清算制下土地增值税筹划实例解析，本文主要内容关键词为：增值税论文,实例论文,土地论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2007年1月16日，国家税务总局发布了《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号），明确了房地产企业土地增值税进行清算式缴纳的适用范围，标志着现有的房地产开发土地增值税从“预征”时代进入了“清算”时代；国家税务总局《关于开展2008年税收专项检查工作的通知》（国税发[2008]9号），又一次将房地产开发列为专项检查的重点行业，把土地增值税列为检查内容。由于土地增值税税率较高，对房地产开发企业的利润有较大的影响，相关的纳税筹划就显得十分重要。
一、按照建立方式分别核算进行筹划
纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税，增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。对于纳税人既建立普通标准住房又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能确定核算增值额的，其建造的普通住宅不能适用这一规定。因此，要根据建房方式分别核算，以便享受税收优惠。
例1：某房地产公司转让普通标准住宅所取得的收入为900万元，其扣除项目金额为800万元，转让豪华别墅所取得的收入为1500万元，其扣除项目金额为1000万元。
1.合并核算增值额
增值额=900-800+l500-1000=600万元
增值额与扣除项目金额之比=600÷(800+l000)=33.33%
土地增值税税额=600×30%=180万元
2.分别核算增值额
普通标准住宅增值额=900-800=100万元
普通标准住宅增值额与扣除项目金额之比=100÷800=12.5%＜20%，可免征土地增值税。
豪华别墅增值额=1500-1000=500万元
豪华别墅增值额与扣除项目金额之比=1500-1000=50%
土地增值税税额=500×30%=150万元
两种方式进行比较，第二种方式比第一种方式少交30万元的土地增值税。
二、利用代收费用计价方式进行筹划
《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字｛1995｝第048号）第六条规定：“对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。对于代收费用作为收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。”据此，房地产开发企业对代收费用计价方式可进行纳税筹划。
例2：某房地产开发公司出售商品房，售价为3000万元，按市政府的要求，在售房时代收了200万元费用。该商品房支出如下：支付土地出让金200万元，房地产开发成本为600万元，其他扣除项目200万元（不包括营业税金及附加），税率同上例。
方案一：代收费用不并入房价，单独收取，则扣除项目金额为：200+600+200+（200+600）×20%+3000×5%×（1+7%+3%+1%）＝1327（万元），增值额为：3000-1327＝1673（万元），增值率为：1673÷1325＝126%，应缴纳土地增值税为：1673×50%-1327×15%＝637（万元）。
方案二：将代收费用并入房价一并收取，则扣除项目金额为：200+600+200+（200+600）×20%+200+（3000+200）×5%（1+7%+3%+1%）＝1538（万元），增值额为：3000+200-1538＝1662（万元），增值率为1662÷1538＝108%，应缴纳的土地增值税为：1662×50%-1538×15%＝600（万元）。
显然，采用方案二可少缴纳土地增值税37万元。另外，代收费用计价方式的选择不是一成不变的，究竟采用哪种计价方式，应根据每个核算项目的具体情况来选择。
三、通过控制住宅档次进行筹划
这方面纳税筹划的关键就是通过适当减少销售收入或增加可扣除项目金额使普通住宅的增值率控制在20%以内。这样做的好处有两个：一是可以免缴土地增值税；二是降低了房价或提高了房屋质量、改善了房屋的配套设施等。
