论审计处罚中的违法所得，本文主要内容关键词为：所得论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
根据我国《行政处罚法》、《审计法》的规定，没收违法所得、以违法所得额为基数予以罚款是重要的处罚方式之一。为数众多的财经审计法律法规也具体规定了对于何种违法违规行为应处以上述处罚。但是，无论是《行政处罚法》、《审计法》还是其他财经审计法律法规都没有对违法所得的外延、内涵予以界定。对于什么是违法所得、违法所得如何认定、如何计算等问题众说纷纭，莫衷一是。在执法实践中，对违法所得的认定和计算更是仁者见仁，智者见智，在一定程度上影响了执法的公正公平。本文拟从行政法的视角，对财经审计法律法规领域违法所得的概念、认定及计算、没收违法所得应注意的问题等进行研讨。
一、违法所得的概念
由于缺乏法律规定，关于违法所得的内涵，学界和实务部门从不同角度出发有各自不同理解。不同法律部门基于立法目的的不同，所称的“违法所得”也各有不同的含义。如刑法规定的违法所得和有关财经审计法律法规所规定的违法所得就有较大区别。本文仅从行政法的视角，研究财经审计法律法规领域的违法所得，全文所言违法所得指有关财经审计法律法规规定的违法所得。笔者认为，所谓违法所得，是指行政相对人通过行政违法行为所获得的收益。主要是指金钱收入，也包括其他收益。违法所得既是行政违法行为的结果，又是大部分行政违法行为人实施违法行为的动机和目的。
（一）准确理解违法所得概念
1.违法所得一般表现为经济收益数量上的增加，但并非所有的利益获取都意味着经济收益数量上的增加。违法所得，既可以表现为不应有而有，如违规收取有关费用；又可以表现为不应免而免，如逃税。
2.违法所得应为已实现的经济收益。未实现的、可期待的经济利益不应当认定为违法所得。
（二）违法所得与相近概念的联系与区别
1.违法所得与非法财物
《行政处罚法》第八条将违法所得与非法财物相并列，足见二者既有区别又有联系。非法财物是指与违法行为有关的财物，如违法行为所用之工具（如赌具）、违法资产（如赌资）、违禁物品等。这和上文所述的违法所得有联系又有区别。
(1)二者的联系：一是都具有违法性。二是都为违法行为人事实占有，不包括可期待性利益；三是为有效维护财政经济秩序，都应依法予以没收。四是特定条件下可以转化。如某国企走私货物，该货物是非法财物；后将走私货物卖出，则转化为违法所得。
(2)二者的区别：一是二者存在时间差别、在违法行为中所处地位不同。获取违法所得是行政相对人实施违法行为的目的，作为违法所得的经济利益先前未有，是违法行为的结果。非法财物一般是行政相对人在实施违法行为时已经占有的财物，该财物为行政相对人实施违法行为提供便利或创造条件。二是它们的外在表现形式不同。违法所得既可以表现为具体的财物，也可以表现为具有法律属性的可以转换为具体财物的权利凭证等。而非法财物的存在形态仅为一定财物。
2.违法所得与非法所得
按现有的规定“违法所得”与“非法所得”涵义相同。
3.刑法中的违法所得
在刑法领域中，关于违法所得的规定出现在《刑法》第六十四条：“犯罪分子违法所得的一切财物，应当予以追缴或者责令退赔；对被害人的合法财产，应当及时返还；违禁品和供犯罪所用的本人财物，应当予以没收。没收的财物和罚金，一律上缴国库，不得挪用和自行处理。”该条显示，刑法中的违法所得包括了非法财物的内容，在表现形式上只限于财物形式。这与财经审计法律法规中规定的违法所得有很大区别。
二、我国现行违法所得立法不明晰不统一
根据笔者不完全统计，我国以没收违法所得或者以违法所得额为基数的罚款作为行政相对人应承担的法律125部、行政法规183部、部委规章394部、司法解释71件。综合上述规定，我国现行违法所得立法出数量众多，但有关规定不够明晰、不够统一等状况。
（一）未对违法所得作出明确规定
