完善我国环境税制的思考，本文主要内容关键词为：税制论文,我国论文,环境论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着经济的发展，环境问题日益突出，成为制约可持续发展的瓶颈。环境污染问题并 没有像预想的那样有所改变，甚至还有恶化的态势。治理、保护环境已到了刻不容缓的 地步。解决环境问题需要技术创新及制度创新。多年的环境保护实践证明，制度作为诱 导、约束、规范人类行为的规则，是更为重要的因素，技术则是市场经济主体在既定的 制度条件下自主选择的结果。因此，环境保护问题关键在于制度设计。环境保护的制度 创新包括诸多方面，本文拟对其重要内容——环境税制作一粗浅分析。
1 解决环境问题亟需制度创新，完善环境税制
1.1 环境保护的途径——制度创新
环境问题的重要特点，在于其“外部不经济性”，即市场主体行为对环境资源的不利 影响由该行为主体以外的第三方——他人或后代人承担。[1]也即经济主体使用环境资 源的成本没有全部反映到其内部成本中去，稀缺的环境资源的价值在现有的市场体制下 没有能够体现出来。因此，控制环境污染，解决环境问题便需要权力机关的干预，即政 府只有通过使环境外部不经济内部化才可能使环境资源真正得到有效利用和保护。
从实际情况看，目前环境外部不经济内部化主要依靠环境管制法律制度，即“命令和 控制”措施。该制度的突出特点是其技术性、严格性、强制性，即污染环境者或者开发 利用自然资源者必须遵守有关法律法规否则会经由司法或行政管理程序而受到民事、行 政乃至刑事制裁。美国是采用管制指定的典型国家，其“命令和控制”措施可以概括如 下：确立法规标准——颁发许可证——监督实施——对违法者进行制裁。[2]我国的环 境保护实践中也主要采用管制制度，并暴露出许多弊端。目前我国环境保护制度的一种 导向就是环境保护是国家、是政府的事，而经济主体是制度的被动遵守者，缺乏自觉遵 守制度的激励，并且一旦制度出现了漏洞或监管不力，还纷纷钻政策的空子，谋取私利 。这说明企业缺乏环境保护意识，但也说明部分现行环境保护制度确实需要完善与创新 了，否则只会导致环境污染与生态破坏行为继续屡禁不止。[3]因此，当务之急就是要 重新思考现行环境保护制度，从制度设计上保证经济主体会从自身效用或利润最大化角 度出发，选择有利于环境保护的政策措施，实现经济发展与环境保护的和谐一致。
一个有效率的制度应同时具备约束机制与激励机制，约束机制能促使经济主体不做制 度禁止或限制并且最终不利于自己的行为，确保制度的有效实施，而激励机制则有助于 经济主体行为自觉的与制度取向相一致，降低制度实施的成本。从20世纪70年代出现的 环境税制由于同时具有约束机制与激励机制，正越来越受各国政府的关注。因此，完善 环境税制也就成为我国环境保护制度创新的重要内容。
1.2 环境保护制度创新的重要内容——完善环境税制
环境税制(国外文献中称Environmental Taxation,Eco-logical Tax,Eco-taxation,Cr een Tax等等)，是指政府为实现特定的环境保护目标、筹集环境保护资金、强化纳税人 环境保护行为而征收的一系列税种以及采取的各种税收措施。[4]由于税收本身的性质 、职能，决定了其对于环境污染及生态破坏这一典型的负外部性问题有直接、有效的调 节作用。通过税收约束，即对高能耗、重污染的产品和消费行为课以重税，加重其税收 负担，加大其个别成本，这样，或者因降低利润水平而直接抑制企业生产，或者因推动 产品销售价格上涨而抑制消费，最终减轻甚至消除污染，保护生态环境；另外通过税收 激励，即对节能、治污的产品和行为给予税收优惠，引导和激励企业或消费者防污和治 污，保护环境。
