论国有资产保值增值的考核方法，本文主要内容关键词为：国有资产论文,保值增值论文,方法论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
摘要 如何对企业的国有资产保值增值进行考核，理论界有不同的看法，其主要原因在于考核的理论基础不同。目前我国对国有资产保值增值考核所采用的方法，存在着一些弊端。根据我国国情，结合现行的考核方法可采用一些非价格调整的会计方法予以处理，使之对国有资产保值增值的考核趋于合理。
关键词 国有资产 保值增值 考核方法
一、国有资产保值增值考核的理论基础
1、国有资产保值增值的内涵
研究国有资产保值增值的考核方法，必须研究国有资产保值增值的内涵，而衡量保值增值的对象是国有资产。对于什么是国有资产，至今没有明确的界定，大致有三种。其一，认为国有资产是指国有企业的全部资产；其二，认为国有资产就是国家投入企业的资本，即国家资本；其三，认为国有资产是指国家或受命机构对企业投资所取得的权益，即以国家资本为主体的国家股东权益的总和。笔者赞成第三种观点，原因有二：一是当前各种纵向与横向经济联合发展迅速。过去纯国有企业经过多方联合后，其资本并非全部是国家投资，同样，原有的非国有企业经多方联合后，也吸入了国家的投资。二是认为国有资产就是指国家资本的说法是不完整的。这是因为企业的资产是投资者向企业投入的（假定在没有负债的情况下），投资者向企业提供了长期使用，在企业经营终止前无须偿还的永久性资产，它享有对企业净资产的要求权。对国有独资企业来说，它包括国家资本、资本公积、盈余公积和未分配利润，即国家资本及其增值部分的总和。在非国有企业或非国有独资企业，它应包括国家资本及其属于国家资本增值的份额之和，明确国有资产的概念是研究国有资产保值增值的前提。
国有资产保值增值是两个既相互联系又具有比较意义的概念。从一般意义上说，前者是指企业在一定时间内，期末国家股东权益数额等于期初国家股东权益数额；后者是指企业在一定期间内，期末国家股东权益数额大于期初国家股东权益数额。因此，所谓国有资产保值增值，就是指企业在一定期间内，期末国家股东权益等于或大于期初国家股东权益数额。
2、国有资产保值增值考核的理论基础
国有资产保值增值考核的理论基础是资本保全理论。资本保全理论是指企业界定资本、利润及其相互关系的基本原则，它要求企业收益的计量应以不侵蚀原投入资本为前提，即只有在原资本已得到保全之后，才能确认收益。资本保全理论按其保全资本性质的不同可分为两种概念，即财务资本保全概念和实物资本保全概念。
财务资本保全概念认为，资本应视为一种财务现象，它要求所有者投入或再投入资本的价值保持完整，而收益就等于以货币额表示的净资产的增加，或者是企业收入超过原投入资本的部分。然而，在确定所有者投入资本的价值是否保持完整或增值时，可按名义货币定义，也可按不变购买力定义。名义货币单位财务资本保全，要求投入的资本在货币额上保持完整，而收益（增值）则为超过原投入资本的货币面值。一般购买力单位财务资本保全，要求投入的资本在货币价值上（即购买力上）保持不变，而收益（增值）则为期末净资产超过期初净资产的货币购买力。这两种财务资本保全的区别在于前者是以价值稳定为前提，不考虑币值变动的影响，它所要达到的目标只是名义货币价值表示的国有资产保值与增值；后者是在物价变动较大的情况下，剔除其物价变动因素后，以求达到事实上的国有资产保值与增值。
实物资本保全概念认为，资本应视为一种实物现象，投资者投入或再投入的资本代表着实际生产能力或营运能力，它要求企业在期末的实际生产能力或营运能力必须等于或大于期初的实际生产能力或营运能力，才算资本保全或增值。实物资本保全概念定义的资本及其保全目标并非资本价值的保值和增值，而是着眼于企业原有实物生产能力或经营规模的保全与增长。众所周知，由于劳动生产率水平和物耗水平等变动的影响，不同时期的单位产品价值和产品制造成本是不同的，在价值不变或变化不大的情况下，按成本的价值补偿能使企业保持原有生产能力或营运能力；反之，在价值变动较大的情况下，按成本的价值补偿，已不能保证企业具有实物重置的能力。因此，唯有采用成本的实物补偿形式，才能保证投入企业的国有资产的保值与增值。可见，确定国有资产保值增值的考核方法，必须研究国有资产保值的内涵与考核的理论基础，以便在不同历史条件下确定国有资产保值增值的考核方法，合理衡量企业生产经营的业绩，保护投资者的合法权益。
二、对我国目前国有资产保值增值考核方法的分析
我国对国有资产保值增值的考核，至今没有一套完整的、科学的专门管理规范和考核指标，几年来，企业转换经营机制，在现代企业制度的建立过程中，由于企业产权界定不明，权责不清，缺乏有效的考核指标，造成国有资产大量流失，为此，财政部于1995年1月9日颁发了《财政部企业经济效益评价指标体系》。其中考核企业资本保值增值运用的是“资本保值增值率”。对国有独资企业来说，考核国有资本保值增值也是运用这一指标，但对非国有企业来说，对其国有资本部分的保值增值没有单独的考核办法，而是并在企业全部资本中统一考核。资本保值增值率的计算公式如下：
