作业成本法在PC企业供应链中的应用&以联想集团为例_作业成本法论文

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      联想集团成立于1984年，于1994年在香港证券交易所正式上市，并于2005年收购IBM全球PC业务后成为一家全球领先的PC企业。

      一、作业成本法应用原因分析

      (一)传统成本管理方法效率低下 首先，供应链财务资源的投入大，但产出质量低。以财务人力资源为例，为实现传统成本管理下的成本分析决策支持，财务部门投入了大量的人力，2009年供应链平均投入财务管理相关人员约120人，分布于供应链各相关部门，他们的共同职责就是从财务系统提取自己所辖部门的财务数据，结合各部门业务提供财务分析，其信息传递呈金字塔形，工作严重重复且效率低下，被迫在下旬才能进行月度财务分析的高层汇报，导致其效果大打折扣。其次，供应链成本预算指导性弱。传统成本管理法下的供应链成本预算采取的是自上而下的方式，也就是根据供应链高层的指示，根据往年实际情况，按统一标准层层分解预算到下级部门和各费用科目，属强制执行的预算管理方式。最后，供应链成本差异分析作用有限。由于前述成本核算和成本预算存在的各种弊端，使的事后成本差异分析除通报财务经营结果外，对供应链各项业务的财务业绩的预期和对作业活动的改善作用都相当有限。

      (二)供应链管理层的信息质量要求 PC行业特点决定了费用率的控制是公司利润水平的决定性因素。费用率控制好业绩就好，反之业绩则很差。而供应链费用是公司费用的主要组成部分，低成本战略因而成为联想供应链的核心战略，相应供应链端到端成本成为其核心KPI指标。而现行传统成本核算方法无法满足这一信息质量要求，需要通过实行作业成本法发现成本动因，分析改进作业，消除不增值作业、提高作业效率等一系列作业成本管理举措才能够提高整个供应链的运作效率，达到降低成本的目的，所以从高层管理的角度考虑也应当将作业成本法提上日程。

      二、PC企业供应链作业成本法应用

      作业成本核算是作业成本管理的基础，为实施作业成本管理提供数据、报表和其他相关信息支持，因此建立完善的作业成本核算体系对实施作业成本管理至关重要。

      (一)供应链作业成本核算体系

      (1)确定成本计算对象。以联想中国区为例，其财务管理报表对象和供应链职责，将供应链最终成本计算对象确定为：商用台式PC、消费台式PC、一体机PC(AIO)，天逸NB、昭阳NB和服务器等6个最终产品成本计算对象。其中，商用台式PC、昭阳NB和服务器等采取拉动式供应模式，消费台式PC、一体机PC(AIO)，天逸NB采取推动式供应模式。可见供应模式和具体产品相对应，可以通过核算对象的作业成本计算加工而成供应模式的作业成本，也可通过供应模式作业成本的优化而提高核算对象的资源投入质量。

      (2)确定作业中心及其成本动因。一是商务管理作业中心。可以把客户信用审核和下达直销客户销售订单分别设为单独的信用审核作业中心和直销客户订单作业中心。而其他作业活动具有共同特点，也即本质相同，因此可以在合并同质作业的基础上确定为一个单独的作业中心，也就是机构作业中心。这三个作业中心与成本动因的对应关系如表1。二是交付管理作业中心。交付管理职责主要是围绕订单、计划、供应和供应链整体平衡监控等展开。分析其具体业务活动，可以分为系统主数据维护及订单政策维护、制订计划(营销、供应)、订单录入、物料审查和订单确认等5类主要作业。分析这几类作业可以发现除营销或供应计划是定期滚动完成的日常管理性活动可以归为机构作业中心外，其他作业活动都和具体产品批次有关，它们的本质是相同的，因此可以合并同质作业称为批次作业中心，这两个作业中心与成本动因的对应关系如表2。三是生产制造作业中心。从生产制造的职责角度看，主要是根据订单交付部门下达的生产计划，进行产能准备，并制订排产计划，经过一系列工艺流程完成生产任务，交付质量合格产品给成品库房。

      

      

      图1 自有制造作业流程图

      按照图1作业流程，可以将自有制造作业划分为排产计划及信息作业中心、配餐作业中心、CTO装配作业中心、BTS装配作业中心、工程作业中心、质检作业中心和包装及码盘作业中心等。此外，如CPU等贵重物料不采取VMI方式，而是存放在自有库房中，因此应当单独设贵重物料库房作业中心。考虑工厂人力资源管理和财务行政管理等支持性职能，应针对此类部门设机构作业中心。因此生产制造共可设9类作业中心，这些作业中心的主要作业活动及其成本动因如表3。

