数字签名在注册会计师行业的应用，本文主要内容关键词为：数字签名论文,注册会计师论文,行业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
注册会计师证书和印章是注册会计师执行业务的有效证件，只能由本人使用，或者在本人授权的情况下使用。但在审计实务中，有部分会计师事务所内部管理不严格，未经本人同意使用他人印鉴和签名，产生了冒名签字的问题，造成真假难辨，执业质量难以保证。同时，由于手写签名易于模仿、印章可以复制，也为社会上的不法分子造成可乘之机，利用管理上的漏洞私刻印章，冒名出具虚假报告，严重的损害了注册会计师的声誉和整个行业的健康发展。本文在分析案例的基础上提出注册会计师行业可以采用数字签名技术来解决冒名签字的问题，并进一步分析了数字签名对于打击不法中介机构、保护注册会计师合法权益、注册会计师协会加强行业监管等方面的重大影响。
一、冒名签字现象暴露了手写签名加盖章的弊端
(一)案例一：用已故注册会计师名章出具验资报告。2006年3月28日，《中国经济时报》在头版头条以“死人签字的验资报告”为题，报道了吉林省白山华审有限责任会计师事务所用已故注册会计师名章出具验资报告一事。此事报道后，经过中注协会同吉林省注协联合组成的调查组对相关情况核查，该报道情况基本属实：
曲立友2001年加入白山华审事务所，并取得注册会计师资格，2003年8月6日病逝。自2003年8月1日至2005年3月4日期间，白山华审事务所使用曲立友的名章出具验资报告共15份，其中有14份的时间在其死亡后。这15份报告上的曲立友的签字均为该所员工冒名签署，而这15份验资报告的另一名签名盖章的注册会计师均为主任会计师丁滔。鉴于此事在行业内外造成的恶劣影响，吉林省注协于2006年4月11日对白山华审所下发了行业惩戒通知(吉注协字[2006]12号)，对该所及其法定代表人丁滔作出了公开谴责、限期整改等处理。
(二)案例二：会计师事务所及注册资产评估师私刻印章供他人使用。2005年，桂林注册会计师协会[2005]18号文件通报了百色德盛联合会计师事务所及其注册资产评估师杜圣际、赵玉周存在的违规执业问题：
百色德盛联合会计师事务所注册资产评估师杜圣际、赵玉周复制第二枚注册资产评估师印章，留放在德保县××单位，允许该单位以其名义出具评估报告；百色德盛联合会计师事务所刻制报告专用章一枚，留放给德保县××单位。在没有事务所任何执业人员参与评估过程的情况下，在2004年9月至2005年2月间，该单位私自出具了几十份的评估报告。另外，还存在该事务所负责人冒用本所没有参与任何审计过程的注册会计师的名字签署审计工作底稿的问题，引起被冒名的注册会计师极大不满。桂林注册会计师协会经研究对百色德盛联合会计师事务所及其注册资产评估师杜圣际、赵玉周进行了全行业通报批评并记入诚信档案。
(三)案例分析。上述案件在注册会计师行业不是个案，非常具有代表性。这些案件的发生充分暴露了手写签名加盖章的弊端——手写签名易于模仿，印章可以复制。在会计师事务所内部管理不严格和注册会计师本人疏忽的情况下，就会出现冒名签字的问题，造成真假难辨，执业质量难以保证。同时，也为社会上的不法分子造成可乘之机，私刻印章冒名出具虚假报告，侵害了注册会计师、注册资产评估师和会计事事务所的合法权益，扰乱了注册会计师行业市场。针对冒名签字的问题，部分地方注册会计师协会推出了统一刻制印章、印鉴备案管理等制度，起到了一定的作用。但大部分审计报告的使用者缺乏行业内的相关知识，他们不清楚一份审计报告上要盖哪些章，不知道这些印章是什么样的，也就想不到通过比对印鉴的办法来辨认报告真假，即便有人想到对比印鉴操作起来也会比较麻烦。笔者认为，可以采用目前在网上银行和电子商务等领域普遍应用的数字签名来代替手写签名加盖章的形式，从而解决冒名签字问题。
二、采用数字签名消除弊端
(一)数字签名。数字签名也称电子签名，是指数据电文中以电子形式所含、所附用于识别签名人身份并表明签名人认可其中内容的数据。电子签名就是通过密码技术对电子文档的电子形式的签名，并非是书面签名的数字图像化，它类似于手写签名或印章，也可以说它就是电子印章。目前，可以通过多种技术手段实现电子签名，但比较成熟的，使用方便具有可操作性的，在世界先进国家和我国普遍使用的电子签名技术还是基于PKI(Public Key Infrastructure)的数字签名技术。
(二)数字签名在注册会计师行业应用方案设计。(1)数字证书的获取。根据《中华人民共和国电子签名法》的规定，“电子签名需要第三方认证的，由依法设立的电子认证服务提供者提供认证服务。”这就是说，如果签名需要第三方认证，签名人必须事先获取一个由权威机构签发的数字证书，以保证文件接收者能够验证他的身份。具体到注册会计师行业，CA中心(Certificate Authority，电子认证服务机构)就应当是全国和地方的注册会计师协会负责数字证书的签发、吊销等管理。数字证书代表了某个注册会计师的身份，注协通过为其签发数字证书(USBKey)，表明审核通过了注册会计师的入会申请，授予其审核审计报告的资格。注册会计师具备执业资格后，就可以使用该证书对经审核的审计报告进行数字签名来完成业务(会计事事务所数字证书的获取过程与此相同)。