社会成本与会计成本关系研究——以科斯理论为基点，本文主要内容关键词为：成本论文,基点论文,科斯论文,理论论文,关系论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言
在20世纪的社会经济发展中，对成本概念的理解，经济学和会计学一直持两种极不相同的观点。这种差异既割裂了两门学科中同一概念本源的联系，也使对一些现实问题的理解充满了矛盾和冲突。社会成本是新制度经济学的核心概念。早在20世纪20年代初，福利经济学的代表人物A.C.庇古就开始关注社会成本问题，但社会成本作为一种制度解释工具得到普遍认可，却应归功于科斯及其《社会成本问题》(1960)。科斯的成本观念源自他的早期会计学和成本会计研究背景。其结果体现在《厂商的性质》中，也体现在为《会计师》杂志撰写的有关成本问题的一系列论文之中。①后来的社会成本观念正是以此为基础，亦使其成为沟通经济学与会计学成本观念的重要桥梁，并促使成本观念在20世纪70年代后发生广泛的社会化扩展。以科斯的一系列论文为基础，分析经济学成本、社会成本与会计学成本内在关系的意义在于：(1)通过揭示科斯成本观念的渊源，为理解会计学与经济学成本的内在关系打开一个特殊通道；(2)从社会环境的变化中深入理解成本观念的系统演变；(3)理解成本观念的社会意义，为未来成本理论与实务的发展变革提供一种重要的解释性基础。
二、社会成本理论的会计学背景
在新制度经济学的生成中，罗纳德H·科斯首创性地使用交易成本工具，对企业的性质以及企业与市场并存于现实经济世界这一事实作出了解释。在随后的发展中，交易成本观念延伸为社会成本，并在斯蒂格勒笔下演变为著名的“科斯定理”，成为科斯理论。
科斯的研究在一定程度上承继并延续了福利经济学对社会成本问题的关注。不过，科斯的成本思想却是源于他早期的会计学及会计成本研究背景。1938年，科斯在《会计师》杂志上发表了12篇总标题为“企业组织与会计师”的论文。这些文章目的在于证明企业管理中成本的机会成本解释。它们以对会计成本观念的分析为出发点，将企业成本问题从会计角度延伸至经济领域，从而找到了经济中机会成本概念更为现实的含义。这些文章首创性地将经济成本概念拉入了企业成本核算的现实之中，使人们看到了经济成本与会计学成本的内在联系，并对各自的弊端进行了反思。科斯本人则通过视阈的扩展，对成本问题有了与众不同的理解，为解释生产制度结构问题寻得了一条特殊的路径。科斯这些论文中关注的是如何恰当地进行成本的会计计算。在此过程中，作者自然地发现了经济成本与会计成本的差异及共通之处。在科斯看来，账务资料可以是有关企业行为的一个重要的数据来源，因而，这些数据的使用可以为开发企业理论提供极大帮助。也是通过对这些数据的分析，他看到了成本重要的制度决定意义，并因而构成他特殊的交易成本观念。
科斯一贯的目标是要理解经济体系的运作(Coase，1990)。会计理论与实务的研究为此提供了一个独特的切入点。正因为如此，作为经济学家的科斯，方能提出“对企业中成本会计与机会成本的理解是与对企业组织的理解相联系的”、“会计系统理论是企业理论的一部分”等观念，并有了在社会成本问题方面的重要创造。
三、社会成本问题
20世纪20、30年代，随着对企业社会价值及社会影响关注的加深，理论界开始更多地从社会角度考虑企业和成本问题，并形成了一种从宏观角度考察并研究企业问题的潮流。科斯的《社会成本问题》(1960)为其中最具代表性的成果。
《社会成本问题》延续了科斯关于企业制度决定问题的思考。他认为，因为考虑交易成本能够解释为什么会出现企业，一旦大多数生产是在企业内部进行，大多数交易是企业对企业的交易，而不是要素对要素的交易，则交易成本水平会极大地降低；决定生产制度结构的支配因素总体上将不再是交易成本，而是不同企业在组织特定活动时的相对成本。按照科斯的说法，如果经济学家是研究企业内不同活动成本的决定因素，他们将不得不要求会计师提供帮助。在企业内，人们作出决策时可能是与其他人独立的，而且，当人们使用资源时，常常需要给出一些代表其成本的数据。因此，在这个有计划的社会机体——企业中，成本大体上并非直接出自市场运行，而是由会计系统计算并提供的。由于在企业之外价格是明确的，使得成本也是明确的，并且是由市场的运行所决定的(因为其他人对资源的需求)。在企业内部，正是由于同样原因，成本也是明确的，但它们是由会计系统所提供的。这一内部系统取代了市场的定价系统。(Coase，1990)
这正是科斯理论的特异之处。与许多人只是站在制度外围用抽象的概念来讨论制度结构决定问题不同，科斯将研究视角深深地沉入企业内部，在对会计成本数据内涵及企业内部结构的深入研究中形成自己的结论，也因此形成了他对成本问题深刻而独特的理解。
从科斯理论本身的发展来看，交易费用是前期比较简单的考虑的结果，它所解释的核心问题是为什么会出现企业。而一旦企业已经出现，决定生产制度结构的支配因素将会发生改变，从而研究的视角也必须进一步扩展。对企业制度决定的考察，自然地深入到企业契约安排形式的决定及其社会影响方面。同样还是以成本作为分析工具，但这时将是更广范围内的社会成本。因此，从比较精准的意义上来讲，作为一种制度分析工具，交易成本已经在另外一个更高层次的分析中演化为社会成本，这个成本强调的是不同企业组织特定活动的相对成本、不同企业之间组织特定活动的成本差异、不同企业行为的社会影响。
