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一、从科学的理财观到绩效监督
(一)何为科学的理财观
科学的理财观是与中共十六届四中全会的科学的发展观相适应的公共理财观念。科学是指人类已知的，并且能为实践所验证的关于自然、社会和思维的知识体系，包括科学的观念(理论)和方法论。理财观属于公共价值观，价值观是指人们在判断付出与收益上的观念。如人为什么活着，怎样处理个体与群体关系等。由于市场经济是由政府、企业和个人家庭三大经济主体构成的，各经济主体的地位不同，价值观也不同。
科学的理财观是指以科学的理论和方法论为指导，以财政效率为核心的公共理财观念。这就是说：①科学的理财观的核心是财政效率；②它借助于科学理财的理论和方法论进行。科学的理财观是科学的发展观在财政工作中的体现。科学的发展观应当包括两部分：①以人为本，全面协调可持续发展的执政理念；②结合中国实际，遵循经济发展和社会规律，立党为公，执政为民的公共价值标准。科学的理财观是这一公共价值标准的具体化。
绩效监督是指财政部门以财政效率为核心，应用绩效评估的理论和方法论，对公共资金的绩效目标进行效果测定、评价、督促的活动。它既是科学的理财观的体现，又是公共财政建设的重大举措。
(二)绩效监督是科学的理财观的体现
绩效监督是科学的理财观的体现，这主要表现在：
1．绩效监督指向财政效率这一公共经济管理的核心问题
在市场经济下，财政属于政府理财活动，财政资金具有公共性和有效性两个特性。公共性是指财政资金必须用于公共用途，以增进社会公共福利为目的。因为，在市场经济下，政府是公共部门，他受全体居民委托，管理着企业和个人家庭不愿做、不能做、做不了，但又是经济与社会发展必不可少的事务，即公共事务。无论从政府性质和执政党的“立党为公”性质，还是税收的“取之于民，用之于民”，都说明了财政资金的公共性。假如有证据表明，政府的财政资金并非用于增进公共利益，而是以牺牲公共利益去满足某些个人需要，那么这就是“私人财政”，或者说“名为公共财政，实质为私人财政”。
有效性特性是指财政资金必须讲求效果，获得财政效率。效率属于相对概念，指人们的付出(金钱、时间、资源等)与获得的结果的比较。迄今，人类已创造了三个效率概念：经济效率、行政效率与财政效率。经济效率指企业和个人的投入与产出结果的比较，通常用利润度量。行政效率指行政命令的执行情况，如雷厉风行、执行命令坚决等。政府是按命令——执行模式建立的，行政效率不可缺少，尤其在处置突发事件时更是这样。但行政效率的缺陷是：①层级节制的组织结构使行政部门反应迟钝；②行政模式天然存在着膨胀和排斥财政效率倾向，而“技术官僚”制度强化了这点，易产生行政决策中官员的浪费和官员借“为民服务”之名为己谋利问题。财政效率是从批判行政效率缺陷中产生的，指公共资金的使用与相应的社会效果，即增进公共福利的比较。在西方，对财政效率的研究始于上世纪60年代，即“X—效率”问题。由于人们习惯于实物性效果，而缺乏对社会效果测定的研究，因而虽然感觉到财政效率的存在，却难以测定。
财政效率是政府建设中的核心问题。经济学家指出，人的活动是有目的的，效率贯穿于人类活动之中。首先，公共事务是由私人事务演变来的，如从私人武装到军队、从私塾到公立学校等等。它们之所以变成政府事务，是因为政府管理比私人管理更有效率。因此，效率同样是政府的核心问题。其次，现实行政管理中的部门林立，机构重叠使效果相互抵消，加上官僚主义、浪费、公共支出效果测定的困难等原因，使政府成了低效率、无效率的代名词。而所有这些，都是在财政支出下形成的，因而财政效率是建设“效率政府”的核心问题。最后，财政效率是公共财政建设的核心问题，现代公共财政是效率财政，如果我们只注意部门预算，政府采购等制度形式的改革，却不在实质上，即财政效率上有明显提高，那么在人民看来，这种改革“换汤不换药”，与过去一样。