在环境税收方面，经济发达国家，已经历了一个从零散的、个别的环境税的开征到提 出全面“绿化税制”(Greening Tax System)的过程，其措施主要体现在三个方面：
1.2.1 开征各种环境税，主要是对污染物或污染行为征收污染税及对开发、利用自然 资源征收的自然资源税
(1)污染税：具体开征的税种名目繁多，征收的内容也千差万别。有对废气排放征收的 二氧化碳税、二氧化硫税；对废水排放课征的水污染税；对垃圾排放课征的垃圾税；对 噪音污染征收的噪音税及对农业污染物征收的农业污染税等。
(2)资源税：如对石油、天然气等征税。美国政府对矿藏、天然气和石油开采征收资源 枯竭税，迄今过半的州征收此税。加拿大政府为了保护石油这种稀缺资源，自1975年起 便对机动车用油课税，并对重型卡车课征能源储存税。
1.2.2 去除或修正原有的不利于环境的补贴
例如，OECD国家取消了对农业的补贴。过去这种补贴鼓励了农业过量生产，从而造成 农业杀虫剂的过量使用，土地板结、沙化等一系列生态环境恶果。
1.2.3 对原有税种采取新的有利于环保的税收措施
以消费税为例，许多国家区分含铅汽油与无铅汽油，调高含铅汽油的消费税税率，鼓 励使用无铅汽油，并取得较好的效果。如德国规定了无铅汽油比含铅汽油的适用税率低 ，这样含铅汽油的含税价格就高于无铅汽油，以此引导人们的消费行为。至1996年德国 含铅汽油仅占总消费量的6%，德国政府随之规定在全国范围内全面停止含铅汽油的供应 。
2 我国现行税制中有关环境保护政策、规定的评析
2.1 资源税方面
2.1.1 性质定位不准确，租税混淆
目前较普遍的观点是：我国对煤、石油、天然气、盐等征收的资源税是对因资源开发 条件的差异而形成的级差收入的一种调节。事实上，这是一种误解。首先，我国目前在 矿藏品等自然资源领域并不存在真正意义上的级差收入，因而也谈不上对级差收入的调 节。资源开发条件的差异并不必然产生级差收入。级差收入一说来于级差地租。自然资 源的差别是级差地租产生的条件而非原因。级差地租的产生原因是在农业、矿业中存在 着对土地、矿山等自然资源的垄断，从而使农产品或矿产品的生产价格由劣等地或劣等 矿山的生产条件来决定，由于垄断经营权的存在，从而优等地和中等地的经营者就能获 得稳定的超额利润，这一超额利润将转化为级差地租。然而，目前我国的矿产品等自然 资源初级产品价格普遍偏低，普遍是在经营劣等资源的生产企业的生产价格以下来出售 产品。这样经营优等、中等条件自然资源的企业并不能获得超额利润，级差收入也无从 谈起。因此，我国目前的资源税所体现的差别并不与级差收入的原理吻合。当然随着改 革的深入，矿产品等自然资源领域会从无级差收入的情况转为有级差收入。但即使如此 ，级差收入也不能通过税收手段加以调节。因此级差收入和资源税分别是国家财产所有 权和政治权力的经济利益表现，不能混为一谈。国家政治权力和所有权的行使都要求有 经济利益作为其运行的物质基础。政治权力本身不会创造物质财富，它要获得一部分经 济利益或物质财富只能以强制、无偿的形式即税收形式来获取。因而税收就成为国家政 治权力的物质利益表现形式。而财产所有权是生产资料和产品所有、占有、支配和使用 关系的法律表现。其运行方式主要是通过契约和合同，以等价交换为特征，表现为经营 者向所有者支付报酬。[5]级差地租即是所有权的经济利益表现形式之一。
2.1.2 征收范围过窄
自然资源的范围很广，可分为矿产资源、土地资源、水资源、动物资源、植物资源、 海洋资源等。我国目前资源税征收范围仍主要限于不可再生的矿藏品，对大部分非矿藏 品资源大都没有征税。这使非税资源的价格由于不含税收的因素而明显偏低，以非税资 源为主要原料的下游产品的价格也偏低，从而导致对非税资源及其下游产品的需求畸形 增长，使自然资源遭受严重掠夺性开采，造成资源配置不合理，影响可持续发展。
