商品课程理论与我国商品税制的完善，本文主要内容关键词为：商品论文,税制论文,理论论文,课程论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、商品课税的转嫁机理
税负转嫁是指在商品流通中，纳税人以商品价格为载体，转移税收负担而引起经济主体之间利益再分配的一种经济现象。其实质是税收与价格的关系问题。马克思的价格理论是商品课税及其转嫁分析的基础，按照马克思的价值决定模型的均衡分析方法，商品课税作为价值实体的价格有机组成部分的转嫁有三种情况（如图所示）：
1.市场价格等于价值或均衡价格，即P[,0]，商品价格P[,0]＝成本+税金（t）+利润＝c+v+t+（m－t），这表明对供给者来说，生产该商品所消耗的社会必要劳动量全部得到了社会的承认；对需求者来说，意味着取得该商品使用价值所必要的支付。市场价格中所包含的税金，体现为国家和企业对剩余产品价值的分割，因此无论从形式上看还是从内容上看，税金都由供给者负担。
2.市场价格高于均衡价格，如P[,1]＞P[,0]。从静态角度分析，如果t＝P[,1]－ P[,0]，供应者获得均衡利润，税收完全由需求者负担；当 t＞P[,1]－P[,0]时，税金侵蚀了均衡利润，税收由需求者和供应者共同负担； t＜P[,1]－P[,0]时，需求者完全负担税收，供应者则能获得超额利润。从动态角度来看，市场价格高于均衡价格，供给量会因价格上升而增加为0Q[,1]，大于均衡点A的供应量 0Q[,0]，而需求量却降为0Q[,3]，这样就产生了供过于求，Q[,1]Q[,3]即为供给大于需求的数量，从而引起市场价格下跌，趋于均衡价格。从这一动态变化趋势可以看出，供应者并非总能获得超额利润，但这一变化过程却可以转移税负。
3.市场价格低于均衡价格，如P[,2]＜P[,0]。从静态角度来看，此时供给者所创造的剩余产品价值并没有完全被社会承认，m没有完全实现，如果已实现的m大于t，则供给者还可以获得一部分利润，如果实现的m小于t，则供给者的生产就会出现亏损，在这种情况下，税收只能由供给者负担，不可能转嫁出去。从动态角度考察，市场价格低于均衡价格，供给者的供应量下降为0Q[,2]，而需求者的需求量为0Q[,4]，这样就形成了供不应求，Q[,2]Q[,4]即为需求大于供给的差额，从而引起市场价格的提高，趋于均衡价格，从这一动态变化过程可以看出，税金仍然会由供应者负担，但利润会逐渐增加。
从市场均衡的基本态势来看，市场价格围绕价值（均衡价格）上下波动，税负能否转嫁及转嫁程度的大小，只能是相对而言，税负转嫁具有不确定性。商品的价格运动受多种因素的影响，供求关系是商品的市场价格围绕价值上下波动的原始动力，而供求关系对商品的市场价格偏离价值程度的影响，是通过商品的供求弹性来体现的，因此商品的供求弹性是决定税负转嫁状况的关键因素。一般来说，商品的需求弹性愈大，税负前转的可能性愈小，反之商品的需求弹性愈小，税负前转的可能性愈大，如果商品的需求完全没有弹性，税负则全部向前转嫁；商品的供给弹性愈大，税负前转的可能性愈大，反之商品的供给弹性愈小，税负前转的可能性愈小，如果商品的供给完全没有弹性，税负将会全部向后转嫁。在现实生活中供给或需求完全有弹性或完全无弹性的情况是不多见的，税负完全转嫁或不转嫁基本上也是不存在的。税负转嫁的程度和大小最终取决于供给弹性与需求弹性的力量对比，即：供给弹性／需求弹性＝买方负担税额比例／卖方负担税额比例。如果需求弹性大于供给弹性，则税负会更多地落地供应者身上，如果需求弹性小于供给弹性，则税负会更多地落在需求者身上。
二、商品课税的公平与效率分析
公平标准和效率标准是现代财税理论中评判税制原则的两个标准，税收的公平性对于维持税收制度的正常运转必不可少，税收可以起到矫正收入分配不均或悬殊差距的作用，有利于社会稳定，避免社会动乱。那么，税收公平的含义是什么呢？按照西方经济学界的解释，税收公平是指政府课税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。它可以从两个方面来理解：一是经济能力或纳税能力相同的人应当缴纳数额相同的税收，即以同等的方式对待条件相同的人，这称作横向公平；二是经济能力或纳税能力不同的人应当缴纳数额不同的税收，即以不同的方式对待条件不同的人，这称作纵向公平。商品课税公平机制的选择，关键在于“纳税能力”的衡量。在商品课税税基的选择上，测定“纳税能力”大小的客观依据有两个：受益原则和支付原则。这两项原则在商品课税中的运用都各有其局限性和长处，本文在这里不加论述，下面仅就商品课税的累退性进行分析。
