从企业会计实务浅析几个会计基础理论问题，本文主要内容关键词为：几个论文,基础理论论文,会计实务论文,会计论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国经济体制改革的目标模式是建立产权明晰、责权分明、政企分开、管理科学的现代企业制度。作为管理科学的一项重要内容就是科学的财务与会计管理制度，因此，会计理论界对完善财务会计理论责无旁贷。由于企业正常生产经营和对外投资的任何一项经济活动最终以货币表现在财务会计上，企业经营业绩均用财务会计指标在财务会计报告上进行衡量，于是理论界部分学者将会计学归结为信息系统[①]。事实上，这种观点有以偏概全之嫌，对企业会计实务的指导是有害的。本文从企业会计实务的实践来浅析几个会计基础理论问题。
一、从企业会计实务的弊端与倾向来浅析几个会计基础理论
为了会计理论的发展与完善并能指导会计实践，在此笔者谈一谈自己的这些年在会计实务的实践中总结的观点，以助理论界探讨。
1、由于理论界的分歧，素质较低的企业会计实务人员对会计的本质认识仅仅是一种信息提供者，存在的目标也仅仅是为企业的投资者，债权人和企业管理当局提供信息，而企业职工能读懂会计报表的人员少得可悯，不少企业会计实务人员为了工作需要，免强学习一些与自己相关的会计科目，目的是以便将发生的一些经济业务能记帐。他们中许多人仍然把会计理解成记帐、报帐，并仅局限于定期编制财务报表，提供信息的工具，对财会管理和会计控制根本没有充分的认识和运用，比如企业应收帐款等形成的企业内部和企业外部债权也仅仅在报表上加以索列。加之企业管理当局的短期行为，有的企业债权达几千万元，其中有好几百万元还是1982年—1990年间形成的。而企业自身发放工资都靠贷款（笔者亲身实践体验），造成企业灾难性的损失等等，分析其原因，在引进国外管理会计时，没有很好地研究其应用环境和本质。而偏重介绍模型和方法，会计人员无法应用。很多企业没有专门的人员负责财务管理，使之成为财务会计的一项附带工作，这与我们理论研究者有关，我们过去创造过不少行之有效的做法，比如，资金定额管理，资金归口分级管理。现在新编的一些财务管理教材却没有把这些内容写进去，言之过时了。把我们继承传统理论的好东西都抛弃了，遗憾的是我们没有把这些成功的做法加以总结与发展而采取不屑一顾的“大亨”姿态。（要知道没有继承何怪发展的辩证观点）。《企业会计准则》被描述为‘符合国家宏观经济管理的要求，满足各方面了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业内部管理的需要……’于是人们认为只要执行了会计准则，就能使“各方面”了解企业财务状况和经营成果，就能满足宏观管理和微观管理。不少企业对会计监督控制职能日渐弱化，根本没有建立内部会计报表系统，特别是不再规范成本核算后，企业成本会计日渐荒废，它们为记帐报帐的目的仅仅是确定期间损益，反映企业的财务状况和经营成果，以提供给企业的各方信息需要者。能建立企业预算，经济预算分析，量本利分析，标准成本分析，与责任会计等科学的财务管理系统者甚少。
2、由于理论界对会计本质目标认识的偏离，企业实务人员更是糊涂荒唐，企业潜亏有增无减，短期行为严重，对会计持续经营的假设大有挑战之势。当人们把会计理解成一种信息系统之后[②]，企业管理当局就能操纵他的会计人员“充分发挥”信息的作用。特别是国家不再供给企业资金、金融市场又没有充分发育起来，加之前些年通货膨胀等因素，迫使企业无休止地借钱，他们根本不研究资金的时间价值，风险价值，更谈不上研究资本结构。为了生存（职工衣食住行的需要，而不是企业的生存）在会计报表上不论经济业务何以发生，他们均有办法实现利润（他们可以将成本费用转化为资本性支出），这种信息反馈给债权人（银行）时，便认为“企业经营成果显著，仅仅是暂时缺乏流动资金”。企业便可获得新的债权以支付职工急需的工资。用同样的办法骗了债权人甲，又骗债权人乙……使不少企业每年的利息支出超过息前税前利润，他们已陷入了靠自身无法摆脱的财务困境。此时，财务管理仅仅是借债（不同于一般意义的筹资）。加之，会计实务人员知识面狭窄，不少人根本不懂得生产技术工艺流程，无法将不同的工装、器量具归集于规范的会计科目，对原材料型号比重不清，更无法核算其成本费用，高等数学，数学规划更是丈二和尚摸不着头脑。他们又用什么基础来提供管理信息。这使我们理论界不得不重新探讨大学本科会计专业人员的课程设置问题。笔者这些年实践认为，我们培养会计实务人员要视会计为一门技术科学而不能视为提供信息的工具。
