试论企业具体会计准则的执行，本文主要内容关键词为：会计准则论文,试论论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
在会计准则理论的研究中，人们大多把注意力集中在会计准则制定问题上，较少研究会计准则的执行问题，这不能不说是会计准则理论研究中的一大缺陷。会计准则的执行是准则运行过程中的一个重要的环节，其有效与否关系到整个准则体系的成败。有鉴于此，本文不揣陋见，对会计准则执行问题作一研究，求教大家。
一、会计准则执行的性质与作用
（一）会计准则执行的性质
会计准则执行就是指将会计准则方案付诸实施，把会计准则的内容变为现实以达到准则目标的动态过程。具体地说，它是会计准则执行者运用各种准则资源，通过建立组织机构（或者对现有组织机构的优化），组合各种必要的要素，采取各种行动将会计准则观念形态的内容转化为现实效果，从而使既定的会计准则目标得以实现的过程。会计准则执行的这一性质，明确了这样几个特点：
1.会计准则目标的明确性
会计准则执行首先要求会计准则目标明确、具体、可行，以此作为会计准则执行的指导方针和评估的重要标准。如果会计准则目标不明确、不具体、不切合实际，使得会计准则执行人员无法准确领会制定者的意图，无法针对确定而具体的目标来调整自己的行为，会计准则也就无法有效执行。所以说，会计准则目标的明确性是会计准则执行的内在要求，是会计准则执行的首要特点。
2.会计准则范围的限定性
任何会计准则都有自己特在的对象和范围，这是会计准则制定时就规定了的，离开会计准则本身规定的对象和范围去执行会计准则，不但不能收到预期的效果，往往还会使会计准则失去权威性和严肃性。
会计准则范围的限定性，是指一定的会计准则只能使用于一定的范围。会计准则范围亦称目标群体，是指会计准则作用和影响的对象，包括一般对象和特定对象。一般对象是指某一项具体准则适用于何种范围、不适用于何种范围，规范哪些业务、不规范哪些业务，这在具体准则的“引言”部分都有明确的规定。特定对象是指具体准则中规定的某些会计处理方法的特殊作用范围，这在具体准则的“正文”中规定，比如存货各种计价方法的适用范围、现金流量表直接法与间接法的运用范围、长期工程合同收入确认方法的运用范围等等。会计准则执行者必须重视和研究这些范围的限定性，否则不利于会计准则的有效执行。
3.会计准则执行过程的动态性
会计准则执行是一个复杂多变的动态过程，几乎在会计准则执行的每一阶段都会发生主、客观情况的相应变化。一方面，会计准则方案无论设计得怎样科学和正确，它都不可能与纷纭繁杂的客观实际情况完全一致；另一方面，随着时间的推移、执行活动的进展和外界环境的变化，会计准则执行还会遇到一些新情况和新问题。会计准则执行者必须根据准则的原则和自己所处的条件，根据变化了的新情况，根据执行过程中的反馈信息，不断地改变、修正和调整原定的执行策略，沉着、冷静地处理各种实际问题，以保证会计准则的有效执行。
4.会计准则执行影响的广泛性
会计准则是调节、组织、控制和管理会计系统的工具，会计准则内外各因素之间都是相互联系、相互制约、相互作用的。对某一因素进行调节和控制的会计准则的实施，就意味着其他因素也要相应地改变或调整。所以会计准则的执行会对利益关系、甚至社会经济秩序产生极其广泛的影响。这种影响包括：对会计准则执行机构的影响，对目标群体的影响，对目标群体以外的其他因素的影响。正是由于会计准则执行影响的广泛性，所以要求会计准则的执行必须是一个解释、组织和监督检查的严密过程。
（二）会计准则执行的作用
