会计国家化与国际化之我见，本文主要内容关键词为：我见论文,化与论文,会计论文,国家论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
综观我国会计研究的现状，在相当范围内存在一些持续性、基本性的问题，有待深入开展研究。一是会计的中国特色问题；二是会计国家化与国际化之间的关系问题；三是会计环境与会计体系的关系问题。目前对上述问题的研究中存在的主要问题是对我国所处的国际国内环境探讨不足。笔者认为会计在我国的国际化与国家化均是趋势所在，其中会计国家化是客观历史的选择——表现为短期绝对性；会计国际化是永续发展趋势——表现为长期相对性。对“两化”选择的核心在于“因环境而制宜”。
一、初识我国会计国家化、国际化
随着国际贸易的发展和跨国公司大量涌现，会计的国际化愈演愈烈。在这种空前繁荣的国际化呼声下，我们不妨回头看看我国的会计改革与发展。1995年的《会计改革与发展纲要》中确立了本世纪末我国会计改革与发展的总目标：建立与社会主义市场经济发展要求相适应的会计模式的基本框架，使中国会计走向社会主义市场经济，最终形成能适应我国社会主义市场经济发展要求的会计法规体系。同时，为实现纲要中的总目标，要求我国会计事业的改革与发展坚持会计的科学性和独立性。……由上述纲要，我们不难发现，在今后较长时期内我国会计体系的基本要求归结为一个“相当的适应性和充分的国家特色。”根据这一要求，关键是要研究在与国际惯例接轨的同时，如何把握会计国家特色应有的度？
何谓会计的国家化？就当今中国会计的行业化而言，国家化即是会计的全国统一化；相对于国际化而言，国家化强调的是在借鉴国际通行做法的同时应有本国的特色。本文即侧重于“国家应有的特色”。
从特色来源看，特色应该是产生于某种特有环境；从其功能来看，特色是有别于其它国家的，但不简单等同于差异。作为特色它能更好地适应一国的环境，并积极地影响一国环境的变更；从影响角度看，至少某一特色不会妨碍本国与其他国家之间的物质、能量交流。简而言之，一旦某种特色体现在会计系统上，这种会计特色应该是该国会计理论、方法及会计管理体制等方面的“优势”所在。以下的三组相关概念将进而揭示我国会计的趋势及会计环境与会计体系之间的相关性。
1.会计的本国特色及与别国差异的关系。
特色源自于差异，差异对于特色而言是必要而非充分的条件因素。对于中国会计特色，不能简单地理解为我国会计与国外会计在某些具体技术方法上的区别，而应理解为与我国社会主义经济制度相联系的，更深层次上的根本区别。而且，从本质原因上分析，这种差异是从具备保持本国特色的特定环境中产生的。
会计环境，相对于会计系统来说，是会计这一事物周围的境况。具体来说，即影响和决定会计思想、会计目标、会计任务、会计理论和实务及其发展趋势的历史现实、客观环境。大致上可以包括会计所处的经济环境因素、法律政治因素、社会文化因素等等。而决定制约我国会计的国家特有的环境因素在诸多方面都显现出我国的特色及与别国的差异。
首先从我国会计所处的经济环境因素看我国会计国家化的必然。经济环境是影响一个国家会计发展的主导因素。众所周知，虽然当前我国的市场经济不断深化，一些相应的配套机制的改革也随着市场经济体制而作正向运作，但同时我们应该明白，“我国目前的社会主义市场经济，无论是在深层的原则上，还是在表层的运行机制上以及所处的社会环境和文化底蕴，均与西方发达国家的市场经济有显著差别”。（《财务与会计》1995年9期〈我国会计理论研究的误区〉）我国会计发展、 改革的过程，实质上就是与经济环境变更相适应，并受经济环境因素变更深刻影响的过程。会计的发展和改革既不能过分超前，也不能滞后于经济环境因素的发展，而必须是紧紧跟上其变更的步伐。近十多年来我国会计改革实践也证明会计的改革每一步均受着经济变革的制约与引导。中国会计的国家化不仅是会计本身发展的要求，更是我国经济体制改革的实质性反映。现实性的差异，决定着我国会计国家化、特色化是在会计国际化大前提中必然的历史性选择。
