税收成本管理研究，本文主要内容关键词为：税收论文,成本管理论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
近年来，随着我国税收收入的较快增长，税收成本过高的问题也逐渐浮出水面。我国现在税收成本比较高，是因为在监督打击型的税收管理模式下，需要大量的程序、人力、票据，成本自然会高。现代管理必须研究成本，提高效率，提高质量。降低税收成本首先要从简化程序入手，税收征管要从原来的监督型变为服务型，要把原来对纳税人设定为可疑的偷税者变成可爱的纳税人。
一、税收成本的涵义
在征税过程中，政府在取得收入的同时，也要支出许多费用，即税收收入是有成本的。在西方税收学中，所谓税收成本，是指在税收征纳过程中所发生的各类费用。它有狭义和广义之分。狭义的税收成本，专指税务机构为征税而花费的行政管理费用。具体包括：税务机构工作人员的工资、薪金和奖金支出；税务机构办公用具和办公设备支出；税务机构为进行及适应税制改革而付出的费用，等等。广义的税收成本除了包括税务部门的征收成本外，还包括纳税人在按照税法规定纳税过程中所支出的费用（即奉行费用）和税收的额外负担。所谓纳税人的奉行成本，具体包括纳税人因填写纳税申报表而雇用会计师、税务顾问或专业报税者所花费的费用；公司企业为个人代缴税款所花费的费用；纳税人花在申报税收方面的时间（机会成本）和交通费用；纳税人为逃税、避税所花费的时间、精力、金钱以及因逃、避税未成功而受到的惩罚，等等。所谓额外税负，或者说税收的额外负担，指的是由征税所造成的、超过政府税收收入的额外经济损失。在现实世界中，由于“税收和死亡一样不可避免”，故在现实的经济分析中要考虑的不是课税的情形对比于没有税收存在的情形，而是在已经存在税收的情况下，税收的变动所增加或减少的额外负担的情形（无论课征的税收是正还是负，税收的额外负担总是大于零，课征税收为负的现实情形就是补贴）。在增税的情况下，由此所产生的额外负担可以通过从增税而引起的消费者盈余和生产者盈余的变动额中，减去政府税收收入的变动额来得到，差额就是增税的额外负担。笔者认为税收成本通常包括征管成本和纳税成本。
长期以来，我们只注重税收收入的增长速度和税收在国民经济中调节作用的发挥，却往往忽视了在聚财过程和国民经济调节过程中税收成本的支出，致使近些年来税收成本不断上升，缺乏有效的管理和监督，已经严重影响到我国财政收入中可用财力的增长幅度。
二、税收成本居高不下的主要原因
（一）税收征管成本居高不下
税收征管成本高的根本原因是税务提退和财政安排经费。
1.税务提退是税收征管成本高的症结所在。(1)提退税种覆盖面宽。地方税收除企业所得税、土地增值税外的所有税种都有手续费提退。这两个税种收入占全部税收收入的比重很小。(2)提退政策长期不变。税收提退政策长年不变，降低税收成本也不可能。(3)提退政策出自多门。税务提退政策有税法规定的，有国务院发布的，有财政部和国家税务总局制定的，有省级人民政府和税务部门出台的，有地区行署决定等，后出台的政策不考虑已有的规定，造成重复提退。(4)提退计算基数灵活性大。从提退的收入数额看，有按征收数提退的，有按入库数提退的，有按代征额提退的，有按完成计划数提退的，有按超计划数提退的，有按超上年数提退的，提退基数五花八门，绝大部分提退收入数主要是由税务部门提供。虽然财政有审核权，但由于税务提退涉及税种多且要当年办完，财政不可能据实严格审核。在实际操作中，绝大部分地方都是按征收数的一定比例作为代征额提退手续费，运作不规范显而易见。(5)雇请协税、助征人员也是税收成本增高的一个原因。按现行税收征管的有关规定，税务部门可以根据当地实际雇请协税、助征人员协助税收征管。从地方的情况看，税务现有在职人员完全有能力承担税收征管任务，没有必要雇请大量的协税、助征人员。
2.财政安排经费为增大税务征管成本推波助澜。(1)同级政府制定激励奖励办法事出有因。税务职能毫无疑问是按照税收征管法和其他有关税收法规征收税款，各种代征税款都有提退手续费，地方政府完全可以不再制定激励和奖励办法，但这只是理想化的规范作法。税务平时征管不到位，一旦收入进度落后（每年必定存在）时，地方政府和财政较税务更为着急，税务自然有了讨价还价的本钱，动用稽查成为加快税收进度的首选措施，稽查收入分成和完成收入任务计奖便顺理成章地摆上桌面，当地政府和财政出水成定局，激励和奖励办法便合理而不合法地出台了。看似税务、政府及财政皆大欢喜，实则地方政府有苦难言。近几年各级税务稽查收入占税务入库收入的比重逐年增大，与同级政府相继出台的稽查收入激励、奖励政策不无关系。(2)税务稽查对下级地方财力的影响。国家现行有关规定，税务稽查收入哪一级稽查所得就是哪一级政府的财力，上级财税稽查到的下级收入一律收归上一级政府。这种作法的不良后果十分明显：各级政府竞相给本级税务部门制定稽查下级收入的激励办法，受利益驱动税务更加注重对稽查的关注，最终结果基层政府是直接受害者，财力被合法分流（本来强化征管是各级税务自身职能，税务部门平时征管不到位，甚至有意放手不管，遇到稽查就收走一大块）。就基层政府角度看，上级税务稽查收走收入，与提退和财政安排经费一同构成基层政府的税收成本。
