新制度经济学对会计学的冲击，本文主要内容关键词为：会计学论文,经济学论文,制度论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
运用经济学的有关理论来分析会计问题，是一种重要的会计学研究方法。传统的宏观经济学和微观经济学理论就曾对会计的发展起过积极的推动作用，不过，人们对新制度经济学在会计学研究上的重要性还未给予足够的重视。而实际上，新制度经济学将给会计学研究带来全面冲击。本文拟对此问题作简要的分析。
一、对会计理论逻辑起点研究的冲击
从60年代起，各国会计界普遍将会计目标作为会计理论的逻辑起点进行研究，并取得了不少成果，但制度这个因素在研究中往往被忽略了。如果能从新制度经济学角度对会计目标进行重新界定，将会促进会计研究向更深层次发展。以下是笔者对企业财务会计目标所做的分析，从中可以看出新制度经济学在会计目标研究上的价值。
根据新制度经济学原理，企业是一系列契约的联结点，是契约联结的网络。（注：张维迎：《企业的企业家——契约理论》上海三联出版社，1995年9月版，第13页。 ）这些契约以各种各样的方式涉及到投入品的物主和商品的买主。企业不仅与人力资本的提供者（雇员、经理等）、实物资本的提供者（股东、债权人等）缔约，也与原料的供应者、产品的购买者缔约，还与政府缔结政府管制契约、与社会缔结有关社会责任的契约。而企业的契约人也并不是一成不变的，企业原有的契约人可按一定的规则退出契约，而原来未缔约的人也可按一定规则加入契约。这样，企业除了有现实的契约人之外，还有潜在的契约人。契约市场（如股票市场、债券市场、劳务市场等）则是现实的契约人与潜在的契约人进行角色转换的制度安排。潜在的契约人可以通过契约市场加入契约，而现实的契约人也可以通过契约市场来退出契约。
另外，企业不仅有直接的契约安排，还有间接的契约安排。举例而言，B企业拥有A企业的债权，那么B企业与A企业就有直接的契约关系，而B企业的现实契约人和潜在的契约人与A企业同时也有一种间接的契约关系。这种间接的契约关系可以看作是企业直接契约关系的延伸。企业的这种“契约链”是可以无限延伸的，而且随着它的延长，契约人与企业的利益相关度逐渐下降。
这里要明确的是，契约是人与人之间交易的结果。交易是有成本的，这种成本就是交易费用。科斯认为，交易费用是获得准确的信息、谈判和经常性契约的费用。其中核心部分是信息费用。（注：卢现祥：《西方新制度经济学》，中国发展出版社，1996年2月版，第5页。）交易费用对人们之间的契约有重大影响，不仅其高低决定着人们能否达成契约，而且交易费用低的一方可以利用其信息优势取得契约中的优势地位。正是基于这个原因，契约人就要想方设法的降低交易费用。会计是一个将企业的经营活动情况进行信息转换和加工的系统，它不仅可以有力地降低企业契约人的交易费用，而且可以利用规模经济的优势降低信息成本，从而提高信息效益。因此，我们可以把企业财务会计目标界定为：降低企业契约人集（指直接契约人、间接契约人、现实契约人、潜在契约人的集合）的交易费用。
二、对会计研究方法的冲击
实证会计理论产生于本世纪60—70年代，早期的实证会计理论研究者们运用的是有效市场假说及资本资产计价模型，奉行以会计信息价值为中心的理论，但最终发现这种理论不能圆满地解释会计惯例。而关于信息揭示管制方面的争论使他们意识到：政府官员和其它管制者们的行为可以根据“人的行为动机是谋求个人效用最大化”这一假设，通过建模进行预测。与此同时他们还发现，在行政管理中同样存在着非零值的交易费用，使得会计程序能影响企业的现金流量及其价值。于是，在70年代末从传统的实证会计理论中派生出了一种以新制度经济学为基础的实证理论。这种理论强调对不同企业和行业的会计惯例进行解释，而不强调会计在提供计价信息中的作用。（注：瓦茨、齐莫尔曼：《实证会计理论》，黄世忠等译，中国商业出版社，1989年12月版，第202页。 ）这种新型理论不仅建立在企业理论和政府管制理论之上，而且是这两种理论的衍生物。交易费用是这种理论的核心研究内容，该理论的全部研究都是围绕着政治成本、代理成本、信息成本等这些交易费用范畴内的内容展开。因此，如果称新制度经济学是实证会计理论的理论渊源恐怕不为过。事实上，著名会计学家、实证会计理论的奠基人瓦茨和齐莫尔曼就曾感叹：“缺乏完善的实证会计理论是由于经济学上缺乏丰富的企业理论和政治程序理论。实证会计理论的发展将会随着相关经济学理论的发展而得到促进。”（注：瓦茨、齐莫尔曼：《实证会计理论》，黄世忠等译，中国商业出版社，1989年12月版，第471页。）