3、由于理论的滞后，国有资产流失严重，财务支出屡屡犯规，经营业绩内函不一致。由于理论界认识的分歧，不少企业会计人员将会计认识为会计本身是记帐报帐的工具，其存在的目的在于传递信息，报告主体的经营成果。这种会计为传递数据或信息的工具，而不考虑不同数据与信息可靠的后果。事实上，会计信息并不是抽象的数字，这些数字还代表了一定经济意义，不同数字有不同的影响。如负债代表会计主体所欠下的必须偿付的责任，具有法定求偿权的金额，而利润又表示主体在过去一个会计期间内的经营成果，它不仅反映了管理当局的管理业绩，也是企业利润分配的依据。资产是企业生产经营规模。但当会计作为信息系统的主要工具时，企业管理当局为了自己的业绩得以表现，在实际工作中，他们发现操纵利润用会计信息系统来体现自己的业绩更为多快好省，会计人员将一部分成本费用支出划作资本性支出，归于递延资产时，原始凭证虚假，乱挤乱摊成本，企业的利润还能当经营成果？资产还能当作生产经营规模？此时会计报告将影响政府投资者等的决策行为，而受影响的决策行为又反过来损害其它相关的利益。如果将计量视为仅仅涉及表述与报告存量和流量，是一种静态的观点，要知道所有的计量和流量都属于历史，而未来的存量和流量决定了管理当局的决策，而这种决策又受到选择的计量存量和流量的方法的影响。当会计成为一种信息系统时，企业努力工作的收益还不如操作会计利润来得辉煌，于是不少企业内部将会计作为信息反馈的工具，建立两套（或以上）的帐簿和报表，一套对付国家和政府，一套对付债权人、投资者，另一套是企业内部经营决策。所以会计不再是一种纯粹的信息手段，不同的会计人员生成不同的信息，影响到不同主体的利益，他们将使一部分人受益而另一部分人受损。我们理论研究者要充分认识到，在中国不论政企怎样分开国有企业的投资者、债权人他们的资本都是国家所有权资本的经营发展成果。这一点要同国外一般意义的个体（集团）资本家投资相区分，在与国际会计接轨，引进国外会计技术时，要体现中国特色，要形成完善的保护国有资产安全完整的会计理论和方法，切忌照搬。
4、我国会计的本质和目标。会计目标模糊，会计职能地位不清，在实践中会计监督职能得不到有力的支持，此时会计信息出现虚假是不可指责的。
最初的会计纯粹是一种计量工具，计量的目的是便于收益的分配。但随着商品生产和商品交换的发展，特别是生产和资本的国际化，以货币职能表现的资本所有者与经营者的分离，会计便成为一种受托责任[③]，会计便是依靠会计人员的职业道德和忠诚程度来完成这种受托责任，此时规范会计工作的准则便形成和发展。
有不少同志似乎是计划经济的最大受害者，他们对计划经济体制深恶痛绝，把会计工作这种技术性的特征在实践中总结出来的经验和理论全盘予以抛弃，动不动曰计划经济的产物。我国传统会计的统一性原则，群众性原则，政策性原则是否需要坚持？如果核算不讲统一性，范围不清，口径混乱，会计资料如何汇总，汇总后何用？特别是虚假的信息如何为实现国家宏观调控提供依据？会计核算的群众性原则是我国会计实践中总结出来的经验，它使工作真正落到实处，增强了职工的主人翁地位，提高了职工自我管理的能力。会计理论不能离开国家生产资料所有制的结构，要知道我国国有企业占大部分，他们的投资者、债权人从本质上讲是国有资本形成的。人民是真正的所有者，他们既是劳动者又是所有者双重身分。会计技术又为何怕群众监督，又为什么要将群众性原则轻易视为计划经济的产物而弃之。而事实上，我国会计改革仍然是以资金运动为纲，以会计要素为目，将业已发生的经济业务事项活动用不同的会计科目加以归纳、汇总。从表上看，他提供会计主体过去会计期间内业已发生的经济活动和工作业绩的信息，而实际上除了资金运动与物资运动相背离的金融和证券市场以外，经济活动还是原有的经济活动。会计作为一种技术不仅仅是将业已发生的经济业务归集整理形成报表，而主要的是监督控制资金运动的有效性和合法性。否则，提供信息的目的何在？提供信息的客观公允何以体现？债权人、投资者投入会计主体的资金既不可随意抽回，又无权干预企业的经济活动，他们又何以保证业已投入企业的资本增值而取得预期收益，他又如何来决定新投资的方向？