(2)数字签名的实现。对特定的被审计单位执行完必要的审计程序，完成全部审计过程后，会计师事务所就要出具审计报告了，只是在这份审计报告上注册会计师、主任会计师的个人签名和事务所的业务专用章、公章都采用数字签名的形式。当会计师事务所将审计报告发送给被审计单位时，事务所的软件会对审计报告进行数字签名，签名的结果与原始报告、注册会计师的数字证书一同发送给被审计单位。实际上，数字签名的结果就是以注册会计师私有密钥和原始审计报告作为已知数据运算和生成的一段新的数据。没有这两者中的任何一个，都无法制作出数字签名。(3)数字签名的验证。被审计单位及其他审计报告使用者会使用注册会计师的数字证书(公共密钥)对收到的审计报告进行验证，验证该数字证书是否由其声明的CA中心(注协)颁发，并会验证其数字证书是否在有效期内，是否已被注协吊销。如果这些审核项都通过，就表明被审计单位成功核实了数字签名，证明该报告是经特定的具备资质的注册会计师和会计师事务所审核，并且该审计报告签名以后未经改动。如果在注册会计师签名完成后，审计报告再有任何改动，都会造成签名验证失败，所以，对已签名报告的任何改动都是无效的。验证数字签名的有效性比起纸质办公条件下验证印章和签名的真伪会更容易和直观。
三、采用数字签名对注册会计师行业的影响
(一)打击不法中介机构，净化注册会计师行业市场。采用数字签名的情况下，注册会计师和会计师事务所的数字证书是由权威机构注册会计师协会签发的，并且是唯一的、不可复制的。如果有不法中介机构企图冒充正规的会计师事务所和注册会计师签署报告，被审计单位和其他报告使用者可以通过在注协网站上下载会计师事务所和注册会计师的公钥来验证真伪，不法中介机构因为没有注协颁发的数字证书就不能通过验证，自然就会露出破绽。这样就可以彻底打击不法中介机构，净化注册会计师行业市场。
(二)防止被审计单位篡改审计报告。在手写签名加盖章的情况下，有一些被审计单位在拿到审计报告后出于种种目的，可能会采用套打等方式篡改审计报告。篡改后的审计报告用于其他用途会使一些人上当受骗，引起法律纠纷后注册会计师和会计师事务所也会成为受害者，责任界定不清时会成为替罪羊。数字签名的防篡改功能会有效解决这样的问题。一份审计报告经数字签名后，任何人都可以用注协网站公布的公钥对审计报告进行验证，而PKI体系的数学原理和目前的技术可以保证，一旦审计报告经过篡改，数字签名就不能通过验证。
(三)有利于保护注册会计师的合法权益。注册会计师私钥是在USBKey中产生的且不能读出，而且USBKey还带有保护密码，只要注册会计师妥善保管就不会落到他人手里。USBkey保证了使用任何技术都不能将保存在其中的私钥读取出来。即便丢失，他人必须知道USBkey密码才能使用。对于丢失的USBkey，注册会计师可以向注册会计师协会申请挂失，只要在挂失前密码没有被他人破解就不会被冒名签字。而且，数字证书中的密钥均为1024位(128字节)或更长的数字，要破解他人的密钥有很大的技术难度。况且一份审计报告上要有两名注册会计师签名并且要有会计师事务所的业务专用章和公章才能有效。他人仅用这一名注册会计师的名义签署审计报告也是无效的。这样一来就较好地保护了注册会计师的合法权益。如果注册会计师授权他人使用自己的USBkey进行数字签名，并将USBkey密码告知他人，一旦审计报告有问题，因为数字签名具有的不可抵赖性，授权的注册会计师就要承担相应的法律责任。这就避免了手写签名下被他人恶意冒名签字和经本人授权签字两种不同情况难以界定法律责任的问题。
(四)便于注册会计师协会的行业监管。各省注册会计师协会都建立了会计师事务所业务报备制度，对于加强行业监管起到了一定的作用，但现阶段的业务报备还都是在每年的审计、验资和资产评估等业务结束后一次性将一年的业务情况进行报备，不能及时了解事务所的业务情况。在手工签名加盖章的情况下，要实现每一份纸质审计报告都在注协备案显然也不可行。这样事务所就可以有选择地进行业务报备，对于某些有问题的业务完全可以略去不报，注协是难以发现的。在实行了数字签名以后，注册会计师的业务完全实现了无纸化办公，注册会计师协会可以要求事务所在做完每一笔业务后发送给被审计单位的同时也报协会一份(在注协的数字证书系统中利用软件是可以实现的)，实现审计报告的实时报备，随时了解会计师事务所的业务情况并能抽样检查业务质量，加强对行业的监管。审计报告的实时报备制度还能杜绝事务所对同一委托单位的同一事项出具两份不同结论的审计报告，因为一旦出现这样的问题，两份报告都会在注协备案，很容易败露，会计师事务所自然不敢铤而走险。
(五)有利于节约成本，提高办事效率。目前正式的审计报告还都是纸质的或在纸质报告的基础上以扫描、拍照等方式生成电子报告，往往是由会计师事务所出具并盖章签字后派人送到被审计单位或者被审计单位上门来取报告，有时也会由快递公司来完成报告的传递工作，不管采用哪种方式都会发生诸如交通费、快递费等相应的成本，并且在传递过程中会花费一定的时间，不利于提高办事效率。而在采用数字签名的情况下，审计报告是电子版的，可以随时随地完成报告的传递工作，省时省力，可以为会计师事务所和被审计单位节约成本，提高办事效率。
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