“面向新世纪会计学”的误区——对葛家澍、余绪缨主编《会计学》的批评，本文主要内容关键词为：会计学论文,新世纪论文,误区论文,批评论文,余绪缨论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
众所周知，葛家澍、余绪缨主编的《会计学》，截至今天，已先后出版两种版本：一是作为高等学校财经类专业核心课程教材，由四川人民出版社于1992年出版，并于1995年出版了修订本；二是作为高等学校经济学类、工商管理类核心课程教材，定位为面向21世纪课程教材，由高等教育出版社于2000年出版。本文是对后一种版本的批评，所以标题为“面向新世纪会计学”，以资区别。
“面向新世纪会计学”是由教育部高教司组织会计界著名学者编著的，集会计基础、财务会计和管理会计于一体的完整的会计学科体系。全书共分二十一章，达60万言。这部面向21世纪的21章教材，据笔者管见，存在若干误区，分述如下。
一、移花接木，四柱不明
“面向新世纪会计学”第一章第一节首先介绍客观环境制约下的会计发展，提到中国古代会计的发展。引述其中一段原文如下：此后，官厅会计得到了一定程度的发展。官厅会计把钱粮的收支分为四个部分“原管、新收、已支、现在”来反映财产的增减变化。官厅会计中应用的这一方法在元代传入民间，经过不断加工与完善，形成了众所周知的“四柱清册”，即“旧管＋新收＝开除＋实在”，大致相当于今天的“期初余额＋本期收入＝本期支出＋期末余额”。
读到此，顿生疑义，四柱清册的四柱究竟是什么。众所周知，“旧管＋新收＝开除＋实在”，相当于今天会计对象的四要素（权益、收益、费用、资产），而“期初余额＋本期收入＝本期支出＋期末余额”是今天会计账户记录金额的四要素。驴唇不对马嘴。同时这个“期初余额＋本期收入＝本期支出＋期末余额”又是没有经济意义的。真正的账户余额计算公式是：“期初余额＋本期收入－本期支出＝期末余额”。这是一个基本计算公式，还可以细分为借方余额计算公式和贷方余额计算公式。
四柱清册出现于宋代官厅，原来是办理钱粮移交的一种表册，四柱之间的关系是：“旧管＋新收－开除＝实在”，相当于今天会计账户余额计算公式：“期初余额＋本期收入－本期支出＝期末余额”。这种四柱可以称为狭义的四柱。随着历史的发展，四柱清册从元代开始逐渐流入民间，到了明清时期，为了适应工商行业的需要，被赋予新的内容。旧管即权益，新收即收益，开除即费用，实在即资产。它的计算公式是：“旧管＋新收＝开除＋实在”，相当今天会计对象的恒等式。这种“四”可以称为“广义的四柱。广义的四柱清册：“权益＋收益＝费用＋资产”（按照从右到左的写法，就是“资产＋费用＝收益＋权益”），具有西方资产负债表和损益表的作用，可以推导出利润计算的两种平行公式：收益（新收）－费用（开除）＝利润，资产（实在）－旧管（权益）＝利润。
广义的四柱清册是我国传统会计的精华，是对世界会计的独特贡献。“面向新世纪会计学”所介绍的四柱清册既不是狭义的，也不是广义的。这是一大败笔。
二、“借贷”符号，无中生有
“面向新世纪会计学”有其独特的最新内容，那就是在编制会计分录的模式中，在记账凭证上，特加了“记账符号”栏。读者在第六章第八节科目汇总表记账程序实例中，就会看到按照经济业务编制的会计分录（代记账凭证）。援引其模式如图表1-1。
表1-1
这种会计分录的模式，不是创新，而是画蛇添足。追本溯源，最初出现在20世纪80年代高等学校文科教材，葛家澍主编《会计学基础》（修订本）一书（第70页）（如表1-2）。
《会计学基础》（修订本）阐述的记账凭证，尚未脱离实际（即未设置“借贷”符号栏）。这就出现了“借贷”符号是有若无（分录模式中有，记账凭证中无）的自相矛盾问题。“面向新世纪会计学”为解决这一问题，没有实践基础，直接在记账凭证上增设“借贷”符号栏，反倒成了累赘，证明本身就是无中生有。试看下列该书第六章第三节阐述专用记账凭证的实例（如表1-3、表1-4）。
就收款凭证而言，其左上角列有借方科目，例如银行存款或现金，表示应将金额记入其借方。凭证内列有贷方科目，例如产品销售收入，它是与银行存款相对应的科目，表示应将金额记入其贷方。一笔金额是“一数两属”（即属于借方科目，也属于贷方科目）。在设有“借贷”符号栏的情况下，记账时简单明了，工作方便。但在收款凭证上增添“借贷”符号栏后，还要在这一栏填写一个“贷”字。显然是多此一举，而且模糊了“一数两属”，也违反了“有借必有贷”的说法。由此可知，“借贷”符号论无法自圆其说。
三、记账术语，认识模糊
“面向新世纪会计学”致力“借贷”记账符号的推广，忽视记账术语的运用。甚至对借方和贷方、借记和贷记等成对出现的术语，还存在着模糊的认识。这两对术语同是英语debit和Credit的汉译词。作为名词译为借方和贷方；作为动词则译为借记和贷记。关于借方和贷方的含义，“面向新世纪会计学”赋予一种含义，即借方是账户的左方，贷方是账户的右方。笔者认为，借方、贷方在形式上标志着账户的左方和右方；在内容上则意味着资金运用（资产、费用）和资金来源（权益、收益）对立统一的两个方面。没有这两个方面就没有复式记账。至于借记、贷记又是什么含义，“面向新世纪会计学”没有说明，也没有运用这两个词的例证。