并规定资本保值增值率等于100%，为资本保值；资本保值增值率大于100%，为资本增值。在这之前，国家国有资产管理局、财政部、劳动部发布了《关于颁发国有资产保值增值考核试行办法的通知》，但各地实施的情况不一。很显然，财政部颁布的企业资本保值增值的考核指标，依据的是名义货币单位定义的财务资本保全理论。自财政部颁布实施“通知”以来，从企业实际运用这一指标考核的具体情况来看，现行的资本保值增值的考核指标及考核办法，存在以下三方面的问题。一是，计算公式中直接用期末所有者权益总额除以期初所有者权益总额，确定资本的保值或增值不妥，如果考核期间没有新增资本，可以使两者直接比较，若考核期间有新增资本，为了使期末所有者权益与期初所有者权益有可比性，应剔除考核当期新增资本；二是，该项考核指标是以名义货币单位定义的财务资本保全为理论基础，没有考虑通货膨胀的因素。从我国近两年来的情况看，因通货膨胀使物价长时期居高不下，而企业资产仍然采用历史成本计价，就企业的存货来说，在发生严重通货膨胀时，会产生用过去较低的存货成本与现时较高的销售收入相配比，从而导致收益虚增。另一方面，由于物价持续不断上涨，投资者投入企业的资本从名义上得到了保全，而从货币实际购买力上得不到补偿而不能保全，造成企业虚盈实亏。从表面上看资本可能是保全或是增值，而实际没有得到保全，更谈不上增值；三是，从考核过程看，对企业（包括国有独资企业）资本保值增值的考核，是由企业自行根据会计核算资料及报表提供的有关数据实施考核。有些企业长期以来经济效益低下，企业内部管理混乱，资本营运低能，明知不能确使资本保全，但为了欺上瞒下，弄虚作假，做假帐，搞虚假分配等违纪行为，加之外部考核不力，使企业资本保值增值的考核名存实亡，考核指标可根据个别领导人的意见，人为虚构，失去了考核的意义。针对以上问题，结合我国现阶段的实际情况，对确定国有资产保值增值的考核办法谈两点浅见。
第一，根据我国目前市场经济的现状，在市场物价变动较大的情况下，为了较准确地考核国有资产保值增值的真实情况，从理论上讲，应采用按不变购买力财务资本保全理论，确定国有资产保值增值的考核指标，才能使考核的结果比较接近实际情况，提供较真实的会计信息。但这种考核方法在现实经济条件下，执行起来有一定的困难。主要表现在二个方面。一是国有企业的资产按现行财务制度规定是按历史成本计价，而考核国有资产保值增值时若按不变购买力确认国有资产，两者之间存在着矛盾。解决这对矛盾，不仅要打乱现行的会计核算秩序，而且按市场价格确定国有企业的资产与销售成本有很大的难度。表现在市场物价上涨幅度的大小没有可靠的确定依据，我国目前公布的是一般物价指数，会计实务中的资产门类很多，而各种资产物价上涨的情况各异，实际操作时，缺乏可靠的调整依据，必然会夹带会计人员的随意性，这样调整会或高或低，结果不仅影响期末国有资产的真实性，而且也影响当期收益的真实性。二是与我国目前所实施的所得税法相矛盾。我国实施的所得税法，是按照名义货币单位财务资本保全理论为基础，对期末资产及当期销售成本的计量是以历史成本为依据确认的，在此基础上以当期的收益扣除当期销售成本计算企业的所得，据以计算交纳所得税。如果采用不变购买力确认成本，则在物价上涨情况下，国家会少征收所得税，引起国家与企业之间利益关系的调整，如果国家没有规定具体调整及实施办法，任凭企业自行调整，那么国家利益将会受到一定的损害，而且这样做必须对现行所得税法加以重新修订。可见，按不变购买力定义的国有资产保值增值的考核指标，从理论上是合理的、科学的，但在我国会计实务操作中目前还有很大的困难。
第二，根据现行所得税法和企业会计准则，结合市场经济的实际情况，确定切实可行的国有资产保值增值的考核办法。以上分析表明，在通货膨胀的条件下，如果采用按名义货币价值确定国有资产保值增值的考核指标，必须产生国有资产流失而利润虚增的后果，而通货膨胀的客观存在又是不容回避的问题。我认为在考核中，可以采用其他一些切实可行的非价格调整的会计方法，来消除通货膨胀因素对国有资产保值增值真实性的影响。具体来说，对当期销售转出的成本可采用后进先出法；固定资产折旧运用加速折旧法，并适当缩短使用年限；对企业资产进行定期重估；缩短递延资产及无形资产的摊销期限。以上这些非价格调整的会计方法，可结合到即将出台的企业具体会计准则中去，即国家在制定企业具体会计准则时，充分考虑这些因素。此外国家可运用各种经济杠杆进行宏观调控，平抑物价，抑制通货膨胀，为企业的发展创造有利的经济环境。（收稿时间：1995-12-08）
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