例3：某房地产开发企业，某年度商品房销售收入为1.5亿元，其中普通住宅的销售额为1亿元，豪华住宅的销售额为5000万元。税法规定的可扣除项目金额为1.1亿元，其中普通住宅的可扣除项目金额为8000万元，豪华住宅的可扣除项目金额为3000万元。其计算公式为：增值率=增值额÷扣除项目金额×100%=(收入-扣除项目金额)÷扣除项目金额×100%，应纳税额=增值额×相应税率-扣除项目金额×速算扣除数。如果不分开核算：增值率=(15000-11000)÷11000×100%=36%，应纳税额=(15000-11000)×30%=1200万元。如果分开核算，但没有控制好增值率，使其超过了20%，则：普通住宅：增值率=(10000-8000)÷8000×100%=25%，应纳税额=(10000-8000)×30%=600万元；豪华住宅：增值率=(5000-3000)÷3000×100%=67%；应纳税额=(5000-3000)×40%-3000×5%=650万元。两者合计为1250万元，分开核算比不分开核算多支出税金50万元。这是因普通住宅的增值率超过了20%，须缴纳土地增值税。但如果能使普通住宅的增值率控制在20%以内，则可大大减轻税负。控制普通住宅增值率的方法是降低房屋销售价格，销售收入减少了，而可扣除项目金额不变，增值率自然会降低。当然，这会带来另一种后果，即导致销售收入减少，这是否可取，就需要比较减少的销售收入控制增值率减少的税金支出的大小，从而作出选择。
四、通过合理确定收入及转换收入形式进行筹划
1.通过合理确定收入进行筹划
决定销售商品房的房款收入有两个因素：一是商品房的单价，二是商品房的销售面积。商品房的销售面积是相对固定的，而单价则是可变的。对于销售定价除了考虑市场因素、成本利润等因素，还要考虑土地增值税因素。
假设计算土地增值税的扣除项目是固定的，那么就需找到一个形成土地增值税相对低的合理的商品房销售单价。首先应根据项目成本费用、市场环境及预算利润来确定商品房销售单价区间，然后在这个区间内取点计算相应的土地增值税额，再根据税额来计算各个单价形成的项目利润总额，以形成利润总额最大的单价为最优单价。
例4：某房地产公司开发开树花园项目，在开盘前该公司根据市场环境及预计的成本122000万元(含税)、期望的利润水平制定了该项目的均价区间为5000～6000元/㎡。假设均为普通标准住宅且不考虑因单价与单套房总价超标界定为高档房因素，该项目建筑面积为30万㎡，并假设按税法规定的扣除项目总额为12亿元。
根据以上资料数据，假定未知数x为使增值率等于20%的均价，那么可得以下方程式：[30x-120000×(1+20%)]/120000×(1+20%)=20%
求出该均价为5760元/㎡，这样可知小于或等于5760元/㎡的均价不需缴纳土地增值税，并且在这一均价区间，5760元/㎡带来的利润总额是最大的，即：5760×30-122000=50800(万元)。
再来看5760～6000元/㎡的均价区间中，哪一个均价带来的利润总额最大。
首先，假定未知数y为使增值率等于50%的均价，那么可得以下方程式：
[30y-120000×(1+20%)]/120000×(1+20%)=50%
求出该均价为7200元/㎡，由此可知在5760～6000元/㎡的区间内均是按30%的税率计算缴纳土地增值税，设Z为该区间值一均值，利润总额为：(30Z-122000)-(30Z-144000)×30%=21Z-78800(万元)。
那么Z值越大，利润总额越大。令Z为6000元/㎡，则利润总额为47200万元，当均价为5760元/㎡时，其利润总额为50800万元，大于均价为6000元/㎡所带来的利润总额。因此可以判定，在这个均价区间内，5760元/㎡是最好的均价。
从上述实例分析可以看出，并不是盲目抬高房价就能获得最大利润，这也是国家制定土地增值税的初衷。
2.通过分散收入的形式进行筹划
在实务操作中，可以采取的方法是将可分除的项目从整个房地产项目中剥离出来单独处理，如装修费，设备安装费，附属设施建设费等。这样处理可以使上述业务的盈利不用缴纳土地增值税，从而增加企业利润。
另外，房地产开发企业也可以将一个整体项目中的多个工程分开处理，以达到降低增值率，降低税负的目的。例如，可以将一个整体增值率超过20%的项目中增值率未达20%的普通标准住宅和其他增值率超过20%楼盘分开核算，使其可享受免征土地增值税的优惠。
但是，无论是分拆业务还是将项目分开核算，在决定是否采用的时候，一定要仔细核算是否能达到节税的目标。