财政资金两大特性理论告诉我们，社会需要两类财政监督：基于财政资金公共性特点的合规性(或合法性)监督和基于财政资金的有效性特点的绩效监督。由于绩效监督指向政府管理核心——财政效率，符合市场经济下政府理财规律，弥补了传统政府理财的缺陷，因而是财政从传统理财到科学理财转变的重要措施。
2．绩效监督完善了财政监督体系，将在推进“效率政府”建设中起重要作用
在两类财政监督中，合规性监督十分重要。①合规性监督是政府公共性的保证，其成效直接关系到政府性质和人民心目中的政府形象；②在三大经济主体中，政府属于公共部门，处于私人部门的包围之中。市场经济下“没有免费午餐”，人们获得私人部门的钱比较困难，而获得政府的钱比较容易，无论财政制度怎样严密，都会有漏洞存在，为此，总有些人妄图攫取公共钱财，利用职权“寻租”。为保证财政资金安全，时代需要财政监督承担起公共资金“守护神”角色，而财政管理的漏洞也需要通过财政监督来发现和堵塞。
然而，合规性监督也存在缺点：①虽然它能起到堵塞资金管理漏洞的作用，但即使我们保证了财政资金的公共性，也未必有效率。因为，财政资金低效率、无效率既有贪污腐败原因，又有浪费原因，且后者更加严重。而财政资金浪费的有些问题是财政监督无能为力的；②合规性监督比较依赖于个人素质。从理论上说，合规性监督属于过程管理，但通常采取事后监督方式。为此，它需要通过查阅会计记录等“复原”当时场景，然后才能判断出其支出的合规性，然而“复原”场景工作只有那些责任性强、业务过硬的人才能做到。而出现对同一单位“3个人查账3种结果”现象，也说明了财政监督的个人素质依赖性；③合规性监督存在着财政监督与审计监督业务重复，产生1+1=1公式的问题。上述这些，既限制了财政监督作用的发挥，也说明仅靠合规性监督是无法建设“效率政府”的。
绩效监督既有利于提高财政效率，也能起到推进“效率政府”建设的作用。例如，从理论上说，各地政府对农村劳动力转移就业培训是一项好制度。但某地财政监督机构通过绩效监督，以“上岗率”指标为基础，在对毕业学员调查后，发现存在严重问题：①庞大的官僚机构“吃掉”了大量经费，有些培训机构的人数甚至超过了学员；②培训不讲求质量，有名而无实；③培训方向不符合社会需求，学员“毕业等于失业”。虽然财政拨款不少，却无实效。于是，他们提出了按培训人数和上岗率为依据的预算拨款改革方案，得到了政府支持。在本案例中，绩效监督就是以“上岗率”指标为基础来确定培训机构的效率状态的。虽然指标并不复杂，但有力地推动了“效率政府”建设。
可见，绩效监督的特点有：①它紧紧抓住了财政效率问题；②它通过绩效指标来测定效率；③既重视财务管理，更重视用款部门的业务指标达成；④通过评价和监督，促其改进工作，落实财政效率。显然，这些正是建设“效率政府”的关键。因此，绩效监督完善了我国的财政监督体系，也促进了政府改革。
(三)绩效监督是实现科学理财的重要路径
绩效监督是实现科学理财的重要路径。可以说，没有绩效监督，就没有公共财政改革。
1．促使财政机构设置由“平面管理”模式转向“环节管理”模式