四、社会成本观念的会计影响
经济学家们在较早时期就已经觉察了交易成本(费用)对经济系统的影响。然而，只有在《社会成本问题》发表后，他们才开始真正掌握如何使其成为一种现实的分析工具，使其不仅用于合同问题，也伸展到会计学、政府的运作以及法律的演变等多个领域。按照姚兰·巴塞尔和列维·A·考金的说法，交易费用范例为会计学诱致了一种新的理论基础(1992)。会计学新理论寻求把标准会计技术解释为追求这些目标的工具。20世纪后半期不断加速的会计成本的社会化扩展，则是这一影响的最为直接和具体的表现。
(一)美国会计学会的社会成本界定及计量努力
20世纪60年代兴起的社会成本研究浪潮，在会计界产生了深刻影响。为了应对环境变化和新制度经济学所带来的冲击，美国会计学会设立了社会成本委员会和社会成本计量委员会，对社会成本及其计量问题进行专门研究。
社会成本委员会于1975年在《会计评论》增刊上发布了一份长达40页的研究报告，详细介绍了社会会计方面最近的一些研究成果、社会信息系统中的一些特定事实、社会成本计量问题。委员会认为，“社会成本/效益是最终要由社会(或其构成部分)而非企业的所有者或顾客来承担的一项外部性成本/效益。另一方面，直接成本/效益最终要由所有者(因为对投资报酬的直接影响)或顾客(因为对价格的直接影响)来负担”(Committee on Social Costs，1975)。按照该委员会的说法，会计师所使用的“社会成本”概念与经济学家所用及相应的解释并不相同。经济学家典型地将社会成本定义为一种产品或服务的生产带给社会的总成本，或者也可以表述为为了生产一种产品或服务而牺牲的货品或服务的数量。如此，社会成本就相当于经济学成本和机会成本。
(二)会计学成本观念的现实扩展
早期的科学成本观来自马克思的劳动价值理论，进入20世纪后，由于环境变化，对成本的认识开始发生很大变化。其最基本的特征，是由于企业管理科学化及业务社会化所引致的成本内涵和外延上的扩展。这种扩展既反映了会计理论随环境变化的特点，也反映出社会成本观念的深刻影响。其过程如下。
1.生产成本行业及业务范围的扩展。(工业)产品成本概念在不同行业产品与服务及某些特殊的细分对象上的扩展，形成一系列具有典型行业及业务范围特点的成本概念，包括商品成本、建筑成本、设备成本、工程成本、服务成本等。
2.会计成本的管理型扩展。随着管理会计的发展以及管理理念的变化，形成一个不断发展壮大、更具管理意义的成本概念子集，如变动成本、固定成本、实际成本、计划成本、重置成本、标准成本、预算成本等。这类概念中典型地包含了会计成本与经济概念(边际成本、机会成本)及管理学概念的交融。
3.特殊视角下的概念及方法扩展。在管理实践的发展中，不断改变对企业活动的观察视角，从而形成各种特殊的成本观念和方法，包括价值链成本、质量成本、作业成本、战略成本、产品寿命周期成本等。
4.更大范围的社会型扩展。交易成本(费用)、社会成本、代理成本、信息成本、环境成本等概念首先产生在社会经济生活的其他领域，随后进入会计领域，成为会计成本概念的一部分。
五、结论
科斯的社会成本观念，在有关企业现实的深入研究中，通过对主流经济学家严重脱离实际的研究倾向的批判，以及对会计理论和实务的深刻反思，找到了经济成本和会计成本的共通之处，为生产制度结构的解释以及更广大范围内的社会成本观察打开了一条有益的通道。其意义在于：
(一)在对会计成本及企业现实的分析中，将企业成本问题从会计角度延伸至经济学领域，一方面为经济学中机会成本概念找到了更现实的含义，另一方面则首创性地将经济学的成本概念拉入了企业成本核算的现实之中，揭示出经济成本与会计成本的内在联系。
(二)尽管自20世纪20年代之后，会计学成本就已经处在不断的扩展之中，但早期扩展却多是因为企业内部管理的实际需要，缺乏明确的理论支持。科斯的社会成本理论为会计成本观念的扩展提供了明确的理论指导。
(三)成本观念的社会化扩展是未来发展的必然趋势。时至今日，成本问题已经成为一个普遍的社会问题。因此，从根本上，成本观念应该上升为一种普遍的社会理性。我国建设节约型社会，要求在经济和社会发展的各个方面切实保护和合理利用各种资源，以尽可能少的资源消耗获得最大的经济效益和社会效益，无疑是为我们研究和考察成本问题提出了极为现实的要求，这是会计界乃至经济理论界必须认真面对的一项重大课题。在这方面，社会成本理论提供了极为有益的启示。
注释：
①科斯于1938年写成12篇有关成本与成本会计的系列论文，总标题为“企业组织与会计师”，发表在《会计师》杂志上。这些文章后来被索罗门斯收入《成本研究》(1952)和《成本分析研究》中，也被瑟尔比和布坎南收入《LSE成本论文集》(1973)。
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