在商品课税的公平问题上，理论界一直认为商品课税具有累退性，最不具备公平课税的特点，因而主张以所得课税代替商品课税，其理由如下：一是由于商品课税的转嫁性，消费越多的人，相对承担的税负就越重。因为商品课税是对消费支出的一种课税，低收入者的消费支出占其所得的比重较高，而高收入者占其收入的比重较低，因而商品课税具有累退性特征，有悖于公平目标的实现；二是商品课税通常实行的是比例税率，且没有零税率级距（不包括出口退税适用的零税率），而所得课税通常实行累进税率，且有零税率级距，达不到某一收入水平的不纳税，因而从公平角度看，所得课税优于商品课税。
事实上商品课税的累退性是存在的，但并不象人们所描述的那样不公平。对商品课税的累退性分析，必须把理论与实践结合起来，全方位地考察。大多数课税研究的目标是确定各种收入水平的实际税率，税负是按收入水平来确定的。准确地确定纳税人的收入水平比较困难，如政府对低收入者的实物补贴难以统计到其收入水平之中。另外，在实践中，国家对很多生活必需品是低税或是免税的，对高档奢侈品则课以较高的税率。低收入者的消费主要是花在低税或无税的生活必需品上，而高收入者花在高档奢侈品上的消费支出占其收入的份额较大，这样商品课税的累退性被部分抵消。
商品课税的选择是否符合效率准则，西方税收理论一般都用课税的效率损失即超额负担来衡量。超额负担是指课税引起的行为扭曲的结果，表明纳税人所付出的超过课税数额之外的无形负担，体现为纳税人为之所付出的经济代价或效率代价。商品课税必须遵循这样一个原则：一是必须使社会承受的额外负担的根本途径，在于尽可能换取最大的经济效率。降低税收额外负担的根本途径，在于尽可能保持税收对市场经济的“中性”。在现实经济生活中，税收对经济的影响不可能限于征税数额本身而保持“中性”，税收额外负担的发生通常不可避免，倡导税收中性的实际意义在于尽可能减少（并非完全避免）税收对经济干扰作用的“度”，尽量压低（并非完全取消）因征税而使纳税人或社会承受的额外负担“量”。商品课税作为价格的组成部分，通过与价格运行机制的配合，在发挥市场机制对资源配置的基础性地位前提下，对社会资源的配置发挥导向作用，弥补价格运行机制的缺陷，使价格机制运转更合理，社会资源在社会范围内实现最优配置。
商品税制的设计、结构的选择，应该立足于公平与效率的准则，实现公平与效率的内在统一。商品税的课征，要为生产活动创造一个初始平等的竞争条件，只有在这种机会平等下的效率提高才能达到最佳点，同时也为竞争结果的公平创造条件。判断商品税制是否合理，就是要看实际运行结果是否增进了税制的效率和公平的程度。
三、我国现行商品税的现状
商品税一直是我国的主体税，我国现行国内商品税主要包括增值税与消费税两大税种。1994年我国实行了以商品税为核心的税制改革，已形成了增值税普遍征收，再由消费税对一部分应税消费品进行特殊调节的双层次征收格局。这一格局的形成，既为国家筹集了较多的财政收入，也使税制的公平与效率目标的协调配合得到了充分体现。因为增值税是对商品在流转环节的增值额部分征收的一种税，税率较为划一，有利于体现税收“中性原则”。另外，增值额部分能够体现课税能力原则，增值税不受企业组织形式和商品流转环节的变化而增减，具有组织收入的合理性与稳定性。但是增值税总是难免具有累退性之嫌。而消费税通过对一些高档消费品和奢侈品的征收不仅保证了国家的财政收入，而且在一定程度上缓解了增值税的累退性，平衡了民众的心理。因此，我国目前国内商品税税种结构设计是比较合理的，但也有不尽完善的地方。主要表现为：
