环境友好型社会实施环境审计的探讨，本文主要内容关键词为：环境友好论文,环境论文,社会论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
在2005年3月12日举行的中央人口资源环境工作座谈会上，胡锦涛总书记提出要“努力建设资源节约型、环境友好型社会”。环境友好型社会是一种人与自然和谐共生的社会形态，与资源节约型社会相比，它更强调综合运用技术、经济、管理等多种措施减轻经济社会对环境的影响。该目标的提出对不断提高资源环境保障能力，实现国民经济健康、快速发展具有重要意义。
环境审计作为传统审计在环境领域的延伸和环境管理系统的重要组成部分，对于提高环保投资效益和促进环境保护具有重要的意义，是实现社会、经济和环境协调发展并满足建设资源节约型、环境友好型社会的现实需要，也是促进政府和企业承担环境责任、履行公共服务职能的要求。
一、环境审计在我国的发展现状
环境审计的运行模式可划分为政府环境审计模式、企业内部环境审计模式和民间环境审计模式，其发展现状如下：
1.与企业内部环境审计相比较而言，我国政府环境审计发展较好。具体情况见表1：
表1 我国政府环境审计实践情况
我国环境审计实践经历了三个阶段，分别是环境保护资金审计阶段（1983～1998年），资金管理情况审计阶段（1998～2002年），资源环境审计阶段（2003年至今）。从表1中可以看出环境审计在从合规性审计向绩效审计发展，从政府专项审计向探索建立符合中国国情的资源环境审计模式发展。
2.我国企业内部环境审计的实践未受重视。当前许多企业更关注的是如何获取更多的利润，其内部并没有设置环境管理体系，或者只是为了应对上级监督部门的检查走走过场而已。虽然我国从1993年就开始推行清洁生产，在24个省、自治区、直辖市都开展了清洁生产试点工作，并在2002年6月29日颁布了《清洁生产促进法》，明确了企业不履行法定义务应承担的责任，但就目前的情况来看，企业环境审计工作并没有真正落实，仍需要大力推广。企业的环境信息一般在社会责任报告中披露，但会计制度并不要求在财务报表中披露环境的信息，给环境审计增加了一定的难度。
3.我国民间环境审计的现状不甚理想。由于过去政府或社会公众对企业的环境信息关注太少，环境因素并不构成评价企业业绩好坏的一个指标，所以民间联合审计工作基本上还是空白地带。
二、环境审计的运行模式研究
1.环境审计的主体、对象、目标。具体见表2。环境审计的三种模式在审计主体、对象、目标方面既有相近之处，又各有侧重，这三种模式在实际应用中应区别对待，同时要重视独立的民间组织在环境审计中的作用。
2.环境审计的程序及后续审计阶段。三种环境审计模式在审计程序上相近，都分为四个阶段，其中前三个阶段与传统审计类似，分别是计划（准备）阶段、实施阶段、报告阶段，第四阶段即后续审计阶段是环境审计程序最有特色的地方。
后续审计是指在环境审计项目完成后，对审计报告中提到的改进措施和建议进行回访性审计，看被审计单位是否按照审计机关所出具的报告执行，审计结论中提出的各项建议是否被采纳，以及预测的环境效益的实现情况等。对于重大的环境保护项目，进行后续跟踪回访是很有必要的。最后根据实际执行情况出具后续审计报告，提交审计机关。
表2 三种环境审计模式主体、对象、目标的比较
三、对环境审计具体方法的评价分析
传统的审计方法，如实地调查法、统计抽样法、问卷调查法等在环境审计中同样适用，在这里不赘述。而环境审计的方法目前仍处于探讨中，现对部分主要方法进行评价分析。
1.对常用的环保指标法的评价。常用的环保指标法也称指标评价法，是指审计人员采用与环境有关的经济指标对企业的环境保护效益进行分析、评价的方法。具体包括环保设施效益分析法和环保费用效益分析法。
环保设施效益分析法是在对企业的环境保护绩效进行评价时，不可避免地要考核企业环保设施的投入情况，并对其投资效益计算的合理性进行验证，一般选取多项指标来进行计算验证，如环保设施拥有率，是指环保设施数量占环保设施和其他设施总数量的比例。又如绿色产品占有率，即绿色产品产量占全部产品产量的比例。其他指标包括：主要污染物排放达标率、污染源治理达标率、“三废”产品利用率等。
环保费用效益分析法是通过企业披露的会计信息，利用财务上的分析手段，对企业取得的环境效益进行评价的方法。具体来说，它通常是从企业的角度，对利用单位费用所获得的环境收益进行分析评价，是一种十分有用的评价指标。
环保指标法涉及的数据比较容易取得，指标也比较直观，所以在统计上经常采用。
2.对费用效果分析法的评价。实施该方法首先应确立要达到的目标以及标准，然后进行费用效果分析，即分析在各种控制技术下可能达到的不同的控制效果。为此，审计人员应依据不同的控制技术和相应的费用水平分别进行分析。如利用废弃物控制技术看企业污染物的排放水平是否达到了环保标准，同时与同行业中其他企业进行对比，比较基建与运转费用的实际水平，进行差异分析，看被审计单位是否有费用过高或浪费的现象。