那么企业为什么不关心真实、公允？在体验财务会计和管理会计的实践之后，我们要认识到提供信息仅仅是会计工作的一个重要职能同会计核算监督、控制职能一样，它是会计本质的一种特殊功能表现。遗憾的是过去我们把工作职能理解为目标，造成我国会计实务工作目标不明，职能不清的现象。
综上所述，笔者认为，会计是一种管理技术活动，是生产力的表现形式，它以货币计量为工具，以客观公允的行为标准为依据，对主体经济活动的记录，归集监督、汇总与揭示；对未来经济活动的预测的一种经济管理活动和经济信息关系的统一。这种经济管理活动构成独立的会计管理技术活动。而经济信息关系就是会计主体与国家、投资人、债权人、会计主体内部各部门、劳动者之间的会计信息关系。因此会计的本质就是会计管理技术活动与会计信息关系的统一。它决定了会计工作有如下几个职能：会计核算职能、会计监督职能、会计反映揭示职能、信息传递与反馈职能。会计的目标不是提供信息，而是依法更科学地使会计主体实现风险最小的经济效益最大化目标而使各方会计信息关系人获利。
会计是一门实用性极强的管理技术活动，他是第一生产力，它虽不构成生产力的独立要素，但他是生产力的货币表现形式，可以想象没有会计活动，人类的发展是否还有今天。然而一个懂会计理论技术的企业决策者与一个不懂会计管理而单凭“会计信息”来决策主体的经济活动，其后果是完全不同的。不充分认识会计的本质职能，不正确树立会计工作的目标，在理论上“盲人摸象”的争论对会计理论发展和会计实务的指导都是有害的。
二、会计管理制度体系的思考
目前有不少同志认为，会计准则的颁布与实施能解决我国会计工作实务中存在的问题，从上面的分析可以看出，企业内部财务管理制度的科学性仅仅靠会计准则是无济于事的，更重要的是基层会计人员的水平和会计工作质量，因此要花大力气提高基础会计人员的素质，普及企业管理者的财务会计知识[④]。会计准则要求企业编制的财务报表主要是对外的；而反映企业内部管理情况的报表还少得罕见。试问这种报表对投资者、债权人决策作用有多大，特别是那些虚假的信息让你更感盲然。
不论你持什么样的观点，不充分认识到会计作为一种管理技术活动产生的经济后果的作用均是有害的。如前所述，企业抓管理不如离轨操纵利润，但管理可以出效益，可以改善职工生活，提高职工福利。对国家的宏观调控也是积极的。正如David Haukins很有代表性的一文[⑤]（David Haukins于1973年1月在纽约所作的演讲“财务会计准则机构的经济发展”一文）指出，“联邦政府越来越意识到公司报告的行为性影响及其宏观经济后果……”因此，会计只有明确了工作的目标，摆正了会计的地位方能产生对经济决策有用的信息，方能支持政府的经济计划。而会计监督控制是其它任何监督不能代替的。因为其它任何脱离会计的外部监督，由于时间、人力等综合因素，欲想全面准确地了解会计离轨行为是受局限的。比如，收入按实现来确认（取得货币资金收入和取得收入的权利）只是一般原则，但他可以例外，特别是某些军工产品和大型工程建设的收入确认就可以按实际发生的成本同预计合同成本的比例，甚至按合同完成进度来确定合同收入。此时合同对方的预付款是作为收入处理还是作为预收款处理等等。此时计量变得不那么可靠，即计量的可靠性也是相对的，但人们并不怀疑它们帐面值的可靠性，为什么？可见会计中的信息系统论偏见是应该改变的，所以会计管理是有积极意义的。
为什么会计信息失真？我国的会计法规、国家法律等法规弹性大、处罚不明。诸如“出现违纪，将严肃处理”从字面上讲是无可旁责的，但在实际中无能为力，即没有可操作性。加之企业内部会计制度不健全，地方政府的保护主义（合伙离轨），而会计准则的目标不明，性质不清[⑥]。会计作为一种信息系统，会计操纵利润是情理之中的，“不识庐山真面目，只缘身在此山中”。一个企业工资发放困难时，赖以生存的物质基础，货币这种一般等价物，企业无法保障，作为与企业是一命运共同体的会计人员同企业的任何劳动者均面临生存的危机。此时，会计人员只有不顾职业道德受经营决策者操纵离轨。这就是理论界对会计的双重身份讨论应解决的实质。如果我们处理好各方面冲突的利益关系，特别是基层会计实务工作的利益关系时，这些大家所瞩目的会计数据，还会失真吗？要清楚我国会计改革的目标。如果仅仅是国际接轨为各国投资者、债权人提供信息，那么虚假的会计信息即使接轨又有何用呢？笔者浅薄地认为，我国会计改革的目标应该是完善会计管理技术理论，推动我国经济的发展，至于为各国投资者、债权人提供可用的信息不是会计改革的目标，而是会计改革带来的会计信息职能充分发挥作用的表现。