《行政处罚法》、《审计法》将没收违法所得作为一种行政处罚形式予以规定，但未进一步明确违法所得的具体概念。其他相关财经法律法规中也未对违法所得的内容进行界定。有关法律法规的具体规定也不尽一致。其中，有的把违法收取的费用和违法所得区别开来，但对违法所得的具体内容没有进一步加以界定。如《保险法》第一四三条规定：“违反本法规定，超出核定的业务范围从事保险业务或者兼营本法及其他法律、行政法规规定以外的业务，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，由保险监督管理机构责令改正，责令退还收取的保险费，没收违法所得，并处以违法所得一倍以上五倍以下的罚款；没有违法所得或者违法所得不足十万元的，处以十万元以上五十万元以下的罚款；逾期不改正或者造成严重后果的，责令停业整顿或者吊销经营保险业务许可证。”有的将行政相对人违法收取的费用视为违法所得，予以没收，并以此为基数予以罚款，如《反不正当竞争法》第二十三条规定：“公用企业或者其他依法具有独占地位的经营者，限定他人购买其指定的经营者的商品，以排挤其他经营者的公平竞争的，省级或者设区的市的监督检查部门应当责令停止违法行为，可以根据情节处以五万元以上二十万元以下的罚款。被指定的经营者借此销售质次价高商品或者滥收费用的，监督检查部门应当没收违法所得，可以根据情节处以违法所得一倍以上三倍以下的罚款。”这就使得如何理解认定违法所得缺乏统一的权威的标准，导致不同执法机关、不同执法人员在违法所得认定方面也各不相同。
（二）先予退还再行没收与直接没收并存
现行财经审计法律法规中，有的规定在没收违法所得之前应当先行退还，无法退还的再予没收。如《价格违法行为行政处罚规定》第十四条：“本规定第四条至第十一条规定中的违法所得，属于《价格法》第四十一条规定的消费者或者其他经营者多付价款的，责令经营者限期退还。难以查找多付价款的消费者或者其他经营者的，责令公告查找。经营者拒不按照前款规定退还消费者或者其他经营者多付的价款，似及期限届满没有退还消费者或者其他经营者多付的价款，由政府价格主管部门予以没收，消费者或者其他经营者要求退还时，由经营者依法承担民事责任。”有的规定直接没收违法所得。如《中国人民银行法》第四十四条：“在宣传品、出版物或者其他商品上非法使用人民币图样的，中国人民银行应当责令改正，并销毁非法使用的人民币图样，没收违法所得，并处五万元以下罚款。”实践中，对于同一违法行为，不同部门依据不同的规定进行处罚，差异较大，有失公平公正。
（三）扣除成本与不扣除成本并存
对于有关成本是否应计算在违法所得额范围内，有关规定不尽一致。如《关于实施〈中华人民共和国产品质量法〉若干问题的意见》明确规定：“本法所称违法所得是指获得的利润”，不把成本计算在内。《药品监督管理行政处罚规定》（暂行）则规定：违法所得系指违法活动中牟取的全部营业收入（包括成本和利润）。这在事实上造成了违法所得认定、计算上的不公平。
（四）没收与以违法所得为基数予以罚款并存
如前文所述，有关法律法规中，有的仅规定没收违法所得。有的规定，在没收违法所得的基础上，再处以违法所得额一定倍数的罚款。不同的规定，客观上造成了对于违法行为惩戒上的不公。
（五）仅退还违法所得
有的财经审计法规仅规定退还违法所得，而不予没收，也不以违法所得额为基数予以罚款。如《财政违法行为处罚处分条例》第五条规定：“财政部门、国库机构及其工作人员有下列违反国家有关上解、下拨财政资金规定的行为之一的，责令改正，限期退还违法所得。对单位给予警告或者通报批评。对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予记过或者记大过处分；情节较重的，给予降级或者撤职处分；情节严重的，给予开除处分。”该类规定实际上是一种行政处理措施，淡化了处罚功能，起不到对违法行为的惩戒作用。
三、认定的原则及没收时应注意的问题
（一）违法所得认定的原则精神
根据现有法规，违法所得的认定主要有两种观点，一是剔除成本说，即认为应在违法行为所引致的、归属于违法行为人的全部经济利益中扣除行为人实际付出的成本，只有利润部分才可以被认定为违法所得。另一种是包括成本说，即认为应当将违法所得理解为行政违法行为人在违法行为中所获得的全部经济利益，不作任何经济上的成本扣减。笔者赞同后说，主要理由如下：
1.体现了《行政处罚法》的立法精神
尽管《行政处罚法》明确规定没收违法所得是行政处罚的一种。《行政处罚法》立法过程中，学界有人不赞同将没收违法所得作为行政处罚的种类之一，其主要论据是没收违法所得在本质上只是一种追缴，而不是违法人对违法行为付出的代价。没收违法所得的主要功能只是恢复违法前状态，与行政处罚的惩戒要求不相符，无法起到行政处罚应有的教育、预防功能。其实，在执法实践中，把成本包括在认定、计算违法所得中则可以有效解决上述问题。这是符合《行政处罚法》将没收违法所得作为一种行政处罚方式加以规定的立法精神的。也只有这样，没收违法所得才能与其他行政处罚措施相匹配，并与之构成完整的处罚体系，有效遏制和预防各类行政违法行为。
