我国钢铁行业上市公司内部控制信息披露研究——来自2009年年报的经验证据，本文主要内容关键词为：内部控制论文,信息披露论文,上市公司论文,钢铁行业论文,证据论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
众所周知，会计报表提供的信息是投资者决策的重要依据，其质量直接影响投资决策。内部控制的有效性直接决定了会计信息的质量。近年来发生的多起会计造假案件，显示出我国公司的治理环境内部控制的薄弱以及相关信息披露的缺乏，公司内部控制方面的问题不容忽视。钢铁行业是我国的重要支柱产业，本文试图在研究钢铁行业内部控制披露现状的基础上，提出改进措施，以促进钢铁行业内部控制的建立与完善。
一、内部控制信息披露的概述
(一)内部控制信息披露的含义
内部控制是现代企业管理框架的构成部分，是企业持续发展的制度保证。COSO报告将内部控制定义为：由企业治理层、管理层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程，是实现组织目标的手段，其根本作用在于衡量和纠正员工的活动，以保证事态的发展符合计划的要求，它要求按照目标和计划，对员工的工作进行评价，找出偏差，采取措施加以改进，防止损失，保证预定目标的实现。
由于良好地内部控制是企业正常运转的保证，管理层要证明其严格履行了受托责任，而投资者要了解公司内部控制状况，内部控制信息披露应运而生。内部控制信息披露建立在治理层和管理层对内部控制评价的基础上，为了了解内部控制的设计是否适当、执行是否有效，管理层定期根据一定的标准对本单位内部控制设计和执行的有效性进行评估。管理层对内部控制进行自我评价后提供两种报告，一种提供给外部信息使用者的，另一种是提供给会计师事务所的关于内部控制的声明书。本文的内部控制信息披露特指前一种。
(二)内部控制信息披露的内容
企业对外披露信息的内容主要包括定期报告(年度财务报告和中期财务报告)、临时报告和日常信息披露。本文研究的内部控制信息披露是指在年度财务报告中所披露的内部控制信息。
2006年7月1日开始施行的《上海证券交易所上市公司内部控制指引》(以下简称《指引》)要求随年报一同披露的内部控制评估报告中应包含以下内容：内控制度是否建立健全；内控制度是否得到有效实施；内部控制检查监督工作的情况；内控制度及其实施过程中出现的重大风险和处理情况；对本年度内部控制检查监督工作计划完成情况的评价；完善内部控制的有关措施以及下一年度内部控制有关工作计划。要求注册会计师在对公司进行年度审计时，应参照有关主管部门的规定，就公司财务报告内部控制情况出具评价意见。
二、我国钢铁行业上市公司内部控制信息披露的现状分析
截至2009年年底，在沪深两市上市的钢铁企业共计43家，剔除财务状况异常的ST股公司后，合格的样本共计30家。根据巨潮资讯网公布的2009年年报资料，对钢铁行业上市公司内部控制信息披露现状做出如下分析：
(一)内部控制信息是否披露
上市公司披露内部控制信息的位置通常在年报“公司治理结构”或者单独的“内部控制自我评价报告”中。由表1可知，钢铁行业上市公司内部控制信息披露情况总体良好。共计26家按照要求披露了内部控制信息，占总体的87％，但也要注意，在相关规则已经有明确要求的情况下，仍有4家仍未按要求披露内部控制信息。
(二)内部控制信息披露是否详细
对于进行了内部控制信息披露的26家公司，需要进一步按照详略程度划分来考察其披露质量。具体详略程度评价，可遵循三个标准：(1)是否遵循《指引》说明重点关注的控制活动的自查和评估情况，说明内部控制缺陷和异常事项的改进措施；说明上一年度的内部控制缺陷及异常事项的改善进展情况。(2)是否涵盖公司所有营运环节，包括但不限于：销售及收款、采购和费用及付款、固定资产管理、存货管理、资金管理、财务报告、信息披露、人力资源管理和信息系统管理等，还应包括关联交易的控制政策及程序。(3)公司监事会和独立董事是否对公司所形成的内部控制自我评价报告发表了意见。
从表2可知，26家进行披露的公司中，仅有7家满足上述详细披露的标准，其余19家没按照《指引》要求对内部控制进行详细披露，占到披露总体的73％。不少公司将内部控制理解为内部会计控制，理解的偏差影响了建立与完善内部控制的质量。
(三)内部控制信息是否经注册会计师鉴证