该方法看似简单，实际上要研究的内容比较繁多，不同的控制技术要求考虑不同的费用水平，加上对技术方面的要求较高，使得审计人员必须与技术人员结合起来共同进行研究分析。
3.对环境效益现值分析法的评价。环境效益现值分析法是对企业环境投资建设项目的可行性进行评估和分析，将项目评估管理中的净现值经济效益评估方法运用于环境效益评估，计算公式为：
环境净效益=经济效益现值-费用现值-项目带来的新污染损失的现值
一般而言，环境净效益＞0，说明效益较好，则投资项目可行；环境净效益≤0，说明没有效益或是负效益，则投资项目不可行。
该方法在原来成本效益法的基础上进一步考虑了现值，只是环境有其本身的特殊性，在具体应用公式时应予关注。如公式中项目带来的新污染损失通常具有累积性、长期性，像震惊世界的1986年4月前苏联切尔诺贝利核电站泄漏事件，虽距今已有二十多年，但其对现在或将来核电站附近生态环境的影响仍无从得知。又如对一节电池掉进水里对水的污染究竟有多大这样的疑问还不能下结论，使得在计算项目带来的新污染损失现值时，无法计算出精确的数值。
4.对生态效率指标法的评价。生态效率指标法又称双指标法，是一种国际上比较权威的环境绩效评价方法，是将环境问题置于财务的背景下，将环境业绩和财务业绩相结合的先进的考评指标模型，计算公式如下：
生态效益(EPI)=环境业绩指标／财务业绩指标
其中，环境业绩指标的选取中比较常见且较为重点的问题是初级能源的消耗量，如初级能源消耗（包括原煤、天然气等）、用水量、固体和液体废物量。财务业绩指标应选取“增加值”，从企业角度看，增加值是指销售收入与购入商品和劳务成本的差额。这是从微观的企业角度来看，而现实中，我国将其扩展，用于中观（如城市、行业）或者宏观（国家）环境中，如万元GDP耗用能源量、绿色GDP测算方法及万元GDP带来的污染损失等。万元GDP耗用能源量常见于国家统计数据，GDP能耗=能源消耗总量／GDP，其中，能源消耗形式包括发电厂发电用煤、工厂照明用电、供暖公司供热用煤等，由于水、电、原油等能源种类的计量单位各不相同，在具体计算万元GDP能耗时，统计部门常将各能源种类按相应的系数统一折算为“吨标准煤”。而各地区计算出的数据和全国平均数据都不容乐观，我国GDP耗用能源量仍超过发达国家。
另外，万元GDP带来的污染损失这一指标在理论上很有价值，体现了环境污染和生态环境破坏带来的损失占GDP的比例。不论是采用哪种方法，都说明企业在进行追求经济利益的同时应综合考虑环境的影响，在投资方案的选择上应选那些既要有经济效益又要有环境效益的项目，对于已经建好的项目也要分析其经济效益和环境效益，在环境保护方面多下工夫。
四、借鉴IS014000系列标准，促进环境审计的发展
IS014000系列环境管理国际标准融近年来世界环境管理领域的最新经验与实践于一体，这一系列标准的使用方法与其他环境质量标准、排放标准完全不同，它是自愿性标准和管理标准，为各类组织提供了一整套标准化的环境管理体系和管理方法。
1.ISO14000的第三方认证可供民间环境审计借鉴。我国已有许多企业探索将ISO14000环境管理系统EMS运用于企业内部审计程序中，有不少企业已经取得了很好的效果，ISO14000系列标准的核心标准是ISO14001，要求组织实施一套标准化的环境管理体系，并由第三方认证机构依照标准及各国的法律法规要求进行环境管理体系的审核，符合标准要求的即为通过认证，取得认证证书。经第三方认证机构审核通过后取得的证书，被视为企业的一张绿色通行证。ISO14000的第三方认证制度由一个独立的权威职能部门承担，与社会民间环境审计的独立审计制度相似，值得借鉴。
2.ISO14000认证批准依据对环境审计具有借鉴性。ISO14000除审核报告外，还将由市（地）级环保行政主管部门出具的材料作为认证批准依据。如通过环境影响评价或取得“三同时”验收报告，以及污染物排放达标、达到总量控制指标的证明文件等。管理权限在省级或国务院环保行政主管部门的企业除了出具以上证明文件外，还要出具系统运行期间未受环境执法处罚的证明文件等。
3.ISO14000还可为环境审计提供评价标准等诸多借鉴。ISO14000系列标准中环境管理体系(EMS)和环境审核(EA)是可借鉴的重点内容。ISO14000中环境管理体系(EMS)有关ISO14001、ISO14004的有关评价标准可以作为环境审计标准，而且ISO14000中环境审核(EA)有关ISO14010、ISO14011、ISO14012等相关标准为环境绩效审计提供了最佳的实务参照，从程序、计划、结果报告、人员等方面为开展环境审计提供了借鉴。
综上所述，在建设环境友好型社会目标的指引下，环境审计的开展已经刻不容缓，对环境审计运行模式及审计方法的探讨，有利于指导实践，在具体的审计实务中应与时俱进，不断改进和完善环境审计的运作模式，同时要针对环境审计的薄弱环节借鉴ISO14000系列标准等国际上通用的环境标准，促进环境审计的发展。
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