制定增值税法需要研究解决的两个重要问题，本文主要内容关键词为：税法论文,两个论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
当前我国经济体制改革正在深入发展，这种形势迫切要求各项立法工作，特别是经济立法工作紧紧跟上，以保证和促进改革的顺利进行。
1994年税制改革后实行的增值税，经过两年多的实践检验，证明是适应社会主义市场经济发展要求的，它在公平税负、促进竞争，推进企业改革、建立现代企业制度，促进经济发展和保障财政收入等方面，都发挥了积极作用。
但现行增值税在实践中也反映出两个带有普遍性的问题。
一、增值税征收范围的界定问题
1994年所进行的增值税改革，标志我国的税收制度向社会主义市场经济体制所要求的和与国际经济接轨的健全税制迈出了关键的一步。改革后的现行增值税较之改革前，一个极为重要的变化就是扩大了征收范围。即从改革以前只包括工业产品的生产制造业扩大到一切生产、销售货物和从事货物的加工修理修配劳务。这一改革在很大程度上解决了过去对社会再生产全过程因实行不同的流转税而存在的税负不公、重复征税和征税管理艰难的问题，同时，扩大了增值税的税基，保证了税收收入。
应当肯定，征收范围的这一改革，是正确的、成功的。但是，执行两年多来，也反映出一些问题，需要借增值税立法之机，妥善加以解决。这些问题，大致表现在以下三个方面：
1.税负不平的矛盾在某些领域依然存在。由于目前我们的流转税是增值税和营业税并存，服务业和大部分劳务销售没有纳入增值税征收范围，仍然征收营业税，就出现了这样一种情况：同一种商品因流通渠道不同或者是进入消费的方式不同，有的要征增值税，有的则征营业税，形成了税种不同，税负不平。例如，同是销售烟、酒、饮料等消费品的行为，在商店销售的，就征增值税；在饭店餐馆消费的，就并入餐饮收入，征收营业税。又如，同是销售建筑装饰材料的行为，在商店销售的，就征增值税；由建筑施工单位采用包工包料消费的，就并入建筑业征收营业税。类似情况在其他领域也有。
2.增值税内在的监督制约机制受到损害。交通运输等第三产业属于营业税的征收范围，不实行增值税。但是，为了避免重复征税，合理税收负担，对于增值税纳税人购进废旧物资和购进货物时所支付的运输费用，允许凭非增值税专用发票进入增值税抵扣环节。这就在增值税完整的“链条”上开了一个口子，使其内在的监督制约作用受到损害。例如，某些增值税纳税人在购进固定资产、购进用于非应税项目的货物、购进用于集体福利或者个人消费的货物等不允许抵扣的进项税额时，千方百计地请销售方或他人开出废旧物资或运费的普通发票，挤入允许抵扣的进项税额。又如，某些增值税纳税人把本来属于非独立核算的运输部门分离出去，成立独立核算的运输公司，给母公司开运输发票，运输收入按5%的税率征收营业税，而母公司则按10%的税率抵扣。凡此种种，都造成了税收的大量流失。
此外，由于在流转税领域增值税和营业税两税并存，近一个时期以来已经出现有的纳税人或其主管部门在税收上采取避重就轻的选择性做法。例如，对某些重要商品避开提高售价，而要求国家批准、采取价外加收管理费的办法。又如，一些外贸企业代理进口商品后，为了达到对收取的手续费不按17%征收增值税而按5%征收营业税的目的，把增值税抵扣发票统统交由委托方抵扣，使自己与委托企业之间不存在买卖关系，而成为劳务服务关系。尽管税务主管当局已经或者准备对此采取相应措施，但要真正解决问题并不容易。
3.征收管理费费时费力。其一，因有两税并存，遂产生了“混合销售”这一概念。这就要求税务征管人员在企业经营情况不断变化的条件下，经常了解纳税人从事的主业，以便确定适用的税种、税率。这显然是有一定难度的，特别是国税、地税机构分设后要做到这一点更为不易。其二，增值税征管的重要内容之一是管好专用发票，不论进项和销项，只要把专用发票管住了，就能保证国家税收不流失。但由于允许用于营业税征管的普通发票进入增值税抵扣环节，就难以实行有效的交叉稽核办法管理增值税。而且普通发票内容较为简单，印制又分散，不可能有专用发票那样的管理力度，违法私自印制、贩卖发票和填开假发票骗取进项税额抵扣的现象屡禁不止。因此，大大增加了增值税征管的难度和复杂性。
出现上述几方面的问题，究其原因，是我们在1994年进行税制改革时采取了循序渐进、着重解决主要矛盾、步伐稳妥的做法，没有把第三产业置于增值税的征收范围之内，依然实行着传统的营业税。这是当时的形势和客观条件决定的。但是，随着形势的发展和时间的推移，这个问题应当提到日程上来，适时地加以解决，使我国的增值税设置更加科学，征管更加简便。
当然，进一步扩大增值税的征收范围，将涉及国家与部门、企业以及中央与地方利益格局的变动，特别是现行分税制的财政体制已经把营业税划定为地方收入，重新界定增值税的征税范围，必然牵动地方利益。因此，一方面要提倡以改革为重，发扬顾全大局的优良传统；同时也要实事求是地处理好中央和地方的利益分配关系。