其次，从我国的政治法律环境看会计的国家化。上层建筑取决于经济基础。我国的政治法律因素显然与其他任何国家的政治法律因素相区分。正如九五期间《会计改革与发展纲要》中对总目标确立的，中国会计要成功地走向社会主义市场经济，必须实现会计的现代化、法制化。协调完善现有的与会计行为相关的法律制度，最终形成与我国社会主义市场经济发展要求相适合的会计法规体系，从而满足国家、政府对会计的宏观控制是十分必要的。
社会主义市场经济下的中国普遍存在着因国家的双重身份而导致的产权关系复杂化。国家既是社会管理者，又是资产所有者，市场经济中以国有企业为主体。这是其他国家所没有的。而这种产权关系的复杂化反映在会计上必然会引起会计处理的特殊化以及会计信息服务的宏观化。上述客观存在决定了国家通过行政、法律的手段对企业会计宏观干预会长期存在。
法律结构限定了企业经营行为的空间。我国的会计法规体系普遍认同的是国家政府制订的会计制度，由政府通过立法对会计核算加以管制。具体表现为宏观方面，会计成为国家行使经济职能的得力工具，政府对会计干预性较大，行政管理指导性较强，我国会计体系偏向于统一制结构——有政府的必要介入。显而易见，体现我国特色的会计体系也因此有必要区别于西方价值取向的会计模式。
第三，从我国的社会文化因素看我国会计的国家化。社会文化是一个民族或一个地区通过长期创造而积累下来的精神财富，包括语言文字、社会风气、道德规范、思维方式、价值观念等。我国会计所处的社会文化因素，较之于其他国家、地区的不同表现在：对会计属性认识上的不同；对时间取向（即对新事物的反应程度）不同；会计行为的焦点（动因）不同；人与人之间的关系不同。
上述社会文化因素的不同归根结底是自在型文化与自为型文化冲突的具体反映。相比于西方私有制经济下个人主义盛行的文化环境，我国的会计文化是处于群体价值观环境下，因而对会计主体及其假设的认识并不比西方更看重。这种长期以来形成的群体价值观念会促使企业在会计行为中顾全大局，有利于整个社会宏观目标的实现。相应的，我国政府对会计的干预，行政控制较强。对会计主体以不同认识也使得我国会计国家化在现实中有必要存在、发展。
制约和引导我国会计改革、发展的会计环境还有自然环境、教育文化等因素，均客观实在地存在。客观的差异促进了我国会计环境的特色化，使得我国会计的持续改革、持续发展在会计国际化进程中仍显必要和可能，而且强调会计的国家化，要求构建适合我国国情的会计体系，使之服务于我国的社会主义市场经济。
第四，会计环境与我国会计体系的相关性。这种相关性反映为：会计环境变更制约会计体系的发展与改革；而会计体系的改革发展又能动地反作用于会计环境的变更。特定的会计体系总是依存于特定的会计环境，并反作用于特定的会计环境。具体来说两者的相关性表现在：①会计环境在空间上的区域性与国际性并存，将促进会计实务、会计理论研究的地区特色化，且与国际性惯例逐步适应、协调，形成会计体系国家化与国际化相互渗透的局面。因而，会计体系因会计环境在空间上的区域性与国际性并存而使其共性与差异会同时辨证地存在；②会计环境在时间上的延续性和阶段性并存，使得会计理论的研究和发展既赋有历史的继承，又体现了当代特色，为适应阶段的会计实务起到了指导、预测作用；③会计环境在功能上的制约性与被推动性并存。日益深化的会计环境与需求日增的会计系统之间时刻存在着物质、能量、信息的交换。一方面，会计环境通过一定的物质、能量、信息来制约会计体系的研究与发展；另一方面，会计体系通过对会计实务的指导和预测功能，推动会计环境适应性变化。上述两方面均体现了会计体系正逐步走向国家化和国际化两大趋势。会计的国家化和国际化将在环境的特色与差异中相互协调、相互渗透，实现一定范围的共存。