（二）纳税成本不断增加
1.首先是纳税人要缴纳巨额的“税务服务代理费”。税务部门下属的中介机构收取其“纳税服务代理费”，而且只收费不服务，同时为照顾这些缴纳了服务代理费的单位，少缴的税金至少超过了收取代理费的数额，从而使正常的税收变成了税务代理服务费；而税务部门的下属中介机构又把这些服务代理费大部分以房租、水电费的名义上交给税务部门，税务部门将其作为弥补机关经费，主要用于发放奖金。
2.借用税权、买卖税收现象非常严重。由于税收任务逐级分配到各乡镇，并且与乡镇党政一把手的奖金和“帽子”直接挂钩，而乡镇的工商税收来源极其有限，任务难以完成，税务部门就将自己收到的企业税收转为乡镇收到的税收，帮助乡镇完成任务，趁机向乡镇敛财，除了以收取税务代理费、咨询费、宣传费、购置车辆费、征收经费、弥补经费不足、完成任务奖金、超收奖等外，还有大量的以其他名义不开收据、不入账的方式收款现象很普遍。
3.以各种名目收取“保证金”、“发票押金”等弥补经费，还有的把国家税收纳入“小金库”。只要纳税单位存在，其“保证金”和“押金”就必须长期交下去，实际是把它变成了税务部门的一项收费。
4.各项昴贵的税务工本费和报刊杂志费，也是纳税成本的一部分。
上述各种税收成本，无论是征管成本还是纳税成本，累计起来与其税收收入相比，比例较高，庞大的税收成本开支，已成为直接制约我国国民经济发展的重要因素，税收成本管理已经到了非加强和非改革不可的时候了。
三、加强税收成本管理，提高税收效率
税是必须课征的，国家不可一日无税。但同样重要的是，征税必须考虑社会经济为此付出的额外代价，必须设法减少这种代价。具体措施如下：
（一）强化税收成本观念，将“成本否定”概念引入税收领域
无论是决策机关还是税务机关，领导部门或基层单位若都视税收征管交作为纯粹政府行为，而非经济行为，缺乏税收成本观念，则各级领导机关对税务机关的考核，只关心税收收入规模及增长速度。为完成税收计划任务，保证应收尽收，税务部门不惜一切代价增人增机构等。另外，地方政府为调动税务部门完成税收的积极性，普遍实行税收任务完成情况与自身经济利益挂钩，且实行经费奖励的政策，这就必然导致税务机关在征管出发点上往往更多考虑如何最大限度地组织税收收入，而对税收成本的高低却很少考虑。实践证明，按超额完成税收任务的一定比例给予奖励弊多利少，在某种情况下，还会导致一些税务部门为了完成税收计划和获取奖励，不严格依法征税，人为调节税收进度，征过头税或有意隐瞒税源等。在依法治税、维护税法严肃性的前提下，应尽快将“成本否定”概念引入税收领域。采取一项税收措施，如果其代价即税收成本超过一定限度时就应当考虑取舍；在设立税务机构时，如果成本占收入比重水平过高，就应当考虑停止设立或撤销；在人员配备上，如果税务人员增加的边际成本大于边际效益，就应考虑减少人员。
成本观念的缺失不仅导致我国税收成本过高，而且导致了较为严重的税负不公平。一个简单的例子：大量的税务人员被安排到面对广泛的低收入、低水平就业的人群中进行“挨家挨户”的税收工作，其中相当部分的税务工作者存在“入不敷出”的问题，其从农户和城市个体户手中收到的税收，还不够他们的工资福利。
（二）建立代价较小的税收制度
1.在税收成本问题上实行最小征收费原则，即任何一种税收其国家的收入额与纳税人所缴之额，其间之差越小越好。也就是说，税务部门征收所耗的费用应减到最低限度。税收制度无论是内容还是术语都应该简单明确，至少要使具有一般知识水平的纳税人，能了解它的主要原则。征收税金所花的费用对征收的税金来说，不应该占不恰当的过高的百分比。
2.在税收成本相关的税收效率问题上，要运用先进科学的方法管理税务，防止税务人员贪污舞弊，以节省征收费用；要简化税制，使纳税人易于理解掌握，并尽量给纳税人以方便，以降低奉行成本。尽可能将纳税人所花费的奉行成本转化为税务部门所支出的征收费用，以减少纳税人负担或费用分布的不公，增加税务支出的透明度，进而达到压缩税收成本的目的。通过税收手段调节社会劳动在物质生产各部门之间的分配，使既定的人力资源、物力资源和财力资源达到最佳配合，求得社会经济效益的最大化。