三、对会计规范研究的冲击
会计规范是围绕会计信息建立起来的一套正式与非正式的规则。它是一种制度安排，是有关会计信息这种稀缺资源的生产、交换、分配、消费的制度安排，是各个利益集团博奕的结果。会计规范的演进是一个典型的制度变迁问题，会计规范演进的原因是会计规范的不均衡，会计规范的不均衡是指会计规范的需求与供给不一致。人类社会的发展使会计规范的需求与供给发生了变化，一方面，原来的制度安排和制度结构不再使制度需求者的净收益最大，因此产生了制度创新的动机和需求；另一方面，又改变了制度的选择集合和选择范围，从而改变了制度的有效供给。同时，也应注意到制度的不均衡是一种常态，而制度的均衡只是一种理想状态。制度的变迁只不过是从一种不均衡状态到另一种不均衡状态，而决不是从不均衡状态到均衡状态，会计规范只存在于动态过程之中，会计规范的演进就是在以上背景下发生的。（注：卢现祥：《西方新制度经济学》，中国发展出版社，1996年2月版，第153页。）
新制度经济学是研究制度的科学，制度作为一套行为规则被用来支配特定的行为模式和相互关系，会计规范正是包含在制度这个概念之内的。因此，会计规范也是新制度经济学的研究对象之一，我们可以运用制度变迁理论、产权理论，用制度分析框架来分析和研究会计规范问题。
四、对会计史研究的冲击
传统的会计史研究方式是按照时间顺序、以重大的会计史实为基础来描述会计史。其缺陷在于：（1）这种方式以描述为主， 使不少会计研究文献只是史料的堆积，忽视了对史料的分析。（2 ）缺乏理论分析工具，只通过规范方法进行研究，缺乏定量分析与实证支持，客观性、可证实性差。（3）研究的实际意义不大， 只是对会计的过去进行了回顾，不能对现在的会计理论研究起多大作用，更不能对会计的未来做出预测。（注：请参阅：查特菲尔德著《会计思想史》第一编“会计基本方法的发展”，文硕等译，中国商业出版社，1989年10月版。）
如果把新制度经济学引入会计史研究，其意义在于：（1 ）可以以制度变迁为线索来把握会计的发展过程和发展趋势，减少研究的盲目性。（2）可以运用新制度经济学中的有关理论对会计史做定量的分析， 用实证方法研究会计史问题，从而提炼出一个对会计史进行理性分析的框架。（3）进行会计史研究也不再只是为了对会计的过去进行回顾， 而是要通过对会计发展历史上会计环境与会计的互动关系进行分析，来检验现行会计理论与会计环境的一致性，并对会计的未来发展趋势进行预测。
五、新制度经济学与会计学的“范式”革命
新制度经济学对会计学冲击的本质在于它在会计学研究上的导入，将在一定程度上引发会计学的“范式”革命。
“范式”是指在某一学科内被一批理论家和应用者共同接受和使用，并作为交流思想的工具的一套概念体系和分析方法。“范式”的危机、破裂和演变是科学发展的重要环节和集中体现。根据库恩的科学革命理论，会计学的“范式”革命，应由下列步骤组成：（1 ）会计学在任何时期都由具体的范式所主导。（2 ）会计学的发展经历了一个知识扩张的过程，在这一过程中研究人员都为主导性范式工作，并不断扩大这种主导性范式，这一时期的会计学被称为“正常的会计学”。（3 ）出现了一些现有范式不能解释的非常现象。（4）到达危机阶段， 便开始寻求一种新的范式，结束或推翻旧的主导性范式，并由新范式逐渐取代旧范式，这也就是“范式”革命。（注：贝克奥伊：《会计理论》，杨进等译，陕西人民出版社，1991年3月版，第68页。）
那么，会计学现在是否处在危机阶段呢？让我们环顾周围的世界，制度创新，技术创新与信息创新使社会生活的各个方面各个层次都出现了新的变化。企业的组织结构、交易活动、企业规模、信息的传递与处理都发生了变化，企业的活动复杂化，人们正面临着一个充满不确定性的社会。而传统的会计学面对这些挑战却显得手足无措。因而，笔者认为，会计学正处在危机阶段，需要通过“范式”革命来满足信息时代的要求。同时，笔者认为新制度经济学的发展为会计学的“范式”革命提供了强大武器，如果会计学沿着新制度经济学的内在逻辑越过它的传统边界，将会导致会计领域新的革命，并将最终有力地推动人类社会的发展。
收稿日期：1999—03—09
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