内部控制自我评价报告经过注册会计师鉴证后，就具有更高的可信度。从这个角度来考察钢铁行业上市公司的内部控制质量具有更高价值。对没有披露内部控制的上市公司，即认为其未经过鉴证。
从表3可知，钢铁行业上市公司内部控制信息经过注册会计鉴证的仅为5家，而且都属于进行了详细披露的公司，绝大多数进行简单披露的公司选择了不进行鉴证。而且注册会计师出具的鉴证意见，从语言表述到格式都没有统一规范。
(四)内部控制缺陷是否披露
通过内部控制自我评价，上市公司可以发现内部控制存在的不足，找到进一步完善的重点环节。同时，在年报中披露内部控制缺陷也是治理层与管理层诚信的表现。
从表4可知，仅有8家上市公司披露了内部控制缺陷，占到总体的27％，大部分公司没有披露。从披露缺陷的详细程度来看，更多公司用大量篇幅说明了公司内部控制的执行情况，没能发现内部控制的不足，即使存在不足也仅用简单几句话一带而过，缺乏改进措施。
三、我国钢铁行业上市公司内部控制信息披露现状的原因分析
(一)内部控制建立与披露规范不统一
因安然事件等一系列财务舞弊丑闻的集中爆发，美国资本市场开始重视上市公司内部控制建设。萨班斯法案的颁布标志着发达资本市场进入了对上市公司内部控制建立与披露严格监管的新时期。我国资本市场也吸取美国的经验教训，加强了对上市公司内部控制监管。2008年5月颁布了以五大目标、五大要素为核心内容的标准版内部控制框架《企业内部控制基本规范》，要求于2009年7月1日起实施。此前，2006年沪深两市分别出台的《上海证券交易所上市公司内部控制指引》和《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》存在着导向和详细程度的差别，同时国务院国资委颁布了《中央企业全面风险管理指引》、银监会颁布了《商业银行内部控制指引》、证监会颁布了《证券公司内部控制指引》、财政部颁布了《内部会计控制基本规范》等，这些法规的执行范围相互交叉，法规的内容相互联系但又不完全相同，同一个公司可能同时适用不止一个内部控制规范。虽然目标都是改善公司内部控制现状、完善信息披露、保护投资者合法权益以及保证证券市场有效运行，但是由于这些规定没有明确披露的范围、内容、方式以及时间等细节，给上市公司内部控制信息披露带来较大选择空间，造成钢铁行业上市公司披露的内部控制信息形式化严重，有用性大大降低。
(二)内部控制信息披露会增加信息成本
内部控制信息披露需要付出成本，提供内部控制信息会增加两类成本。第一类是显性成本，包括内部控制自我评价报告以及内部控制鉴证报告。前者需要组织内部专职人员展开内部控制调查、测试，形成自我评价过程记录及报告，为了使自我评价卓有成效，还必须增加专业人员的培训甚至招聘，对不完善的内部控制加以修正。后者则需要单独聘请注册会计师鉴证，除了负担费用外，与注册会计师沟通、为内部控制测试而准备资料都需要付出精力。因此对于效益一般的上市公司，倾向于简化披露甚至不披露，不进行内部控制鉴证。第二类是隐性成本，包括失去内部控制优势的成本。高效率的内部控制是一个组织不断学习、优化管理的结果，详细公开内部控制会使同行业低成本效仿成功的制度，降低该公司的竞争优势。盈利能力强的公司更加注重隐性成本，因此，披露的内部控制规范虽然详细，但缺乏个性的实质性内容。
(三)上市公司内部控制自我评价缺乏监督
上市公司内部控制自我评价不仅仅是出具一份自我评价报告，而且必须要按照一定程序对所有的风险控制点采取有针对性的测试。对于时点控制测试相对简单，对于时期控制则需要设计测试的频率、时点，以保证在整个测试期间该控制得到有效运行，同时要形成控制测试记录以支持测试工作。这一过程对于庞大的上市公司内部控制网络而言，可以说工程巨大，耗时耗力。如果没有监督，上市公司会倾向于低成本出具自我评价报告，简化评估程序和证据收集，更不会主动披露内部控制缺陷。这就使得内部控制自我评价报告有名无实，违背了制度设计的初衷。
四、改进我国钢铁行业上市公司内部控制信息披露的措施
(一)钢铁行业上市公司方面
1.提高管理层对内部控制价值的认识。良好内部控制可以合理保证公司财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，有利于上市公司的长远发展。短期内建立完善的可供评价的内部控制需要花费较高成本，甚至新的内部控制实施初期，难免会有摩擦成本，降低公司效率。但是，当公司内部控制进入正常轨道后，其科学性和效率性会给公司带来增值。这样公司就可以披露良好内部控制，也可以得到注册会计师的鉴证认可，从而向外界传递有利信号，吸引更多的投资者。
