审计舞弊中的博弈现象及其规避策略，本文主要内容关键词为：现象论文,策略论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、成本效益原则及信息不对称的内涵
成本效益原则是经济生活中的一个普遍原则，就是要对经济活动中的收益与成本进行比较，对经济行为的得与失进行衡量，从而获得更多的收益。
审计舞弊的收益是会计师事务所和注册会计师通过舞弊而获得的直接经济收益，同时也包括他人代为安排的股票期权等所带来的灰色收入等间接收益或衍生收益。审计舞弊成本是指会计师事务所和注册会计师由于舞弊败露或被揭发后所受到的行政、民事和刑事处罚，以及审计舞弊暴露后原有职位和报酬的损失。会计师事务所和注册会计师都是理性“经济人”，在实施审计的过程中会考虑审计舞弊收益与审计舞弊成本之间的比例关系，依其决定是否实施审计舞弊行为；同时，国家监管部门也会依据成本效益原则来对会计师事务所和注册会计师实施监管。由于信息不对称，追求自身利益最大化这种内在的动因和需求就使得舞弊行为有机会发生。
信息不对称是审计舞弊产生的原因。根据信息不对称发生的范围不同，可以分为信息的外部不对称和信息的内部不对称。
1.信息的外部不对称
现代企业的所有权和经营权是相互分离的，这种委托经济责任关系的出现，使得委托人和代理人之间出现了信息不对称，于是审计作为弥补二者之间信息不对称的手段和方法出现了。在现实生活中，被审计单位的信息披露往往过于片面，甚至是虚假伪造的，这就造成了信息的外部不对称。
2.信息的内部不对称
审计人员是审计工作的具体执行者，每个审计人员要将自己所掌握的信息反馈给委托人。由此可知，委托人并不是被审计单位信息的第一掌握者，他必须通过一线的审计人员来获取和被审计单位相关的信息。基于这种关系，审计人员则成为掌握优势信息的代理人。在现实工作中，审计人员的素质良莠不齐，不可避免地会存在摒弃职业道德而与经营者相勾结、共同向出资者寻租并分享“租金”的情况。这就造成了信息的内部不对称问题。
二、审计过程的博弈分析
依据“委托—代理”理论，在审计实施过程中，会计师事务所和注册会计师为代理方，能掌握更多、更真实的信息；而国家监管部门为委托方，由于信息的不对称，在审计监管的过程中会处于劣势。在审计过程中，代理方违反了审计准则和其他的相关法规，如果不被发现，只付出较小的成本就可能获得高的审计舞弊收益；如果被发现，就要付出审计舞弊成本。同时，委托方如果实施强大的监管力度，就能及时发现代理方违反法规的情况，纠正或处罚代理方违反法规的行为，从而保证审计报告的质量。但是，监管的力度越大，监管的成本就越大；如果不实施监管，代理方违反法规的概率就会加大，就会给委托人和社会带来很大的损失。审计过程中的代理方和委托方为了各自的利益就会产生冲突，由于信息的不对称，就存在着较为复杂的博弈关系。审计报告的质量实际上是双方行为多次博弈的结果。
在表1的公式中：
表示委托方进行监管、代理方违反法规情况下的收益；
表示代理方违反法规、委托方监管的情况下的收益。由于信息的不对称，委托方通常不能确定代理方的违反法规的概率，所以在实施监管的过程中通常不考虑代理方违反法规的概率；代理方在决定是否违反法规时，通常会考虑提供审计服务的审计舞弊收益和成本，也不会考虑委托方监管的概率，即α、β是相互独立的。而且代理方在实际审计过程中的收益与按照法规获得的收益通常情况下不会相等，即
。
则委托方在审计过程中的预期收益为：
依据公式(1)，如果委托方的监管成本比较大，代理方违反法规的概率就会较小；如果代理方的审计舞弊收益比较大，代理方违反法规的概率就会较大。依据公式(2)，如果代理方的审计舞弊成本和审计舞弊查处的概率越大，委托方监管的概率就越小，监管成本就越小，依据公式(3)，代理方审计舞弊的概率就会越小。
审计博弈即通常所说的“检查与反检查”、“监督与反监督”等现象。由于委托人与代理人目标函数的不一致性，导致代理人对委托人聘请的审计人存在先天性的逆反心理。显然，从接受委托开始审计之时，审计人就负有尽可能为委托人提供有关被审计单位(代理人)充分信息的责任，而代理人拥有的私人信息又往往是极力回避委托人监管的。这样，审计人与被审计单位之间便产生了监督与反监督的博弈现象。
三、审计舞弊的典型行为
1.审计合谋
审计合谋是审计人与被审计单位串通起来，采取不正当手段欺骗审计委托人、社会公众以获取自身利益最大化的一种现象。委托人要求审计人尽可能多地揭示被审计单位的有关信息，而被审计单位则去贿赂审计人，使之不提供于己不利的信息，即将委托人屏蔽于充分的审计信息之外，此时，审计人的“经济人”特征使其有审计合谋的倾向。审计合谋的“催化剂”是审计人在对委托人付给他的报酬额与被审计单位付给他的贿赂额和名誉价值可能损失额之间的权衡中而选择贿赂的。当然，如果委托人存在激励机制且有效，审计合谋的可能性将大为减少；反之，审计合谋的可能性就会增加。在我国审计实务中，审计人与被审计单位合谋的现象时有发生，如被审计单位可能要求审计人避重就轻、大事化小、小事化了，而审计人会尽可能满足被审计单位的某些不良要求。更有甚者，一些审计人与被审计单位串通舞弊做假账，出具虚假审计报告等。审计合谋会严重损害社会公众的合法权益，破坏资本市场的资源配置功能，扰乱市场经济秩序。