综上所述，笔者认为我国会计管理改革应做好如下工作：
1、会计理论研究要以大量的实证来结束从概念到概念的争论，要正确区分会计的目标、会计的本质和职能，要用科学的理论来指导会计工作的实践。作为经济学的第二级学科，会计理论的研究要有助于我国经济发展，要充分认识到会计工作的技术性和会计工作质量的后果。尽管现代社会是高速发展的信息社会，但我们把会计提供信息的职能，归结为会计的本质目标，不能不使人们反思它的正确性有几分。
2、会计准则的制定，会计法规的实施细则要结合我国的实际情况，会计技术的国际接轨不是我国会计改革的目标。国际会计技术的输入要有选择性的创新。我国会计制度法规的制定要有广泛的代表，他们的作用不是咨询，同时要为会计实务提供机会，因为他们知道大量的离轨行为，不少人也懂得如何控制这些行为。因此不能在会计理论圈内自我循环；把会计作为维护经济运行的支持系统，当然会计专家对会计的作用机制，会计对各方的成本效益的理解最深，在会计实务中理应很活跃，但他们决不仅仅是官方的咨询对象。会计技术应有统一的规范，而不应成为被各方支配的信息工具，要解决企业经营者操纵会计的问题，必须规范权责。会计管理是会计人员不可缺乏的职责，会计的政策性原则，前几年我们把它丢了，应重新规范。
3、会计模式的选择。我国经济改革的目标模式是建立市场经济体制，会计也应有不同的模式，选择何种模式应取决于经济模式选择，而不是凭个人爱好。比如，在我国大力发展注册会计师事业是否有对应发展的直接融资市场，没有这种对应注册会计师事业是否会健康发展，也得引起人们沉思，否则，便会产生不少无人追究的审计失败。市场经济条件下，我国目前出现惊人的会计虚假信息。在我国是否有建立独立的财务会计体系的必要？为了规范会计核算口径、监督会计信息客观真实，是否有建立财务会计公司，实行企业一级财务会计管理的必要和可能？是否有必要规范企业财务与会计机构的设置等等。这都取决于经济体制和会计目标与地位的实现，取决于如何发挥会计信息传递职能和监督管理职能。
4、建立灵活完善的指标分解体系，并建立和完善组织机构，认真研究未来变化和趋势。利润中心使企业决策者对利润注入大量水份，因此除了考核利润外，还要考核应收帐款的风险，研究开发费用、所有者权益（本金）的扩大等。目前我国会计指标体系中对本金的扩大的计算（核算）方法有些不太严谨。它是期末所有者权益数与期初所有者权益数之比，这个比值中对企业会计期间内所有者权益数的非经营业绩因素尚未斥除，比如资产评估增值的资本公积金数，所有者新投入数（特别是实行内部职工持股的企业这种新增股本较为普遍）等等。所以，这些因素理应斥除。同时有必要将会计报表的内容扩大。在原有会计报告系统的基础上增加产品成本表，管理费用表，招待费用明细表，应收帐款分析表，万元以上业务开支明细表，效益审计分析表（企业内部审计可以完成此表）等等。这些报表决定利润风险，使投资者、债权人真正了解企业的潜力，为国家正确进行宏观调控提供可靠的依据。
5、加强会计职业道德教育，提高改进会计实务人员的会计基础理论和方法。改革完善我国高校教育发展的培养目标和方向。有一点我们必须承认，会计所提供的信息实质上是经会计人员加工的综合信息，所以，道德风险仍然是一个很普遍的问题，会计信息的质量后果作为大家关注的焦点，不应该偏向于会计主体的决策人。会计人员和审计人员应掌握监督控制的管理方法和信息集成的传递技术，大学本科生在原有的课程设置中是否有必要开设数学规划、高等数学和工艺设计等课程，大学本科的培养方向应是纯粹实务型的，硕士研究生的培养方向也应以实务性为主并能解决一些特殊的事例和问题。而博士生的培养应是理论型的。但硕士、博士研究生的生源最好是有不低于三年会计实务的学士和硕士，其它一级学科的跨学科生源应在均等的条件下优先录用培养，这一点很重要，这对我国会计理论的发展和实务的指导都具有不可低估的作用。
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