1.增值税的征税范围不够普遍，减免项目和税率档次过多，影响了税制公平与效率目标的实现。理想的增值税的征管范围应该覆盖货物和劳务的所有领域，且要求无减免，税率要单一化。但我国现行增值税将劳务提供基本排除在征税范围之外，税率除一般纳税人的17%、13%和零税率外，还有小规模纳税人的6%和4%以及对电力产品设置的一个定额税率和三个档次不同的区域性征收率，并且还对一部分货物、行业免税。这样就使得增值税的征管链条人为地被割断，破坏了增值税自动稽核机制，使增值税中性、效率的特性受到侵害，妨碍了税收效率和公平目标的实现。
2.生产型增值税弊端日益暴露，越来越不适应社会主义市场经济发展的需要。我国现行增值税属于生产型增值税，购进固定资产已纳税款得不到抵扣，固定资产这一部分仍然存在重复征税，不利于加速设备更新和推进技术进步。
3.消费税征税范围存在“越位”与“缺位”的现象，难以体现税收的公平。我国现行消费税征税范围包括了一些日益成为人们生活必需的商品，如黄酒、啤酒、普通护肤护发品等，强化了商品税的累退性，而对一些奢侈消费行为未纳入征税范围，如高尔夫球、保龄球、桑拿、按摩、国外旅游等，不符合税收的公平原则。另外，消费税还对一些生产资料，如汽车轮胎、酒精等课税，同时又对以它们为原料的酒和小汽车征税，既影响了生产的发展，也影响了税收效率原则的实现。
4.消费税的价内税形式和纳税环节的单一，致使消费税调节消费的功能低效。我国现行消费税采用了价内税形式，对生产的调节作用较强，但对消费的调节作用较弱，因为其税款隐蔽在价格之中，抑制消费的作用相对较小，而且现行消费税税目税率的设计在很大程度上是为了平衡财政收入，因而其调节作用不强。另外，现行消费税实行一次课征制，除金银首饰在零售环节征税以外，其余应税消费品均在生产环节一次性征收。致使有的企业从局部利益出发，将应税消费品低价出厂销售，然后再通过各种渠道取得返还利益，或者设立独立核算的产品销售公司，通过产品销售公司低进高出等手段转移利润以逃避税收，这样既减少了消费税的收入，也弱化了消费税的调节功能。
四、完善我国商品税制的构想
1.完善增值税。（1）扩大增值税征税范围， 使增值税链条更加完整。增值税的征税范围可以逐步扩大到农产品、交通运输业、建筑安装业和邮电通讯业等与物质生产经营活动密切相关的领域。为了不加重农民负担，可建立农产品生产者统一比率加价补偿制度，农民从事农业生产活动所购入的投入物已含的增值税，通过向采购商收取一个加价比例得到补偿，这一加价比例可以作为采购商的进项税额给予抵扣，这样农民不仅没有承担缴纳增值税的义务，而且没有造成增值税抵扣机制的中断。（2）减少增值税的税率档次，并尽可能取消减免， 对一些特殊的行业、企业或货物，确需支持和照顾的，应尽量通过所得税减免来实现，或尽量通过财政支出来安排，以使增值税真正成为符合市场经济效率要求的中性税收。（3）改生产型增值税为消费型增值税，以消除重复征税的弊端，这样能够促进企业特别是大中型国营企业的设备更新和技术改造。
2.完善消费税。（1）规范与扩大消费税的征税范围， 配合国家政策发挥消费税的特殊调节作用。就我国目前情况来看，应选择税基宽广、消费普遍，征税不影响居民生活的奢侈品课税，如高档家用电器、裘皮制品、移动电话等。此外，还应该将消费税征税范围拓宽至一些奢侈消费行为，如高尔夫球、保龄球、桑拿、按摩、出国旅游等，取消对普通护肤护发品、黄酒、啤酒等生活必需品和酒精、汽车轮胎的征税，以更好地体现税制的公平，提高消费税的整体收入水平，增强国家对经济的调控能力。规范和扩大后的消费税包括以下三类：限制性消费税，如对酒、烟草及烟草制品的征税；奢侈品和奢侈行为消费税；受益消费税（指受益于国家提供的服务或公共设施所负担的消费税，带有一定的补偿性质），如对机动车辆及燃料等所征收的消费税。（2 ）调整消费税的纳税环节，改价内税为价外税。消费税由价内税改为价外税，能提高透明度，有利于强化对消费的调节作用，与国际惯例接轨。另外，可根据不同的应税消费品、应税消费行为规定不同的纳税环节，如对烟、酒等产品，国家既限制其生产又限制其消费，可以在生产和消费两道环节征收，对某些奢侈消费品和奢侈消费行为可以选择在消费行为发生时征收等。
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