2.要预见到内部控制监管日趋严厉的趋势。从内部控制的发展历程来看，大致经历了三个阶段：第一个阶段，企业自发建立内部控制阶段。企业出于管理需要，自觉建立内部控制，无需满足外界的标准。第二个阶段，企业与注册会计师各自保留对内部控制的认识。企业规模的扩大促使审计方法从详细审计逐渐转变为制度审计。注册会计师行业规定了企业内部控制的构成，并在审计过程中利用内部控制来减少详细审计的工作量。同时，实务界却认为他们的内部控制太重视对会计信息真实性的保证，实际操作中的内部控制更加广泛。对内部控制产生不同认识的两种力量势均力敌。第三个阶段，企业按照内部控制规范建立内部控制。也就是目前我国经历的阶段。这时内部控制已不仅仅是企业内部管理的范畴，而必须要按照政府的规范建立完善，而且只有经过注册会计师鉴证后方可得到认可。这一阶段中，企业对内部控制的自主权绝对降低，注册会计师的内部控制观得到贯彻。因为上市公司的社会性导致政府十分关注其会计信息的真实性，而保证会计信息真实性的有力工具之一就是科学规范的内部控制，只有按照统一规范建立内部控制，才能由注册会计师实施鉴证，从而加强监管。上市公司的公众性随着管理水平的提高和信息化的普及会得到强化，因此政府对内部控制的监管力度只会不断加强。上市公司要预见到政府监管日趋严厉的趋势，扎扎实实做好内部控制工作。不要心存侥幸，持观望态度，甚至与政府监管展开博弈，错过完善内部控制的时机。
(二)注册会计师方面
1.培养内部控制方面的专业人才。注册会计师专门对内部控制作鉴证与审计中用到的内部控制知识相比，内部控制鉴证业务要求更严格更全面，这就要求注册会计师需要专门学习内部控制的相关专业知识。当在鉴证业务中涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力，注册会计师可以利用专家协助执行鉴证业务。同时事务所应建立内部控制人才培养机制，鼓励注册会计师参与多种渠道学习、参观、请专家讲座培训、考试等方式培养，不断提升专业水平。
2.提供高质量的内部控制增值服务。目前上市公司逐渐意识到内部控制的价值，体会到了在完善内部控制的过程中，同时也逐渐规范了各项经营活动和企业管理，提高了企业适应激烈市场竞争的能力，但自身又苦于缺乏这方面的人才，这就有了对注册会计师提供高质量增值服务的强烈需求。注册会计师可以利用已有的专业知识和职业技能，协助企业建立有效的内部控制，对企业管理不足及时提出建议，这样企业才能体会到注册会计师工作的价值。
(三)证券监管部门方面
1.加强对逐渐过渡到内部控制信息强制性披露阶段政策的调研。目前我国深沪两市已经采取了逐渐过渡到内部控制信息强制性披露阶段的措施。《上海证券交易所关于做好上市公司2009年年度报告工作的通知》中要求，“上证公司治理板块”样本公司、发行境外上市外资股的公司及金融类公司强制披露上市公司内部控制自我评价报告，鼓励披露内部控制鉴证报告；其他上市公司则鼓励披露内部控制自我评价报告和内部控制鉴证报告。《深圳证券交易所关于做好上市公司2009年年度报告工作的通知》中要求，上市公司应按照《企业内部控制基本规范》(财会[2008]7号)和本所有关规定出具年度内部控制自我评价报告。内部控制自我评价报告应经董事会审议通过，公司监事会、独立董事、保荐机构(如适用)应对公司内部控制自我评价报告发表意见。公司应在披露年报的同时在指定网站以单独报告的形式披露内部控制自我评价报告和会计师事务所出具的内部控制鉴证报告(如有)。说明目前深市要求所有上市公司强制披露内部控制自我评价报告，而自愿披露内部控制鉴证报告。但是监管部门应该调研该政策实施对上市公司内部控制完善与披露产生的影响，科学制定下一步强制性披露的推进步骤。向资本市场传递全面实施内部控制强制性披露政策的信号，以促进上市公司主动完善和积极披露内部控制。
2.规范内部控制自我评价与鉴证程序。目前上市公司内部控制自我评价与注册会计师鉴证程序尚未有可遵循的规范，导致评价与鉴证工作不具有可比性，披露的内部控制信息含量低，不利于鼓励内部控制良好的上市公司传递有利信号，降低了资源配置效率。当务之急是尽快出台相关规范，并对上市公司和注册会计师展开培训，同时建立严格的监管制度，保证规范得以贯彻执行。
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