目前，我国财政的内设机构是按不同的拨款对象设置的“平面”模式，如省财政厅设有教科文处、社保处、农业处、经建处、行政政法处等，对口单位从预算、财务到决算均归该处管理。虽然财政“平面管理”模式有利于形成对行政部门的固定服务关系，但也存在着以下问题：①该处主宰着业务厅局的所有经费，处长权力过大，随着时间推移易产生“尾大不掉”问题；②在“平面管理”模式下，每个业务处是小财政厅，将公共预算变为各业务处“分钱”问题，处长就成为部门“代言人”。这种情况既不利于提高财政效率，也不符合政府理财科学化的要求。
而绩效监督的实施要求打破“平面管理”模式,采用绩效预算→绩效拨款(国库)→绩效评价与监督三分离为特征的“环节管理”模式。必须指出，由于“环节管理”模式是符合目标→实施→监督和反馈的现代管理要求的，因而它是公共财政改革方向。
2．它有利于弥补部门预算缺陷，深化预算改革
我国的部门预算采用了“零基预算”原理，是对基数法预算的改革。虽然它实现了按编制、按标准拨款，提高了预算透明度，但项目支出预算失控问题比较突出。按设想，项目支出预算由部门提出项目，财政择优选项，因而是一个完满方案。但其隐含假定为：①财政具备对各类项目进行优劣鉴别的能力；②单位能提供项目的真实信息，包括成本信息；③项目完成后能达到预定效果。但在实施中却存在诸多难题：①公共管理是信息不对称的，专业部门处于信息优势地位，财政部门不可能完全具备专业和成本等信息；②部门不一定提供真实信息，有时会夸大项目好处，隐瞒某些缺陷，并利用信息不对称人为扩大或压低预算，以获取项目批准；③由于缺乏绩效监督，项目完成后的社会效果说不清。这些缺陷会被一些人放大，使项目申报中鱼龙混杂，择优困难，加上复杂的人事关系，使公共资金的效率更低。因此，“零基预算”会扩大预算，而不是节省预算，这是西方国家的共同结论。
而实施绩效监督后：①由于绩效监督属于结果管理，而评价的结果是合格、基本合格和不合格，这就将“鱼”和“龙”鉴别开来。那些靠滥竽充数混迹的南郭先生只能“连夜逃”；②对效果的评价抓住了政府工作的关键，这就弥补了部门预算的缺陷，既促使部门慎选项目，也有利于改善财政与部门的关系；③通过《绩效监督报告》及时反馈预算编制中的问题，深化部门预算改革。通过绩效评价和监督来促进绩效预算改革是也是西方国家的经验。
总之，绩效监督是一项制度创新，是财政从出纳到“政府管家”的嬗变背景的要求。而目前，“政府管家”缺位带来的问题很多。无论从科学的理财观理论：财政效率，还是从方法论：目标——结果管理模式来看，绩效监督是符合科学理财观要求的。
二、绩效监督制度建设难题：绩效指标体系的设计
(一)绩效指标体系是绩效监督制度建设的难题
构建绩效指标体系是绩效监督制度创新核心部分，也是难点。因为，公共支出的效果具有外部性，往往是“看得见，但抓不着”。同时，公共支出的效果具有多面性，即同一公共服务，不同的人获益不同，而不同的公共支出的效果指标的差异很大，这就更加大了难度。三是公共支出的效果具有时间性，公共工程使用的时间越久，效果越明显，但我们又不可能到这时才去评价它。这些难题是任何国家在改革中都遇到的。它说明，我国的改革己进入“深水区”，靠“摸石头过河”难以办好。解决的办法，一是要善于学习，二是要勇于实践。
在政府绩效管理的历史上，经济学家曾设想建立一个通用的指标体系，但结果证明是失败的。由于绩效是与各部门的业务密切关联的概念，于是，绩效管理的特点是“一个行业，一套指标”。当然，随着绩效管理的深入，或许会突破，但至少到目前，西方国家仍然是按这一公式来进行的。“一个行业，一套指标”增加了绩效监督难度。
既然我们无法建立统一的绩效指标体系，人们就转而寻求指标建立的规律。参照西方的文献和以往经验，我们将这一指标建设规则归纳为“一观三论”和多目标管理原则。
(二)“一观三论”——绩效指标体系设计的基本依据