2.会计国家化与引进、借鉴的关系。
从前述会计环境与会计体系的相关性来看，改革、发展具有中国特定的会计体系的同时，并不排斥会计的国际化。因为发展会计的国家化的途径之一，是在比较中不断引进国外先进的会计研究成果。发展会计国家化的过程仍是一个洋为中用，不断创新的过程。但引进和借鉴并不意味着全盘国际化。尽管改革开放以来，我国的会计体系实施了一系列的变革，与西方会计相比仍存在许多不足。为进一步完善具有我国特色的会计体系；完善会计的宏观、微观功能，并逐步与国际会计接轨，借鉴西方发达国家合理和科学的成分，无疑是很必要的。会计的国家化研究，并非指必须从本国的零基开始，当几国之间齿合的条件相互协调一致时，引进就很有必要。其作用无非是利于本国特色会计体系的深层次发展。
3.我国会计的国家化与国际化。
根据前述会计环境与会计体系之间的相关性关系，在会计国际化这一大趋势下，并不排斥会计的国家化。至少在相当长时期内，国家化是绝对的——历史现实的选择；而国际化则是相对的长期化进程——长远的发展趋势。两化均是我国“因环境而制宜”的表现趋向。
会计既是信息系统，也作为一种管理活动深深扎根于各国自身的经济、政治、法律、社会文化诸背景之中。会计的国家性也就反映出会计作为一种经营管理活动，与特定环境下的经济制度、社会制度、文化素养和生产力发展水平等因素之间的紧密联系。不同国家的会计具有这样那样的内在外在差异，故我国会计也理应具备国家性的一面，进而表现为一国会计的特色化。
随着国际经济的发展，国际经济管理问题逐步升级，客观上要求比较、协调和处理各国之间会计制度、会计准则的差异；寻求和尽量采纳各国在其会计事务处理中均能接受的会计模式，包括国际企业会计、国际比较会计、国际社会会计、国际审计等。此种情况的出现也就决定了会计国际性的一面。会计国际性的趋势一方面促使会计所提供的信息能够满足国际经济管理的需要；同时又能促进各国会计在行使对内管理职能时尽可能采取先进的做法。会计的目标化主要表现为各国会计处理方法的协调化、规范化和一定程度内的趋同化。
根据前述会计国家化、国际化两化的内涵及其产生机理的分析，笔者得出：国家化与国际化既对立矛盾，又相互渗透趋于共存。体现在：
第一，会计作为信息系统和管理系统的统一，具备双重属性，也是自然属性和社会属性的共存体。其中会计的自然属性——技术性——要求一国会计应积极吸纳别国的先进技术和经验，“忽视”国界的存在，使得会计趋于国际化；而会计的社会属性则反映出一国社会体制，是生产关系的缩影，因而也体现出会计国家化的特征。
第二，会计所提供的经济信息引起经济利益后果的不同，必然导致会计国家化与国际化一定程度的对立、相互排斥。尤其是跨国公司的崛起以及国际资本市场的不断完善，暴露了由于各国会计制度的差异而在工作中造成的不便。
会计的国家化与国际化又是相互渗透，趋于共存的。其相互渗透，趋于共存的基础可以归结为：选择的科学性、合理性。无论一国政府对本国会计发展的趋势作出国家化或国际化的选择，其根本前提是遵循技术上的科学性、可行性、经济利益上的合理性。例如以目前英、法、美等国执行的“国际会计准则”的情形来看，各国原则上是根据国际惯例进行会计操作，但我们知道，在国际会计准则中，每一经济事项往往有不同的会计处理方法可供选择。因而，各个政府、各个会计主体总会从各种备选方案中选取适合本国国情、符合各自经济利益、利于本国社会经济发展的方法。虽然会计的国家化与国际化之间存在着矛盾的因素，可能相互阻碍，也可能相互削弱，但从长远观点看，会计国际化仍是会计发展的趋势。因此，应允许两化长期并存，既要保持民族性与本国特色，同时要兼顾国际惯例。在我国会计长期的国际化进程中，要把握会计国家化短期内的绝对趋势，正确处理好两者的辩证关系，把持它们各自合理的度。