可以这样说，制定会计准则只是认识世界的阶段，执行会计准则才是改造世界的阶段。“在达到会计准则目标的过程中，方案确定的功能只占10%，而其余90%取决于有效的执行”。具体地说，会计准则执行的作用主要表现在以下三个方面：
1.会计准则执行是实现会计准则目标的中心环节
会计准则的主要目的是对企业编制和提供会计报告作出统一的规范，为外部会计资料使用者取得真实、公允、可比的会计信息提供保证。因此，会计准则制定主要是研究问题的过程，只有会计准则执行才是直接地、实际地、具体地解决问题的过程。如果没有会计准则的执行，会计准则目标就只能是纸上谈兵。也就是说，会计准则只有通过执行，才能转化为现实，才能体现出它的实际价值。
2.会计准则执行是检验会计准则质量的重要途径
一项会计准则正确与否、质量高低最终必须通过执行这个重要的实践途径来检验。某项会计准则通过贯彻执行，统一了会计核算标准，保证了会计信息质量，实现了会计目标，从而证明其技术规范能力强、引发的经济后果最公平和最合理，就是正确的，否则就是不正确的。通过执行会计准则，不仅可以检验会计准则，还可以根据实际的发展来进一步完善会计准则，不仅可以检验会计准则，还可以根据实际的发展来进一步完善会计准则，以促进会计准则质量的提高。会计准则方案的设计还仅仅是主观领域的行为，要最终确定会计准则的有效性，并能够确实地解决会计问题，就必须通过会计准则的执行，让实际的效果来检验。如果执行中发现问题，就应及时进行调整，以期会计问题的最终解决。正是从这个意义上说，会计准则执行是检验会计准则质量的重要途径。
3.会计准则执行是后继准则制定的重要依据
这里的“后继准则”包括两方面的含义：一是指对原有会计准则的修正和补充，也就是通常所说的追踪决策；二是指制定新的会计准则。就第一种情况而言，任何会计准则都不可能一经制定就尽善尽美，会计准则本身需要在贯彻执行过程中不断修正、补充、完善和发展；从另一个角度讲，会计准则执行过程中所反馈回来的各种信息又为会计准则决策者提供了客观依据，使会计准则决策者有可能根据实际情况的变化来修正和完善会计准则，以提高会计准则的可行性和有效性。就第二种情况而言，任何正确的会计准则都只能在一定的时间和空间范围内起作用，即所谓会计准则的“生命周期”，超过了一定的时空范围，会计准则就失去效用，就要被新的会计准则所替代。制定新的会计准则要以前一项会计准则实施后反馈回来的信息为依据，要在前一项会计准则后果的基础上来制定新的会计准则。因此，会计准则执行活动及其后果是后继准则制定的重要依据。
二、影响会计准则执行的主要因素
会计准则在实际运行的过程中会受到多方面因素的影响，分析这些因素对于会计准则执行的影响方式和作用结果，可以帮助人们在实际的会计准则执行过程中，尽量排除干扰，尽量清除不利影响，以促使会计准则的顺利实施。
影响会计准则执行的主要因素如图所示：
（一）会计准则本身对执行的影响
一项会计准则能否得到有效推行，往往取决于会计准则本身能否科学合理，即“理想化的会计准则”。一般认为，会计准则本身的因素主要包括以下内容：
1.会计准则的合理性。会计准则是调节、组织、控制和管理会计系统的工具，要使会计准则能正确地指导会计的运行方向，会计准则必须符合客观经济规律和会计规律，具有科学的性质。一项会计准则如果不能反映客观经济情况，不符合大多数利益集团的愿望、利益和要求，那么这项会计准则就缺乏合理性。
2.会计准则的具体性。会计准则的具体性是会计准则能够化为实际过程的关键，一项会计准则要能够顺利推行，从操作上和技术上来说，它必须具体明确，既包括准则方案和目标的明确表达，也包括准则措施和方法的明确规定。模凌两可、含糊不清的准则自然不具有操作性。