2.审计寻租
审计寻租是在审计关系中拥有审计信息资源优势的当事人利用审计信息不对称向其他有关当事人要挟或索取好处的行为。审计寻租至少涉及两种情形，一是被审计单位(代理人)的寻租。被审计单位掌握着公司内部真实信息，委托人(股东)要想获得公司的这类信息，就必须向被审计单位支付额外的报酬，于是被审计人就获得了信息租金。当被审计人通过贿赂审计人对委托人封锁审计信息时，审计寻租就有可能发生，而一旦贿赂成功，审计寻租就变成审计合谋。另一种情形是审计人的寻租。审计人寻租行为也有两种：一是向委托人和社会公众寻租。这种情况多在外审时发生，外审人员为较多地知道被审计单位的真实信息，就有可能以提供契约之外的信息为由，向委托人索取正常报酬之外的利益，或者通过向社会公众“出租”内幕消息(如公司配股、分红、改组计划之类的商业秘密信息)进行内幕交易而获取好处。二是向被审计单位寻租。这种情况多在内审时发生，内审人员以将不利于被审计单位的审计信息提供给最高管理当局作为砝码，向被审计单位索取好处。
理论上，审计人的介入可制衡管理者的不当得利机会，保护委托人利益，增强委托信任，最终使委托代理关系持续并向良好的方向发展。但是这种良好的愿望常常被实际的欺诈事件所打碎。审计报告的可靠性是建立在审计人具有专业、公正、诚信的执业能力和职业道德的假设基础之上的，如果该假设不成立，本应履行独立审计职责的审计人屡有失职，甚至与公司联手作假，那么审计报告非但不能有效防范信息不对称，还将进一步降低资本市场的有效性，使投资者完全丧失对资本市场的信心，甚至引起国家经济衰退。在国内外资本市场上出现的每一桩造假事件，无不伴随着审计者利用审计信息不对称所采取的有利于自己私利的行动。恶性造假事件的频繁出现，也使得审计行业的社会公信力遭受重创。
四、审计舞弊的规避策略
1.降低审计舞弊的收益
依据公式(1)，降低审计舞弊收益是降低审计舞弊的主要影响因素。由中国证监会及地方协会按照一定的标准每年从被审计单位收取一定的审计费用，由专门的审计委员会管理，统一聘请会计师事务所进行审计。这样，一方面可以提高审计服务的收费标准；另一方面避免了审计的暗箱操作，可以降低审计舞弊收益，从而一定程度地降低审计舞弊的发生。
2.加强舆论监督，降低监管成本
依据公式(1)，降低监管成本可以降低审计舞弊的概率。其中，舆论监督就可以一定程度地降低监管成本。舆论监督就是利用广大的投资者、债权人和社会公众的关注来防范审计舞弊。实施舆论监督主要有以下几点：第一，通过多种途径和方式向投资者、债权人和社会公众讲解财务会计报告以及审计法规，使他们能够对财务会计报告以及审计法规有一定的了解和把握，能自觉和理智地关注财务会计报告和审计报告。第二，对出现的审计舞弊及时、全面地披露，使人们对出现问题的会计师事务所和注册会计师有所注意和防范。同时，对在审计舞弊中出现的问题进行详细的分析和披露，引导人们去关注审计舞弊。第三，通过实施有奖举报等形式，来提高大家对审计舞弊的关注程度，也可以大大降低审计舞弊的发生。
3.增大审计舞弊成本
依据上面的分析，增大审计舞弊成本可以减低审计舞弊的发生。具体措施包括：第一，建立股票期权。在上面提到的由管理部门收取的审计费用中，提取一定比例的费用，建立注册会计师和会计师事务所股票期权，可以一定程度地加大审计舞弊的成本。第二，完善法规，加大惩罚力度。通过上面的分析，如果审计舞弊成本越大，审计舞弊发生的概率就越小，因此要加大审计舞弊的惩罚力度。我们不仅要加大行政责任和民事责任的追究力度，更要加大刑事责任的惩罚力度，提高审计舞弊成本。
4.引入声誉处罚机制
良好的形象声誉不仅意味着审计人将拥有更多的客户、更高的收益能力；它还具有一种“抵押”功能，能向市场提供一种高质量的品质担保。当拥有良好声誉的审计人接受客户委托从事审计服务时，如果不能保证审计质量，将会使其形象受损，这不仅意味着可能向委托人支付赔偿，还影响到已有客户的保持，导致潜在客户的丧失；巨大的机会成本将使审计人在权衡其收益和风险时三思而行，从而更加关注和确保审计服务的高质量。同时，参与舞弊的审计人员一旦被揭露出来，其在社会上的声誉就会急剧下降，很有可能导致其以后无法再从事审计工作，这种损失要远远大于他所获得的舞弊收益，在这种处罚机制下，大多数审计人员都会对舞弊望而却步，从而极大地降低了审计舞弊现象的发生。
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