      (3)资源动因及作业中心成本核算。供应链运作过程是各类资源消耗的过程，从资源消耗体现的方式看，主要可区分为两类，即有形资源和无形资源。而资源动因的确定和各作业中心的作业活动密切相关。考虑目前公司以部门成本中心归集费用的核算方法，各作业中心可根据其消耗的资源种类采取直接费用直接计入、间接费用分配计入作业中心，间接费用的分配应当以各类资源占用比例为依据，从而核算出作业中心成本。供应链各作业中心消耗的资源及其动因对应关系和作业中心核算方法如表4。

      (4)作业成本计算模型及作业成本计算。PC行业供应链作业成本计算模型，由理论作业成本计算模型而来，但由于供应链业务复杂性导致在某一业务环节、某一作业中心的成本动因并非是单一的。因此，要区分单一成本动因和非单一成本动因分别设计作业成本计算模型，力求作业成本核算的真实和准确。单一动因成本计算模型：

      

      式中，

表示i产品耗用L作业中心的作业成本，

表示i产品耗用L作业中心的综合成本动因率，NL表示L作业中心的全部作业成本，

表示i产品在L作业中心的成本动因D的成本动因量，

表示i产品在L作业中心的成本动因E的成本动因量，∑DL表示L作业中心成本动因D的全部成本动因量，∑EL表示L作业中心成本动因E的全部成本动因量，TD表示i产品在L作业中心所有成本动因中D成本动因占的比重。T的确定在实际工作中可以按经验值做出定性判断。

      产品作业成本的计算，也就是将产品在各相关作业中心所分担的作业成本累加。公式：

      供应模式的作业成本核算，如前所述，供应模式对应于特定产品及特定客户群，在计算完成产品的作业成本后，就可以将各相关产品的各相关作业中心分担的成本累加，就可以汇总而成供应模式作业成本。公式：

      

      

      

      

      

      (5)供应链作业成本核算案例。一是作业中心成本归集。各作业中心所消耗的资源是不同的，体现出的费用构成也不同。以四个作业中心为例，国际海运运输作业中心由于3PL的运作方式，其费用只体现为运输费用，CTO装配作业中心体现为制造成本的一般费用组成，而信用审核作业中心和批次作业中心则主要体现为间接人力成本投入(见表5)。二是基于成本动因的作业成本分配。各个作业中心的成本动因各不相同，以信用审核作业中心和国际海运运输作业中心为例，前者属单一动因，其动因为企业客户数量；后者则有三个动因，其动因为重量、体积和销量。其具体计算过程如表6。三是产品作业成本和供应模式作业成本核算。将各作业中心的成本按照作业成本计算模型进行分配后，可加工而成各成本计算对象的作业成本(见表7)。之后按照成本计算对象和供应模式的对应关系，可加工而成供应模式的作业成本(见表8)。

      

      (二)供应链作业成本管理方法

      (1)作业链分析与监控(见表9)。对于由公司自身完成的作业按照作业成本预算确定的成本动因进行监控制即可；对于由合作伙伴完成的作业应当区分作业类别针对性进行监控，如物流业务环节的由合作伙伴完成各类作业，应当从客户需求的交付天数和节省运输成本平衡的角度进行分析决策选择运输方式和相应作业。如完成境外客户订单，在交付天数比较宽松情况下，可选择运输路程长短和运输资费综合费用较低的海运方式；否则以选择空运方式较佳。

      

      (2)供应链作业成本差异分析及评价。供应链及其作业成本构成的复杂性决定了供应链作业成本控制应当通过建立定期报告制度来实现，以弥补事中监控所缺乏的综合性和全面性。通过该制度可以实现供应链各作业中心业务和作业成本管理、财务资源和非财务资源的紧密结合，及时掌握各项作业资料和控制情况，实现透过成本现象分析作业本质、透过资源分析作业的目的。为此，有必要编制和完善作业成本差异分析表(见表10、表11、表12)。

      

      

      首先，成本数据准确性提高。通过具体数据比较可以发现，传统成本核算方法下成本分配标准单一，成本数据准确性低，尤其是夸大了规模相对较小的产品成本。其次，专注于作业活动及其投入的分析监控。传统成本核算法下，成本核算的目的在于各大类产品所属事业部的经营损益上，财务管理的主要关注点在于产品集团和市场类型的成本划分，重在划分清楚而非成本控制和决策支持，因而成本计算对象也限定在大类产品上，即台式电脑、笔记本电脑和服务器(见表13)。同时，作业成本构成更有利于成本决策支持。传统成本法下成本项目由一系列费用科目组成(见表14)，无法明显反映出各环节作业的成本，成本决策支持力度相对较差。此外，作业成本法蕴涵丰富的管理思维。供应链管理的中心在于供应链端到端决策，而作业成本法提供的成本信息以及具有的计划、控制和业绩评价等功能，无一例外地在供应链管理决策中得到充分应用。作业成本法强调作业链的观念，强调成本动因以及由此引起的作业链的改善，而这正是供应链管理决策的核心。

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