3.会计准则的稳定性。会计准则的稳定性是与连续性联系在一起的。会计准则的稳定性是指会计准则一经制定出来，就要保持相对稳定的一段时期，不能老是变动、朝令夕改。会计准则的连续性是指不同的准则之间、现在的准则和过去的准则之间，都应该有一定的内在联系。当然，为了保持稳定性和连续性，准则内容可以考虑一定的前瞻性，对目前没有、但将来可能发生的业务作出超前规定。
（二）会计准则资源对执行的影响
一般地说，会计准则执行所需要的资源主要包括财物资源、人力资源、信息资源和权威资源四个方面。
财物资源和人力资源是两种最基本的准则资源，是准则执行的物质基础。每一项会计准则的执行，都需要投入一定的人力、物力和财力。不过，这个投入应本着以最小的投入获取最大的产出为原则，既保证会计准则执行活动的正常开展，又要避免不必要的消耗。适量的财物资源和人力资源的投入，有助于会计准则的有效执行。
信息资源。会计准则执行者不仅应该获得足够的信息资源，而且还应当确保信息渠道的畅通无阻，以保证会计准则达到预期效果。因此，会计准则执行者应当讲求运用信息的效率，以信息利用的高效能来牟取准则的高效益，密切注意信息的反馈，及时调整实施方案、使信息利用呈现最佳价值，保证会计准则目标的顺利实现。
权威资源。权威资源是会计准则执行活动的一种特殊资源。负责执行准则的人员要使其执行活动得以须利进行，则必须具备相应的权威。因为会计准则执行是需要很多人相互协作的共同活动，而共同活动的首要条件也是要有一个能处理一切所属问题的起支配作用的意志，即权威。可见，权威乃是采取行动、进行指挥、获取资源而执行工作任务的权力来源。会计准则本身就是权威性和规定性的统一，因为所有会计准则都试图以某种方式影响和控制人们的行为，使人们的行动与会计准则的目标相一致。
（三）会计准则对象对执行的影响
会计准则能否达到目标，不是会计准则制定者一厢情愿的事情，也不是会计准则执行者能够完全决定的事情，而是在很大程度上取决于会计准则接受者的态度。这里所说的会计准则接受者，就是会计准则实施的对象，即目标群体，是指那些受会计准则作用和影响而需要重新调整行为的群体。一般来说，会计准则对象在准则的的实施中有两种选择：接受准则或不接受准则，顺从和接受的程度是影响会计准则能否有效执行的关键因素之一。
尽管会计准则的目标各种各样，但它总是表现为对一部分群体的利益进行分配或调整，表现为对一部分群体行为的指导、制约或改变。准则实施的结果总要造成某些群体的受益以及某些群体的受损。人们接受还是不接受某项准则，其原因是多方面的。但主要取决于以下两因素：一是准则与人们实际利益的关系，二是准则与人们行为方式的关系。从准则与人们实际利益的关系而言，由于准则表现为对人们利益的调整，那么在这种调整过程中，一部分人获得更多的利益，就意味着另一部分人相对地减少了某些利益。在利益分配过程中，得到不同利益的人们对准则往往采取不同的态度。在一般情况下，准则的受益者总是准则实施的动力，而受损者往往成为准则实施的障碍。这就要求在执行准则的过程中，一方面要做广泛的宣传解释工作，尽可能地扩大准则的社会支持度；另一方面也要保障准则的权威性，以保证准则得到有效的实施。
从准则与人们行为方式的关系看，人们的行为方式是受人们的价值观念影响的，一项本质上能给公众带来根本利益的准则，在执行之初由于与人们的价值观念不相符合，往往使人们对准则产生抵触情绪，即起初表现为难以接受。如果准则对象行为的调整与其原来习惯的思想和行为差距较大，则不容易很快接受准则，准则执行也就难以迅速达到预期的目标。因此，准则的有效执行往往需要缩小实施对象行为的调适量，或采取渐进的方式，以利于人们对准则的顺从和接受。
