现行企业会计制度若干问题评析，本文主要内容关键词为：若干问题论文,企业会计制度论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
在学习企业会计制度中，笔者对以前年度损益调整等几项业务的会计处理有以下看法：
一、以前年度损益调整的账务处理
1.企业会计制度规定，企业年度会计报表报出后，如果由于以前年度记账差错原因多计或少计利润，但以前年度的账务已经结清，不能再调整以前年度的利润的，会计核算时，不再调整以前年度的账目，通过“以前年度损益调整”科目，归集所有需要调整以前年度损益的事项，以及相关所得税的调整，并将其余额转入“利润分配——未分配利润”科目。例如，某企业发现上年一项已经完工投入使用的固定资产未结转在建工程，该项固定资产原始价值35万元，上年应提折旧3万元，该企业所得税率33%。根据上述资料，该企业应作如下会计处理：
(1)结转在建工程时
借：固定资产 350000
贷：在建工程350000
(2)调整上年利润
借：以前年度损益调整 30000
贷：累计折旧
30000
(3)计算多交的所得税
借：应交税金——应交所得税
9900
贷：以前年度损益调整 9900
(4)结转未分配利润
借：利润分配——未分配利润
20100
贷：以前年度损益调整 20100
另外，企业会计制度规定，企业发生亏损，可以用以后年度实现利润进行弥补，但弥补期限不得超过5年，超过了税收规定的税前利润弥补期限，未弥补的以前年度亏损可用所得税后利润弥补。
由以上内容可以看出，以前年度损益调整的处理有不符合弥补亏损的规定之处，当企业调增以前年度收益或调减以前年度费用时，在调增相关账户的同时，应调增应交所得税，发生了所得税纳税义务，则该企业在亏损未弥补前就需要交纳所得税，提取盈余公积，这只是根据事项是否影响损益进行相应处理，没有考虑发生该会计事项的前期或报告期盈亏情况。
2.针对以上矛盾，笔者建议企业在调整以前年度损益时应考虑期初未分配利润及上年的盈亏情况进行处理（为简化起见，假设企业税前会计利润等于应税所得）：
(1)如果上年弥补亏损后有盈利，则按现行规定处理。
(2)当上年有未弥补亏损时，如果以前年度调整事项金额大于未弥补亏损金额，只按其超过的部分计算调整应交所得税和补提盈余公积；如果以前年度调整事项金额小于未弥补亏损金额，则不计算调整应交所得税和补提盈余公积。将“以前年度损益调整”科目的贷方余额直接转入“利润分配——未分配利润”科目。
二、备抵法的账务处理
1.我国企业会计制度规定，企业对应收账款坏账损失的核算可以采用备抵法，其会计操作为：
(1)企业在每一会计期末对应收账款中可能发生的坏账损失予以合理估计记入当期费用，同时将估计的应收账款应转销数记入应收账款的备抵调整账户，账务处理为：
借：管理费用
贷：坏账准备
(2)某一应收账款被确认为坏账时，再注销坏账准备：
借：坏账准备
贷：应收账款
目前我国大多数企业采用应收账款余额百分比法计提坏账准备。
从以上处理方法可以看出备抵法将预计不能收回的应收账款及时作为坏账损失入账，在一定程度上体现权责发生制和配比原则，避免企业虚盈实亏，减弱了财务风险，也便于估算应收账款的可变现净值，以真实反映企业的财务状况，可以防止企业虚夸资产。但这一方法并未能从根本上解决收入与费用的配比问题，因为企业当期计提坏账准备并不是以当期实际赊销金额为依据，尤其在实际坏账损失发生很不均衡的年份，企业计入当期的坏账准备更谈不上与当期的赊销收入相配比。这一漏洞给某些企业人为地调节坏账准备的提取数额，从而达到调节利润的目的提供了方便。
2.为使备抵法能从根本上贯彻收入与费用配比原则及权责发生制原则，笔者认为可对备抵法作如下改进：
(1)应用应收账款余额百分比法计提坏账准备时，不按应收账款期末余额的一定比例估计坏账损失，改为按本期所发生应收账款的一定百分比估计坏账损失。如：假定企业当年应收账款发生额为300000元，计提坏账比例为5%，则当年提取的坏账准备为此15000元。
(2)发生坏账时，先按坏账金额冲减上年所提坏账准备，当年坏账金额与上年所提坏账准备之间的差额，不调整“坏账准备”账户，改为调整“以前年度损益”账户，续上例，假定企业当年发生坏账10000元，则账务处理为：
借：坏账准备 10000
贷：应收账款10000
借：坏账准备
5000
贷：以前年度损益调整 5000
以上之所以调整“以前年度损益”账户，是因为当年发生的坏账损失，一般是由以前年度的赊销引起的，与当年应收账款无太大关系。
笔者认为，改进的备抵法不仅更符合权责发生制及收入与费用配比原则，而且因为其直接根据当年应收账款发生额的一定比例提取坏账准备，企业无法随意调整其数额，可以达到遏制企业利用计提坏账准备人为调整利润的行为。
三、企业自产货物用于在建工程或集体福利等视同销售业务的会计处理
现行会计制度规定，企业将自产货物用于在建工程或集体福利等项目时按成本转账，不作销售处理，会计处理为按货物的实际成本与应交增值税之和借记“在建工程”，按货物的实际成本贷记“产成品”等科目，按该货物计税价计算的增值税贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。
笔者认为，以上会计处理一方面因没有将自产货物的售价与成本之差列入工程成本，从而少计固定资产价值，少提固定资产折旧虚增企业利润，增加企业所得税支出，增加了企业的税负，因此会造成企业固定资产折旧补偿不足，影响企业再生产能力，另一方面，因忽略了售价与成本差额即销售毛利，从而不能合理确定企业经营成果，正确考核评价企业经营业绩。所以，笔者认为，企业将自产货物用于在建工程等应视同销售业务，在会计核算时也应作为销售处理，确认收入：按货物售价与应计增值税之和借记“在建工程”，按货物售价贷记“主营业务收入”科目，按应交增值税记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，结转产品成本时，借记“产品销售成本”科目，贷记“产成品”科目。
四、债务重组中债务人以现金资产抵偿债务时，债权人的账务处理方法
按《债务重组》会计准则的规定，债务人以低于债务的现金资产清偿债务，债权人受让的现金资产低于应收债权账面价值的差额，抵扣对该应收债权计提的坏账准备后的余额直接记入当期“营业外支出”科目。笔者认为，债务重组业务本身是由赊销业务而产生的，故将以上损失视为与经营活动无关的营业外支出不恰当，抵债损失实质上仍是坏账而引起的损失，是和经营过程紧密相关的，债务重组中该笔应收账款的损失应作为坏账损失记入管理费用较为合理，账务处理上先全部记入“坏账准备”科目，不足抵扣部分，年末再补提。
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