2.体现了行政执法的效益、公平原则
众所周知，查处行政违法行为已经耗费大量的行政资源。在此基础上，再行确定该违法行为的成本，无论是确定资产成本、人力成本，还是仅确定资产成本，都是极其复杂的，既耗费大量行政成本，浪费有限执法资源，又不能准确确定成本，得不偿失。在以效益原则为基本原则的行政法域，采纳包括成本说无疑是务实、明智和有效的抉择。另外，采纳包括成本说也体现了行政执法的公平原则。违法行为人为获取违法所得，要付出一定成本，由于该成本用于非法用途而具有可谴责性，理所当然不再受法律保护。
（二）没收违法所得应注意的两个问题
1.没收较大数额的违法所得宜听证
行政相对人是否可以对没收较大数额的违法所得申请听证，有两种观点。一种观点认为，《行政处罚法》第四十二条规定：“行政机关作出责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等行政处罚决定之前，应当告知当事人有要求举行听证的权利；当事人要求听证的，行政机关应当组织听证……”未包括“没收违法所得”，因此，根据处罚法规定的原则，没收较大数额的违法所得不适用听证程序的规定。另一种观点认为，《行政处罚法》第四十二条对听证范围的规定中的“等”字，是不完全列举，结合该法的立法本意去理解规定中的“等”字，应当包括没收较大数额的违法所得。
笔者赞同第二种观点，因为没收违法所得与罚款都属行政处罚中的财产罚，都以触动违法者经济利益的方式来惩罚违法行为。较大数额罚款是一种比较重的行政处罚，将造成违法者的重大经济利益损失。因此，《行政处罚法》从充分保护行政相对人合法权益的角度出发，规定了较大数额罚款不同于一般行政处罚，需履行听证程序。没收较大数额的违法所得在本质上与较大数额的罚款一样，也是使违法者经济利益受到重大损失的一种较重的行政处罚。因此，为公平有效保护行政相对人合法权益，对没收较大数额的违法所得也应听证。
另外，《行政处罚法》第四十二条对应适用听证程序的处罚种类进行了列举。在列举了责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款之后，加了一个“等”字。从《行政处罚法》严格行政程序、切实保护行政相对人合法权益的立法本意理解，应包括没收较大数额的违法所得这种行政处罚。
（三）有合法权利请求人的应先退还再没收
有的法律法规规定在没收违法所得时要先行退还，有的对此没有明确界定。对于后者，执法实践中，有的基于对受害人合法权益的充分尊重，先行退还，再予没收；没有明确权利请求人或者无法退还的，直接没收。有的则直接予以没收，未能关注受害人的合法权益，这与行政执法的目的是根本相悖的。值得注意的是，近年来，越来越多的法律法规在制定、修改时已经注意到了这个问题，明确规定对于违法所得应先退再收。根据《行政处罚法》限制公权力行使、保护行政相对人合法权益的立法精神和该法设置没收违法所得这种行政处罚的意图，在实践中，有明确合法权利请求人的，必须首先退还，确保受害人的合法权益。对于下列情形，则可直接依法没收违法所得：
1.权利请求人行为违法的
权利请求人因为自身的违法行为，导致自身利益受损，则该利益不受法律保护，应直接没收其违法所得。如《财政违法行为处罚处分条例》第十一条规定：“国家机关及其工作人员违反国家有关账户管理规定，擅自在金融机构开立、使用账户的，责令改正，调整有关会计账目，追回有关财政资金，没收违法所得，依法撤销擅自开立的账户。对单位给予警告或者通报批评。对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予降级处分；情节严重的，给予撤职或者开除处分。”如某金融机构为拉存款向某国家机关行贿100万元，则该100万元属某国家机关的违法所得，而该金融机构行贿违法，则行贿的100万元直接依法没收，不予退还此金融机构。
2.权利请求人因客观原因无法查找或者无法证实的。实践中，违法所得虽然在事实上存在权利请求人，但因为客观原因无法查找权利请求人，或者权利请求人无法证实自身权利的，则应直接没收。如某医院无依据每次征收病人电梯费，也不出具有关票据，数年收了500万元。因时过境迁，交付电梯费的人员既无法查找，又因有关交费人员无票据加以证实，则该违法所得事实上无法退还，则应依法直接没收。