（四）会计准则执行机构对执行的影响
会计准则的实施必须依赖于一定的机构和人员来承担，没有健全的组织机构和较高素质的执行人员，要有效地执行会计准则，实现准则目标是不可能的，执行机构对准则实施的影响主要表现为两个方面：从静态方面来看取决于组织机构是否合理；从动态方面来看取决于执行人员是否得力。
1.合理的组织结构
合理的组织结构是达到会计准则目标的组织保证。不仅建立新的会计准则执行机构注意组织结构的合理性，而且在对已有的会计准则执行机构进行调整和改革时，也要充分考虑组织结构的合理性。合理的组织结构要求：第一，组织纵横结构的布局要合理。纵向结构即组织内部上下层次关系的有序构成和层级化，横向结构即同级执行部门之间平衡分工的构成形式。层次的过多过少和幅度的过宽过窄都会给准则的实施带来不利的影响。只有适宜的层级与幅度才有利于准则目标的分解以及准则方案的具体化，从而有利于准则的执行。第二，组织各部门之间的分工合作要协调，以保证准则执行的专业化和有效的管理。当然，在分工的基础上，各执行单位必须密切配合，协调行动。第三，组织结构中的权责关系要明确，包括各执行部门的职责范围和各执行人员的职责权限。以确保各部门和人员能够各司其职、各尽其责地实施会计准则。
2.合格的执行人员
会计准则执行人员的准则水平、行为意向和工作态度、知识结构和组织能力等构成了影响和制约会计准则执行的重要因素。第一，合格的执行人员应具备较高的准则水平，对于准则的性质、精神、含义、内容等有着充分的理解力。第二，合格的执行人员应该有积极的意向和工作态度，担当好身兼目标群体和执行者双重角色。当作为目标群体的准则执行者的利益被他们执行的准则所调整时，他们必须在整体利益和局部利益的二难选择中做出抉择，对准则有积极的认同感。第三，合格的执行人员应当具有合理的知识结构和较强的组织能力。
（五）会计准则环境对执行的影响
任何一项会计准则的执行都要受到所处社会环境的影响和制约。影响会计准则执行的环境因素主要有：经济环境、政治和法律环境、社会心理环境。
1.经济因素。比如企业经济结构特点和经济发展水平的不同，必然会对会计准则执行的内容和要求产生影响；企业经济活动的国际联系程度，同样要影响到会计准则执行的深度和广度；而不同资金来源的企业，会计准则执行的透明度必然不同，贷款为主的企业，侧重于稳健会计准则的执行，而以接受投资为主的企业，必然强调会计准则执行的公允性和客观性。
2.政治和法律因素。执行会计准则时，必须重视政治和法律因素的影响，因为经济人为了实现自利的目的，往往会利用政治手段。因此，准则的政治行为相当程度上是经济后果的直接延伸。也就是说，会计准则的经济后果，是一种经济利益的协调，追求公平、合理，是其最终目标，而会计准则的政治化程序，更多地强调准则的宏观效应，政府及其它权力机构将准则视为一种能实现其既定目标的手段，通过权力强制某一项准则的通过与执行。
3.社会心理因素。一定的社会心理态势是准则能否有效得以执行的重要条件。因为社会的心理态势直接影响到人们的经济政治行为。从社会心理环境来看，对准则的有效执行具有决定作用的社会心理因素，主要表现在审慎性和保密态度、投资和经营的时间倾向性、会计职业和会计地位的高低等。准则执行人员应该努力提高和增强目标群体的心理承受能力，为准则的有效执行创造一种融洽、和谐的社会心理环境。
三、会计准则执行的原则和步骤
（一）会计准则执行的主要原则
1.严肃性原则。会计准则作为企业会计的行为规范，它是权威性与规定性的统一。这就是说，会计准则本身就具有法的严肃性。不仅制定准则是一项严肃的工作，执行准则也是一项十分严肃的工作。