政府绩效管理是一种全新的公共管理模式。它是由相关的理论和方法论支撑的。揭示这些理论对于我们认识其实质意义重大。归纳起来，这就是“一观三论”。
1．“花钱买服务、效果”的预算观
预算观隶属于公共价值观，它表现在政府拨款的目的上。在政府拨款上当前有“花钱养人，养机构”和“花钱买服务、效果”两种不同观念。花钱“养人，养机构”是传统的预算观。二者的差异，前者将“养人”作为拨款依据，而后者将购买一定质量的公共服务作为拨款依据。我国的部门预算属于前者。例如，对公安的拨款是以“养人”，即编制内的干警人数、机构数，以及年度内的公务消耗，如差旅费以及警服、警车等设施需求等来确定预算。而“花钱买服务、效果”预算观是指政府的预算拨款的目的是购买一定质量的公共服务，并向公众提供，因此，预算拨款是按公共服务的数量、质量和生产成本来确定的。例如，美国一些州对警察局的拨款分为治安费与交通管理费两部分，治安费是以辖区的人数和每万人拨款标准为依据，并结合服务质量(万人的刑事案件发生率，即发案率、破案率和群众满意率)指标拨款的。在我国，公安部门“养人”越多预算就越多，而在美国，警察的治安服务越好(发案率越低，破案率和群众满意率越高)则预算拨款越多。显然，两者的预算观是不同的。而绩效指标建设必须依据“花钱买服务、效果”预算观。
2．公共委托——代理
委托——代理制(Principal-agent Problem)也称为受托责任制，是指通过契约方式，委托人将某方面的工作或事务授权给代理人管理，并支付相应费用的制度。这是西方随着股份制经济的发展而产生的企业制度。委托代理关系的基础是信息不对称，即一些人占有信息，而另一些人需要、却不占有信息。由于信息转移需支付高昂的交易费用。于是，人们委托信息占有人来管理企业，以降低交易费用。
公共——委托代理是委托——代理制在公共管理上的应用。这一理论认为，政府是公共事务的受托人，税收是委托费用。为此，政府必须对委托人，即人民负责。而行政部门(局部委办)属于“整体政府”的专业部门，其职能来自政府委托，预算是委托费用。为此，部门必须对委托人，即政府负责，办好公共事务。作为委托人，政府有权对部门的委托事项效果进行监督，评价其绩效，目的是评价受托人是否忠实履行责任，滥用授权。当然，由于部门与政府间并非平等主体关系，因而公共委托代理是不完整的。就是说，对部门拨款并不等于“承包制”，其资金应纳入政府采购、国库集中收付、工程招投标、决算和验收等制度管理，并接受财政、审计监督。部门接受委托后也可将具体事务委托给单位或个人，形成多重委托关系。
3．目标——结果导向管理
目标——结果导向管理是相对于“过程管理”而言的公共管理模式。它是从目标管理演化而来的，这一模式将管理分为目标、实施和评价(反馈)等三个环节，主张政府和财政的管理重点是目标和结果环节，而将管理过程委托给部门、单位进行。这是一种与公共委托代理制相适应的管理模式。
在设计绩效指标时，我们必须分清产出、结果和影响等概念(图1)。产出(outputs)是项目活动的直接生产物，如建设一座桥梁或一条公路等。“项目活动”是指将拨款等投入转化为产出过程的一系列活动。这里的“项目”指广义的拨款项目，包括公共工程项目，实施某项政策，以及对某项政府职能拨款等。结果(outcomes)是指社会通过对项目产出的利用而产生的直接后果，包括在行为、技能、状态、功能、水平等方面的变化。通常，公共支出的后果具有社会公益性(如修建公路后增进的车流量等)，并随时间而扩大。为此我们分为短期结果(项目实施后的1-3年)、中期结果(4-6年)、长期结果(7-10年)等。影响(impacts)是指项目产生的间接社会后果，它们可能是希望达到，也可能是不希望的。绩效监督的对象是短期结果。可见，绩效监督追求结果，与投入——产出法追求产出是有区别的。