2.1.3 资源税的计税依据不合理
目前，我国资源税的计税依据是：纳税人开采和生产应税产品销售的，以销售量为课 税依据；纳税人开采和生产应税产品自用的，以自用数量为计税依据。这使企业对开采 而未销售或未自用而积压的资源不需要付出任何税收代价，变相鼓励了企业对资源的过 度开采，造成大量资源的积压和浪费。
2.2 环境保护方面
2.2.1 排污费制度未能解决好环境问题
(1)收费标准偏低。从理论上讲，收费标准不应低于污染防治费用，否则就是一种“效 益污染”，厂商宁愿交纳排污费也不愿积极治理污染。(2)征收面窄。现行的收费标准 中，虽然已有废水、废气、废渣、噪声、放射性等5大类共计113项，但仍然存在着收费 项目不全的问题，例如居民生活污水和垃圾、流动污染源等都没有收费标准。(3)我国 现行的排污收费制度是“超标排污费”，即主要对超过排放标准的排污单位征收，而对 已经达到或低于排放标准的，不征收排污费。而且主要是根据污染物排放浓度超标收费 ，基本上不考虑污染物排放量问题。至于按单因子收费，即排污单位所排放的污染物， 在同一排污口含两种以上有害物质时，按最高一种计算排污量，并按该排污量及其收费 标准计算排污费，则导致排污企业治理污染时，往往仅注意被收费的污染物的治理。(4 )排污费征收管理存在问题。一是征收效率低，征收成本高。相当一部分环保费被环保 部门用来维持其机构的经常性开支；二是征收阻力大。排污收费不具有完全的强制性， 立法基础薄弱，权威性差。(5)资金使用存在问题。目前的排污费返还方式只是一种简 单的转换，返还的资金多数被用作生产发展资金，只有少数真正用于污染治理。可见现 行的做法不利于环保资金的统筹使用和合理安排，根本无法形成环保的综合治理。
2.2.2 现行税制中涉及环境保护方面的太少，即使有，也大多为临时性、阶段性的保 护政策，缺乏系统性
许多税种对于环境保护的设计较粗糙，保护范围极其有限，调节力度不够。以消费税 为例，其所包括的11个税目所涉产品的消费大多直接影响环境状况，但由于相关税率( 税额)在最初确定时并未充分考虑到这些产品的消费所产生的环境外部成本，因而虽然 在统一征收增值税的基础上对这些产品另征一道消费税，并的确起到了限制污染的作用 ，但其缺陷仍是明显的，例如一些容易给环境带来污染的消费品没有列入征税范围，如 电池、一次性产品(相机、剃刀、餐饮容器、塑料袋等)以及煤炭等。
2.2.3 现行的税收优惠减免措施不够完满
(1)某些措施在扶持或保护一些产业、部门利益的同时也对生态环境的污染和破坏起了 推进作用。如为保护农业而对农膜、农药尤其是剧毒农药等免征增值税，其负面作用即 是显而易见的。(2)优惠方式直接、单一，且多属于事后鼓励，治污效果甚微。中国现 行的环境税收优惠措施多限于对废物利用的减免，而许多国家和地区最常用的是投资税 收抵免、加速折旧等间接优惠政策。同时，我国现行的税收政策只对防止污染的设施投 资给予减免优惠，而对如何更有效地控制、消除污染的研究与开发缺乏相应的税收优惠 措施，而美国早在20世纪60年代就对研究污染控制新技术和生产污染替代品予以减免所 得税。
3 完善我国环境税制的思考
3.1 完善资源税
3.1.1 明确定位，推进资源税的租税分离
随着价格体系的完善，资源税应作为增值税的补充，在普遍征收增值税的基础上对初 级资源产品进行再调节。[6]这样资源税征收才符合税收的基本要求，体现国家作为政 治权力主体对国有资源的经济利益。至于对级差收入的调节，可通过国有资产管理部门 以所有者身份与资源经营主体根据具体情况进行谈判，通过契约形式进行，从而实现租 税分离，消除级差地租对现行资源税的困扰。