二、增值税类型的选择问题
增值税按照对纳税人为从事生产经营而购入固定资产所纳的税金在计算应纳税额时是否允许扣除和如何扣除的不同，划分为三种类型。允许全部扣除购入固定资产已纳税金的称为“消费型”增值税；只允许扣除当期所提折旧部分已纳税金的，称为“收入型”增值税；不允许扣除固定资产已纳税金的为“生产型”增值税。我国现行的增值税属于“生产型”增值税。
1994年税制改革时，考虑到“生产型”增值税税基大，有利于保证财政收入。现在，新的增值税已经运行两年多了，大家对实践中多方面反映出的问题和不足之处，看得要比两年前清楚多了。而且，随着形势的发展，人们对增值税的认识也进一步深化了。在这种情况下，我们就有条件也有可能在完善增值税制和完成立法的过程中，寻求适当办法，妥善处理增值税选型的问题。
“生产型”增值税究竟有什么缺点，或者说如何看待“生产型”增值税呢？
1.首先从增值税的性质上看，增值税是以商品或劳务的增值额为征税对象的一种税。从理论上讲，商品的价值由两部分构成：一部分是生产过程中所耗费掉的生产资料（包括原材料、燃料、动力、固定资产等）的价值，即转移来的价值；另一部分则是生产过程中新创造的价值，即增加的价值。作为生产资料重要组成部分的固定资产，它的价值是随着它在使用过程中的不断磨损逐渐转移到所生产的商品上去的，等商品销售出去，再以折旧的形式从实现的销售收入中收回，作为固定资产的补偿。增值税的一个重要特征，就是对生产过程中所有耗费掉的生产资料（包括固定资产）都不征税。这同经济学的理论原则完全是一致的。对于具体的商品生产经营者来说，增值税的征税对象就是商品的销售额扣除其生产过程中所耗用的物质资料后的余额。增值税的这一特征，使之克服了传统的流转税所存在的重复征税的弊端，产生了不干预商品生产与经营者的行为决策的效果。然而，“生产型”增值税的征税对象并不全是商品的增值额，它是由商品的增值额和生产该商品所耗用的固定资产的价值额两部分组成的。从严格意义上说“生产型”增值税在一度程度上偏离了经济学理论，仍然存在着重复征税的弊端，不是理想的增值税。
2.“生产型”增值税存在的上述这一缺陷，对于市场机制的有效运转是不利的，甚至会对国民经济运行产生一定的负效应。问题主要表现在以下几方面：
（1）对于生产的专业化、协作化发展，仍然存在着一定的负面影响。长期以来，企业经济效益低下是制约我国经济发展的重要原因，而提高经济效益的重要途径是走生产专业化、协作化的路子。但是专业化、协作化方式生产的商品经过的生产环节多，商品价值中外购生产资料的价值所占比重大。过去实行传统的流转税，生产专业化程度越高，经过的生产环节就越多，征的税也就越多，受重复征税的影响也就越大。实际上，税收起到的是鼓励生产上的大而全、小而全，妨碍专业化、协作化发展的消极作用。正因为如此，我们才改革了传统的流转税，采用了增值税。可是现行的“生产型”增值税对商品中耗用的固定资产仍然要征税，并没有完全排除重复征税的矛盾。
（2）不利于基础产业的迅速发展和国民经济的技术改造。国家早就明确提出优先发展基础产业和用先进技术装备国民经济的战略目标。但是，基础产业资本有机构成比较高，企业进行技术改造，固定资产投入也很大，这两类企业生产的商品其价值中属于固定资产转移的部分所占的比重比一般企业都要大。现行的“生产型”增值税对生产中耗费的固定资产价值不允许扣除，实际是由生产企业负担这部分税收，这必将对企业的技术改造和基础产业的发展带来不利影响。
（3）不利于我国商品在国际市场上的竞争。我国现行的增值税对出口商品虽然也实行零税率，但同世界上实行“消费型”增值税的大多数国家相比，是有明显差距的。严格地讲，“生产型”增值税的零税率并非真正的零税率，出口企业在商品出口后所得到的退税尚未包括为生产该商品而购买固定资产所缴纳的税金。也就是说，我国出口的商品仍然是在含有一定税金的情况下进入国际市场的。这就削弱了我国商品在国际市场上的竞争能力，不利于扩大我国商品的出口。
同样的道理，我国从国外进口的商品，由于国际上实行增值税的大多数国家选择的是“消费型”增值税，零税率是真正的零税率，他们在商品出口后所得到的退税是彻底的退税，完全做到了以不含税价格进入我国市场，这种情况的出现，使我国国内商品的税负重于进口商品税负。由于我国的增值税不同于世界上多数国家的增值税，这一进一出，给我国对外贸易和经济发展造成的损失是巨大的。
从以上分析可以看出，理想的增值税是“消费型”增值税。从“生产型”改变为“消费型”，一步到位虽然积极，但不一定稳妥。应当把“消费型”增值税定为我们的发展目标，本着既积极又稳妥的原则，采取过渡办法逐步到位。
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