众所周知，借记是指记入其账户的借方，贷记是指记入某账户的贷方，如此而已。我国从20世纪80年代以来有关会计制度中的会计科目使用说明，一直使用这对术语。例如“现金”科目使用说明：本企业收到现金，借记本科目，贷记有关科目；支出现金，借记有关科目，贷记现金。现在老一辈会计学者不会忘记，被誉为我国会计泰斗的潘序伦先生，早在20世纪50年代初编著的《基本会计学》（立信会计图书用品社，1950年初版）一书中已经使用这两个词。援引该书第27页一笔经济业务及其分录如下：
14.赊售商品予元丰号，计价$3000。我们同样只能借记应收账款（元丰号）账户$3000；贷记销货记账户$3000。
笔者要强调借记、贷记这对记账术语，含义简明，使用频率高，了解和掌握其含义与运用，有助于理解其他有关课程。比如说商法，《美国统一商法典》第四篇就有不少条款涉及借记、贷记等会计术语。例如第一章第4-104条，结算一词的定义：指以现金支付、或通过票据清算行结算，或通过借记或贷记账户结算，或通过汇付结算……又如第四章第4-401条，银行借记客户账户的条件。其中包括：在银行与客户之间，银行可就任何可付票证借记客户账户，即使此种借记将造成透支。
笔者认为，借记、贷记这对会计术语，不是“借贷”记账符号所能代替的。
1.记账规则，以假乱真。记账规则是受账户类型所制约的。会计账户通常分为五类：资产、负债、所有者权益、收益、费用。也有把它归并为资产、权益（负债和所有者权益）、收益、费用四类。在西方会计理论中，认为收益与费用是导致所有者权益发生增加和减少的两项因素，将其列入所有者权益类。根据资产负债表恒等式：“资产＝负债＋所有者权益”将账户分为三大类。
在账户分为三类的条件下，确定的记账规则为：恒等式左方的资产类账户，增加记借方，减少记贷方；恒等式右方的负债和所有者权益类账户，增加记贷方，减少记借方。
“面向新世纪会计学”一反常规，作出了不顾账户类型的所谓记账规则：“有借必有贷，借贷必相等”。
实践是检验真理的标准。比如企业现销商品一批，贷款5000元，现金收讫。这笔经济业务，按照常规记账规则记账，必须记入“现金”账户的借方5000元，同时记入“销售收入”账户的贷方5000元。这是唯一的正确的记录。这笔同一的经济业务，在“有借必有贷，借贷必相等”记账规则条件下，把它记入“现金”账户的借方5000元，同时记入“销售收入”账户的贷方5000元。固然正确，如果错误地记入“销售收入”账户借方5000元，同时记入“现金”账户贷方5000元，也不违背记账规则。可见，“有借必有贷，借贷必相等”不是真正的记账规则。借贷二字作为借方、贷方会计术语的简称，“有借必有贷，借贷必相等”可称之为记账规律。
2.借方账户与账户借方，混淆不清。“面向新世纪会计学”第57页，对记账规则的解释，有一句关键性的解说：“经济业务发生以后，所计入的账户必须至少包含一个借方账户和一个贷方账户。”由此可见，什么是借方账户，什么是贷方账户，还没有正确的认识。
每个账户都有借方和贷方。每一笔经济业务的发生，都将引起至少一个账户借方和另一个账户贷方发生等额的变化。上述关键性的解说，使用的是“借方”账户和“贷方”账户两个术语，这两个术语用错了地方。应该改用账户借方和账户贷方。
大家都知道借方账户与账户借方是两个不同的概念。同样道理，贷方账户与账户贷方也不能等同起来。借方账户是指增加额记入借方的账户，例如资产类账户；贷方账户是指增加额记入贷方的账户，例如负债类和所有者权益类的账户，都属于贷方账户。企业发生的经济业务不可能都是借方账户与贷方账户相对应，也可借方账户与借方账户相对应、贷方账户与贷方账户相对应的。
总之，借方账户与贷方账户是指账户的类型，例如现金账户和银行存款账户都属于借方账户，即资产账户。以现金存入银行的业务，就属于借方账户与借方账相对应。账户借方与账户贷方是指记录金额增减变动的两个方位，复式记账是指任何经济业务都必须记入账户的借方和贷方两个方面，而不论涉及几个账户。
四、业务分类，以偏概全
“面向新世纪会计学”把企业发生的形形色色的经济业务概括为四种类型9个小类（如表1-5）。
表1-5
从这个表来看，经济业务划分9小类也好，概括为四种类型也罢，无非涉及资产、负债、所有者权益三要素而已。在会计要素分为六个、账户体系包括五项（资产类、负债类、所有者权益类、成本类、损益类）、账户类型分为五种（资产、负债、所有者权益、收益、费用）的条件下，说什么四种经济业务类型概括了形形色色的经济业务，显然是夸大其词。
另外，“面向新世纪会计学”为阐明上述经济业务类型，作了详细的例解，举出10笔经济业务示例。例如第1笔经济业务向石井公司赊购原材料一批共计5000元。涉及原材料和应付账款两个账方同增5000元。即资产与负债同时增加，属于第一种类型的第1小类。以此类推，前9类经济业务，对号入座，按照四种类型9个小类，各得其所。最后第10笔经济业务——销售商品一批，价款总计30000元，已经收到并存入银行（暂时不考虑增值税），只好靠边站。因为它是资产与收益同时增加的业务。上述经济业务类型没有收益也没有费用的位置。“面向新世纪会计学”自身证明了经济业务的四种类型残缺不全，没有整体性。