3.1.2 扩大征收范围
我国资源税的征收范围今后应逐步扩大到土地资源、水资源、植物资源、动物资源、 海洋资源等等。当前最紧迫的任务是：(1)尽快把水资源纳入征收范围，将目前的居民 生活饮用、工业用水的收费改为征税，具体税额可根据各地区的水资源状况和经济发展 水平来确定。对农业灌溉用水可先按低税额征收。(2)开征森林资源税，目前我国砍伐 破坏森林资源的现象十分严重，并造成水土流失，引发水灾，急需开征森林资源税，以 期形成控制开发规模的自动稳定器。
3.1.3 完善计税依据
将资源税的计税依据由销售量或自用量改为按产量计税。这可使企业开采后没有出售 而积压的或尚未自用的资源也成为应税资源，增加企业的成本压力，从而引导企业出于 利润最大化的考虑而节约资源，避免过度开采。
在西部大开发战略的实施过程中，对西部地区的税收优惠不应侧重于资源税的减免， 而应从鼓励企业提高科技含量，引进技术、人才等角度考虑，避免再走滥采滥挖、浪费 资源的老路。
3.2 完善防污、治污税收措施
3.2.1 继续改进排污费制度，适当的改费为税
排污费是一种“准税收”，具有税收的无偿性和强制性，同时作为排污者应承担的一 种社会成本，又具有明显的负担对应性。世界各国对排污实施的政府征收既有“税”的 形式，也有“费”的形式。我国排污收费还不必急于“费改税”。因为：(1)我国排污 收费制度实施近20年来，环保部门在排污监控、费用计征、资金收缴等方面已初成体系 ，并具有人员、机构和设备等方面的基础。(2)我国目前排污收费制度运作机制本身还 很不完善，尚不具备马上向“税”转变的条件。若一下子硬改为税，不会收到实质性的 效果，反而会使政府承担数额可观的转制成本。(3)一些数额较小的排污收费项目，若 改为税的话，征收成本和监控成本会大大提高，不如以“费”的形式存在符合效率。所 以，今后可在改进、完善排污收费制度的基础上，对一些条件较成熟的大项收费改为税 。
3.2.2 开征新的环境单项税，主要是二氧化硫税、二氧化碳税
目前二氧化硫、二氧化碳污染较为严重，对它们课税，既有排污费制度的基础，又有 国外的成熟经验可借鉴。在条件成熟时，再逐步推出新的税种。
3.2.3 完善其他税种中的环境保护条款
如对于消费税的调整：(1)把一些容易给环境带来污染的消费品纳入征税范围，如电池 和餐饮容器、塑料袋等一次性产品。同时，鉴于煤炭是我国主要的大气污染源，可考虑 增设煤炭资源消费税税目，对清洁型煤炭则免征消费税。此外，使用燃油的助力自行车 也应和摩托车、小汽车一样征收消费税。(2)将汽油和汽车类征税项目分离出来设立独 立税种，实行含铅和无铅汽油的差别税率，抑制对含铅汽油的消费；对环保汽车减免相 应税款。(3)在农业发达地区试点化肥和农药税，保护脆弱的农业生态环境，最终促进 农业的可持续发展。
3.2.4 完善税收优惠措施
(1)开展灵活多样的税收优惠方式，除对废物利用给予减免外，应允许企业对生产经营 过程中使用的无污染或减少污染的机器设备，如无公害的生产设备、特定基础材料产业 结构改善用设备等实行加速折旧制度，这样可以把污染的可能性扼制在萌芽状态，还可 以鼓励企业积极开发先进技术，加速设备的更新换代。(2)要将税收优惠的重点从事后 鼓励转为事前扶持，加强税收支出对治污领域里的科技研究与开发的推动作用。可建立 技术开发基金，按企业投资额或销售额的一定比例计提，并允许在税前给予扣除，以降 低企业开发利用新技术的风险。[7](3)取消不利于环境保护的补贴。如取消对农膜、农 药特别是剧毒农药免征增值税规定。
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