现行的部门预算属于“过程管理”模式。它将预算支出分为人员经费、公用经费、业务费、建设费等项，实行专款专用，目的是控制单位的办事过程。其缺陷是拨款与效果脱节，花钱人有权而无责、责任不清、财政低效率等。
而政府绩效管理属于“目标——结果导向管理”模式，与现行部门预算的区别为：①将财政拨款视为委托费用，不再区分养人、办事等经费，而是按某一业绩标准确定预算，例如，在确定业绩目标后，对治安、防疫等经费按辖区的万人标准拨款，对城市道路维护、环卫按标准道路里程拨款，对教育、培训按生均标准拨款等。至于部门的预算是用于养人，还是购设备，应当由部门自己来预算。②财政部门通过绩效评价和监督确定其目标达成状况，并按“花钱买效果”原则进行结算。
4．为“顾客”服务
“顾客”是政府绩效管理中提出的概念，是指公共服务受益人。简言之，“为‘顾客’服务”也就是为公共支出的特定的受益人服务。我们引进“顾客”概念的意义：①明确了行政事业单位服务目标：只要顾客满意，为民服务的宗旨也就实现了；②指出绩效指标设计的技术路线：各部门的顾客不同，绩效指标也不同。因此，绩效指标应当结合部门特点来设计；③提供了设计绩效指标体系的依据。政府绩效管理的难点是设计具有可测量性的绩效指标体系。它在这方面为我们提供了分析视角。如，教育支出的绩效应当是学校培养出多少合格毕业生。为此，我们应当去掉那些累赘、与之无关的服务，集中设计好主要指标。
总之，“一观三论”使政府绩效管理突破了传统理论的局限，既是公共管理上的制度创新，也是建立绩效指标体系的理论依据。
(三)多目标管理理论来设计绩效指标
多目标管理是上世纪80年代，随着绩效管理而逐步形成的科学管理方法。其要点为：①有时，组织是多目标的，且目标间存在着相互排斥性，即“既要马儿好，又要马儿不吃草”。按传统的目标管理理论，这是不可能达到的。但多目标管理理论认为，我们可以按重要性原则，列示所有的目标，并赋予各自权值。然后通过绩效评价，即打分来确定该组织的总体效率状态。考虑到各目标间的相互冲突，为此，我们不必将“优等”的分数定得过高，一般说来，达到80分的，其效率已经进入优的状态。②按重要性原则设定绩效指标。绩效指标应当尽可能简化，一般来说，只要它们能够覆盖80％的业绩面即可，而不必面面俱到。
由于绩效监督涉及到资金的投入与产出结果，而不同的公共资金投入下的产出结果是不同的，因而，绩效指标的设计必须兼顾投入与结果，因而属于多目标管理问题。通常，对于部门的绩效监督，指标应当包括投入、产出(含资产增值)、结果(效果)等三个指标方面，而对于专项拨款，绩效监督包括项目资金投入(含配套)、项目结果(效果)两个方面。总之，应用多目标管理理论可以使绩效指标设计工作简化。
三、财政监督战略转移中的问题探讨
上述研究表明，绩效监督从理论上是符合科学理财要求的，是完善我国财政监督体系的有力措施，历史要求财政监督机构实施战略转移，从合规性监督，转向“两种监督并存，以绩效监督为主”上来。以下，笔者就绩效监督工作在我国的开展，提出如下建议：
(一)坚持科研优先的方针，加强理论探索，渐进地完成战略转移