解决“两化”矛盾的关键在于进行渐进的国际协调。对于我国会计体系中那些科学的、合理的、适合于中国实际情况的东西，应当坚持并进一步提高、完善，为建立具有中国特色的会计体系奠定基础。诚然关于中国特色也不能简单地理解为我国会计与国外会计在某些具体技术方法上的差别。与国外会计相比，我国会计是与我国社会主义经济制度相联系，更深层次的根本特色。在渐进的国际协调过程中，既不能轻易放弃，盲目国际化；也不能特意夸张差异，盲目保守；在协调过程中，更不能持非此即彼形而上学的态度。
综合前面三组相关概念的分析，笔者认为，在我国，会计的国家化与国际化均取决于我国当前及未来时期的会计环境。会计的国家化和国际化无一不是“因境制宜”的历史性、现实性选择，“两化”既矛盾对立，也相互渗透统一。作为我国特色的会计国家化，它需要不断引进国际先进经验、先进研究成果，从而保证特色应有的新颖、适合，并推动会计环境呈良性变更；另一面，会计国际化作为长久趋势所在，在国际协调的渐进过程中，也需要各国会计特色的不断发展、完善，减少协调中的阻碍。
二、会计准则作为会计体系的核心，其改革发展中国家化与国际化的关系
1.从会计准则的性质看“两化”。
会计准则作为我国会计体系改革、发展的核心，其基本属性隶属于会计本身的双重属性。会计准则在会计理论研究和会计实务发展中处于非常重要的地位，它是会计理论和会计实务相结合的产物。因而，相应地产生了会计准则的两层性质。第一层性质：会计准则以其技术性的规范化形成，首先成为客观约束机制。其产生存在的目的在于使会计实务处理达到科学、合理、内在一致。这一层性质主要是取决于会计准则的自然属性。作为一种约束机制，会计准则不可避免地面临如下问题：一是会计准则能否打破国界、地界，普遍运用于全球各国？二是各不同组织形式企业的会计准则能否完全一致？这一层性质促使会计准则更具国际化趋势。第二层性质：会计准则具有直接、间接的“经济后果”。这一性质是更深层次的性质探索。它由会计准则的社会属性决定。所谓经济后果即是指会计报告将影响企业、政府、投资人和债权人的决策行为；受影响的决策行为反过来又会损害其它相关方的利益。经济后果是会计人通过会计准则这一技术手段得到的会计信息，但此时的会计准则不再是一种纯粹的技术手段。不同的准则将生成不同的会计信息，从而影响到不同会计主体的经济利益。它可能使一部分主体受益较多，使另一部分主体受益较少，甚而使一部分主体产生亏损。正因为会计准则具有“经济后果”，因而取决于会计准则社会属性的第二层性质更加不可避免地面临着前述第一、二两个问题。在回答上述问题时，经济后果的这一性质存在，使各国会计准则更具备国家化的必要与可能。我国的会计准则也毫不例外。
用图式总结以上思路如下：
从时间概念上而言，国际化是一种长期的相对化进程；而国家化则是相对短期的绝对化趋势。归根结底，是由各自会计准则所处的社会政治经济环境和所代表的社会生产力作出的客观选择。故而，在针对会计准则的发展趋势问题上，不能简单地从理论上寻求最统一最完善的准则，如若舍此取彼，不顾大全地一味国家化或单纯国际化，均是不恰当的。现实的思路似乎是寻求一种能达到帕累托最优化的会计准则——使会计准则的经济后果尽可能公平、合理。
2.会计准则的国际化与国家化
会计准则作为会计体系的核心，同样是植根于特定的社会经济环境。会计准则的社会属性表达了如下的内涵：不同的社会经济政治制度，不同的社会发展水平必然要求相应的会计理论与会计实践相结合。因而，我国在经济制度、政治法律制度，宏观管理方式、传统习惯等方面所存有的特殊性，决定了会计准则的中国特色。适应我国社会主义市场经济与文化环境建立起的会计准则必然具有其它国家和地区会计准则所不能替代的优势。主要表现在：①我国实行社会主义市场经济，会计能最大限度地参与国家宏观经济决策，日益成为国家行使经济职能的得力工具；②我国40多年计划经济所积累的成功的会计工作经验和一定期东亚模式在经济上取得的成功，促进了我国形成一整套代表有中国特色的会计规范与执行办法。这些长期以来行之有效的经验和办法，有必要使其不断发展和创新，使根植于中国经济环境上的会计准则保持旺盛的生命力。