2.创造性原则。实施会计准则应遵循创造性原则，就是要求执行者必须把准则的原则性与灵活性统一起来，积极、主动并有创造性地去实施准则。
会计准则作为指导企业会计行为的依据和准绳，它本身体现着会计的本质和规律，在其实施过程中，具有高度的原则性。因此，执行者在实施准则时，一定要严格按照准则本身所规定的特定对象和作用范围去贯彻落实准则。只有坚持准则的原则性，才能维护准则的严肃性和权威性。实施准则不仅要讲原则性，而且还要讲灵活性，要求准则执行者在实施准则时，必须根据实际情况灵活地运用、并有创造性地执行准则。灵活程度的临界点，以不超过原则规定的界限为准。
3.协调性原则。从系统论观点看，准则执行是若干执行机构和执行人员等要素构成的一个整体系统，在这个系统中，各要素即各执行机构和人员存在着相互依存、相互制约的关系，其中每一要素功能的发挥都有赖于其他要素与之适应和配合，任何一要素的不合理、不协调都会引起矛盾，影响执行系统整体功能的发挥。因此，只有执行机构和人员相互配合、相互沟通、协同动作，才能保证整个执行系统的协调运转。
4.反馈性原则。会计准则执行人员应高度重视会计准则实施过程中的信息反馈工作，通过反馈，以及时发现执行过程中偏离准则目标的行为，以便采取有针对性的措施，确保准则目标的实现。同时，通过反馈，通过实践对准则的检验，为准则的修正、完善和追踪决策提供客观依据。由此可见，不仅准则执行者应高度重视执行过程中的信息反馈，而且准则决策者、研究者也应该关注执行情况，应用反馈原理来不断修正和完善准则，以使准则更科学，更符合实际。
（二）会计准则执行的一般步骤
1.准则宣传。要正确地贯彻执行准则，首先必须认真学习和深刻理解准则。而要使人们深刻理解准则，就必须大张旗鼓地宣传准则，包括：准则的意义、目标，准则实施的步骤、方法，准则实施后的经济效果和社会效果等。只有把准则原原本本地交给广大会计人员和企业的其他管理人员，让他们充分了解准则制定的依据是什么，应该怎样做，不应怎样做，使会计人员建立起强烈的准则意识，这样，准则的贯彻落实执行才具有坚实的思想基础，才能自觉地执行准则。
2.组织实施。组织准则的具体实施，必须做好下面几项工作：一是制定准则实施计划。对如何实施准则规定、怎样达到准则目标等制定出具体执行的详细计划，作为准则执行活动的依据，并订立必要的工作制度，保证实施准则的工作能有一个正常的秩序。二是落实准则的执行机构。要利用准则颁行的契机，本着目标性、协调性、效率性和弹性原则，优化或重组企业的会计机构及其岗位设置、人员配置等。三是掌握准则的实施方法，包括企业会计制度的设计、企业会计政策的择定等等，都要有相应的方法予以规范。
3.监督检查。在实际的准则实施过程中，往往由于准则执行者认识上的差异，造成对准则理解的失误，或者由于准则制定者与执行者之间存在的利益差别的影响，常常会使准则执行活动出现偏离准则目标的不良现象，因而必须对整个实施过程加强监督、检查，以保证准则的全面贯彻和落实。
准则实施的监督检查应分两个阶段进行：在准则实施的初期，应注意全方位的监督检查，包括审计机构的监督、上下级机关的相互监督、同级机关的相互监督、财税部门的监督、甚至公众的监督等，以维护会计工作的秩序。而当准则实施步入正轨、走向正常运转时，则应注意监督检查的社会化和专业化，强调对企业财务报表信息的独立审计要求，淡化一般的行政性和重复性的监督检查，让准则制定者和其他权力机构转向准则信息的分析、评估以及重造上，实现准则实施、信息披露、社会监督的良性循环。