利润1.005
（5）调整报告年度会计报表相关项目的数字（会计报表略）
①资产负债表项目的调整
调增其他应付款10万元；调减所得税3.3万元；调减盈余公积1.005万元；调减未分配利润5.695万元。
②利润表和利润分配表项目的调整
调增营业外支出10万元；调减所得税3.3万元；调减提取法定盈余公积0.67万元；调减提取法定公益金0.335万元；调减未分配利润5.695万元。
乙公司：
（1）根据判决书，记录应收的赔偿款
借：其他应收款95
贷：以前年度损益调整95
（2）调整所得税
借：以前年度损益调整31.35
贷：应交税金——应交所得税31.35
（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配
借：以前年度损益调整63.65
贷：利润分配——未分配利润63.65
（4）调整利润分配
借：利润分配——未分配利润9.5475
贷：盈余公积9.5475
（5）调整报告年度会计报表相关项目的数字（会计报表略）
①资产负债表项目的调整
调增其他应收款95万元；调增应交所得税31.35万元；调增盈余公积9.5475万元；调增未分配利润54.1025万元。
②利润表和利润分配表项目的调整
调增营业外收入95万元；调增所得税31.35万元；调增提取法定盈余公积6.365万元；调增提取法定公益金3.1825万元；调增未分配利润54.1025万元。
根据新准则的规定，甲公司首先应判断该事项为调整事项，并按调整事项的处理原则进行如下处理：甲公司的处理同上；乙公司则还要考虑甲公司的财务状况、赔偿支付能力、判决执行情况，结合或有事项准则，只有当“基本确定”条件满足时才能加以确认并同上处理，其他情况则不能进行调整（因为法院判决的赔偿款，能否收到，能收到多少都有不确定性）。假如乙公司最终不能收到该赔偿款或只能收到部分赔偿款，如果进行了调整，就会虚增利润、多计资产，不符合谨慎性原则。
假定甲、乙公司为执行《企业会计制度》或《金融企业会计制度》的其他企业，根据旧准则规定，甲、乙公司均不作处理；根据新准则规定，甲、乙公司分别作同前甲、乙公司同为上市公司的会计处理。
2.关于非调整事项。资产负债表日后发生的非调整事项，应当在会计报表附注中加以披露，新旧准则坚持了同一处理原则。其会计处理的不同之处在于：（1）某些事项按旧准则应作为非调整事项进行披露，而按新准则的规定不作为非调整事项，不需进行披露，如损失不大的自然灾害造成的资产损失；（2）同一非调整事项，新准则要求比旧准则披露得更详细、更充分。
九、新准则中存在的问题
1.文字规范上，新准则中第“3”条、第“5”、第“7”条有四处用了“资产负债表日后至财务报告批准报出日之间”，笔者认为将“后”字去掉，改为“资产负债表日至财务报告批准报出日之间”更为妥当，因为准则中关于资产负债表日后事项的定义明确界定了时间范围，即资产负债表日至财务报告批准报出日之间，同时对资产负债表日发生的事项，企业会计制度有规定，会计工作者不会将此作为资产负债表日后事项进行处理，所以这里没有必要加“后”进行强调。
2.新准则列举的调整事项中“已证实某项资产在资产负债表日已减值，或为该项资产已确认的减值损失需要调整”，调整包括调增和调减两种情况，调减不符合谨慎性原则。