会计准则国际化即是在国际经济交往中，对会计事务处理尽量采用国际上通行的做法。改革开放以来，我国会计国际化的进程明显加快，国际化逐步成为我国会计改革与发展的又一战略目标。关于会计国际化的含义对此有不同理解。如可比性、协调化、标准化、统一性；但从国际大环境和各个国家从环境的基础点出发，笔者以为，会计国际化不可能达到标准化、统一性。国际间会计可比、协调才是恰当现实的做法。协调是在差异的基础上对之进行的“微缩”反应，其目的在于形成统一程度不同的共同结构，增加彼此之间的共同点。协调有两层含义：其一，在理论上产生一套具有一定学术水平的会计准则、协调各国会计实务达到各国会计信息的可比性，并能为众多的相关利益集团所接受；其二，在实践中界定会计信息公开的范围，协调跨国公司与东道国的利益等。实现上述目标，具有补充各国会计准则不足的功能。
就我国颁布的《企业会计准则》而言，其中仍具有明显的国际化特证。如采用国际通行的平衡公式；借贷复式记帐；接受国际普遍认可的基本会计假设；有选择地采用稳健性原则，采用制造成本法等。这些特征，既适合我国社会主义市场经济发展的需要，又比较符合国际惯例，满足《会计改革与发展纲要》中确定的总目标。在发展会计准则国家化的同时，又要尽可能吸收国际会计准则的长处，为我所用，这就是会计准则的国际化。我国会计准则应体现中国国情和特色，又应极大限度地遵从国际惯例。
三、在会计改革与发展中，把握好“两化”的度，正确解决“两化”的关系
伴随会计理论与实务日趋国际化，会计事务的国际合作将日益频繁，会计国际协调将成为正确解决会计国家化、国际化关系的主要手段。
一方面，会计的技术性特征决定了我国应积极采用先进的会计技术标准——向国际惯例靠拢。当今世界经济体系是建立在发达资本主义制度基础上的市场经济。与这种发达的市场经济体系相适应的国际会计惯例代表了会计科学的发展方向，在总体上与先进的生产力水平相适应。随着我国社会主义市场经济的逐步确立并与世界经济接轨，我国已经在许多技术领域采用了国际社会普遍认可的先进技术标准。例如作为会计技术领域的标准——国际会计惯例。
另一方面，会计的社会属性中包容了会计环境的缩影。中国的现实国情为我国的社会主义市场经济及我国的会计规范打上了国家民族的烙印，在促进会计国家化的同时，也决定了会计的国际协调将成为解决我国会计“两化”关系的主要手段。
我国在会计的持续改革与发展中，理应站在对国内环境、国际环境辩证研究的制高点上，使会计的研究环境化、依据化，把握住“两化”的度，走好会计的国际协调。这种度也表现在：①会计国际化应以国家化为前提，维护我国的正当权益，会计国际化必须以尊重中国国情，加速国民经济发展，保护民族经济不受损失为总纲；②协调中，做到可比性和灵活性相结合的原则；③循序渐进，折衷、协商、调和；④先局部后整体，在“两化”的协调发展进程中，正确对待会计环境空间上的区域性与国际性并存，会计环境时间上延续性和阶段性并存，找准协调的焦点所在。在“两化”的协调发展进程中，认清会计国家化是相对短期的绝对趋势；会计国际化是相对长期的相对趋势。洋能为中用，中能为中用，他山之石，本山之石均可以攻玉。关键在于辩证地把握好“会计环境”这一根本立足点。只有站在这样的制高点上才能实事求是地走好“两化”的协调之路。
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