对于这一战略转移的必要性，我们至少可归纳为：①它是提高财政监督的效果的要求。当前，财政监督机构与审计部门的业务重叠严重，形成低效率的1+1=1财政监督公式。既然《审计法》将合规性监督授权审计部门，且从效果看，外审的结果比内审更具权威性，那么，从提高财政监督效率出发，我们应当主动实施战略转移，留下让审计充分发挥作用的空间。当然在战略转移后，财政还应通过预算、业务衔接等措施，将审计纳入本级财政监督范围，防止出现“审计”真空。②绩效监督长期处于真空状态，“用款而说不清效果”的现状与财政的“政府管家”地位严重不相称。从信息对称看，这项工作更适合财政。因此，形势要求财政监督转移工作重点。③虽然这样，财政监督在财政内部监督、制度监督等方面仍具信息优势，因而这部分监督仍应归财政监督机构执行。所以，财政监督战略转移并不等于完全退出合规性监督。
绩效监督是新事物，又是制度创新，这说明财政监督机构的战略转移任务是艰巨的。面对困难，我们不仅要有坚强信念，还要科学地、渐进地完成战略转移。美国1993年设立了《政府绩效与评价法案》，到2000年约有70％的部委设定了绩效指标。这说明绩效监督改革有必要采用渐进策略。同时，要完成战略转移，还必须坚持“科研优先”的方针，加强理论探索。以科研课题方式，通过培训人员和组织试点来取得突破是国外的通行做法，值得借鉴。
(二)坚定信心，勇于实践
面对战略转移，财政监督机构部分人员存在着畏难情绪。目标管理理论告诉我们，目标越具体，人们就越知道自己应做什么。信心源于对形势的正确判断，更来自学习。其实，利润、绩效等同属于观念总结，而非物质性的东西。既然我们可以通过学习掌握利润核算规则，那么，通过学习我们是能够掌握绩效及其评价方法的。对此，我们充满信心。
“淌过水才知道深浅”，财政监督机构除了加强理论研究和业务培训外，还应当鼓励、动员他们参与实践。唯有实践，才能获得绩效监督的真知。应当说，我国财政监督机构已经形成高素质的人才队伍，在企业审计中积累了丰富经验，有巨大潜能，只要方法适当就可充分激发出来。为此，上级可以通过出题布置等方式鼓励各地“下河淌水”，总结形成典型案例。
(三)处理好与绩效评价机构的业务关系
在战略转移中，部分地区也遇到了与财政绩效评价机构的业务冲突问题。对此，笔者以为，绩效评价和财政监督同属于监督环节，在西方，财政部门约有一半人员从事财政监督。在我国，绩效监督是一个广阔的领域，一旦业务开展起来，财政部门的力量严重不足，因此，根本不存在“争地位，争名份”等问题。至于绩效评价的报告，既可称为“绩效评价报告”，也可称为“绩效监督报告”。因此，“合则两利，分则两害”，关键是两个部门做好业务沟通。例如，在项目支出评价上可以以财政监督机构为主，在对政府的经常性支出评价上以绩效评价机构为主。
(四)正确对待评价成果
各地在开展绩效评价和监督中，存在着上级对成果不重视，没有及时采纳等埋怨情绪。对此笔者认为，首先，绩效评价和监督是财政绩效管理的起点，这是西方已反复证明了的，对此，我们应当有充分信心。其次，绩效管理是一项制度创新工程，我们不能指望一次评价就改变现存预算制度。只有通过多次、连续地绩效评价，使问题得到充分暴露，各方认识趋向一致的情况下，改革才能水到渠成。最后，退一步说，由于我们在绩效指标、参考标准等方面还存在许多不足，许多问题还拿不准，这种情况下的改革有多大把握?
笔者认为，成功者的成功在于“比失败者多爬起来一次”。毕竟绩效是符合时代潮流的观念。因此，坚定信念，坚持实践，必将获得成功。
(五)集中力量，以干代训，培养队伍
时代需要大批从事绩效评价的监督的专业人才，而地方财政的转型也需要更新知识，这些都是摆在我们面前的突出问题。对此，我们可以采用“以干代训，培养队伍”的策略。例如，选择一些比较成熟的部门，组织上下联动式绩效监督战略，既可以出成果，也培养了队伍。这一问题值得研究。
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