套取医保基金案件的司法会计鉴定
唐立新（副教授），段训诚，唐利琴
【摘要】 如何做好医疗保险基金的管理，关系到整个基本医疗保险制度的正常运行和被保险人的切身利益。当前诸多医院存在套取医保基金的违法行为，且作案手段不断翻新，隐蔽性更强，这给我国监督体系提出了新的要求。从司法会计鉴定入手，在梳理我国套取医保基金案件的惯用手法及其司法会计鉴定对策的基础上，创新性地从数量视角对一宗民营医院涉嫌套取医保基金案件进行实例分析。
【关键词】 数量视角；套取医保基金；司法会计鉴定；鉴定思路；鉴定意见
近年来，医疗机构涉嫌套取骗取医保基金的案件屡见不鲜，主要表现在：开大处方药量、自行加收费用、检查不合理、擅自将自费项目改为医疗保险项目、伪造病历挂床、分解被保险人住院人数和医疗费用、安排不符合现行住院标准的被保险人住院治疗等一系列严重的欺诈行为[1]。此外，随着农村新型合作医疗覆盖范围的进一步扩大，新型农村合作医疗基金诈骗事件也日益增多。
目前，对于套取医保基金案件的司法会计鉴定，大多数鉴定人员都是以相关政策为主线，主要是通过鉴定涉案的财务资料来查明案件事实，这使得很多仅通过财务资料无法得到鉴定结果的案件难以进行。因此，本文通过鉴定实例，主要从数量视角对套取医保基金案件进行鉴定，以期为实务界及理论界提供一定的参考。
一、研究背景
通过对现有文献及相关司法会计鉴定案件的详细梳理[1，2]，结合笔者从事司法会计鉴定的工作经历及实践经验，总结出目前套取医保基金的常见手法及相应鉴定思路，具体如表1所示。
从表1可以看出，目前针对医院套取医保基金案件的鉴定思路主要围绕医院、患者及医保局三者展开，很少涉及与医院药品直接关联的药品供货商，且多采用与同区域同等级医院或者病历单等资料进行对比分析的鉴定思路。而实际上，随着国家各级审计部门对医保基金审计力度的加大，各涉案医院套取医保基金的手法也更加隐蔽，因此在鉴定此类案件中，应不拘泥于传统的鉴定思路，而应依据不同的作案手法选择相应的鉴定对策，只有这样才能在鉴定过程中得到最稳健、最真实的鉴定结果。
二、基于数量视角的鉴定思路
本文所述的数量视角即通过比较药品采购量与医保报销量两者的数量关系来确定是否存在虚假报销药品的情况，该鉴定思路的前提是医院存在虚假用药的情况，且无法区分虚假用药量的具体数额。基于数量视角的套取医保基金案件的主要鉴定思路如图1所示。
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图1中简单描述了医院从购药到报销的过程，假定该医院在此次采购之前为零库存，且存在虚假用药的情况，从数量视角对其进行鉴定分析。
第一，若X+Y小于等于N×M，则基于稳健性原则，仅从数量视角无法判断是否存在虚假报销药品情况，需结合历史数据及同区域同等级医院数据等相关资料进行进一步判定。第二，若X+Y大于N×M，取Q=（X+Y）-N×M，则认定Q为虚假报销药品数量。从医院记账凭证中统计出每月各类药品的报销最低价，并将其与上述认定的虚假报销数量相乘，得到该月各类药品虚假报销金额，以后各月在此基础上考虑库存量进行同样的计算，最后进行统计可得到被鉴定医院所需鉴定期间的虚假报销总额。
国防科技工业虽然包括民口配套企业，同时也具有经济职能，但一直以来，军工企业都是以满足国家军工生产需求为主要目标，而对于民用产品的研发与生产却并不重视，这使得军工企业本身的经济效益普遍较差，对于国民经济发展的推动作用也非常之小。在这样的情况下，不断增长的民用产品市场需求一直得不到良好的补充，社会经济的发展自然也就受到了很大的限制，而军民融合发展对于军工企业民用产品的生产与研发给予了更高的重视，自然也就能够使国防科技工业在经济方面职能充分发挥出来，满足民用产品市场需求，进而为社会经济的发展提供有力支持。由此可见，军工企业的军民融合发展实际上是社会经济不断发展这一背景下的必然趋势。
表1 套取医保基金案件的常见手法及鉴定思路汇总
上述鉴定思路仅适用于新型农村合作医疗保险（简称“农保”）或城镇居民及职工医疗保险（简称“医保”）单一性质可报销药品，且采购过程无虚假采购。但是，从目前笔者所接触的套取医保基金案件来看，多数涉案医院在采购过程中就存在虚假采购情况，包括虚构采购数量以及虚增采购单价。另外，在农保和医保整合实施方案未出台之前，所有涉案医院均涉及农保和医保报销，从记账凭证上看农保与医保报销药品的报销价是不同的，且按上述方法报销农保和医保药品会因为报销顺序的不同对最终的鉴定结果造成较大偏差。因此，笔者结合多起鉴定案件经验，在上述基础上进行了相应拓展，具体如图2所示。图2中的方案1与方案2得到的最终鉴定结果一般是不一致的，且往往误差很大，在随后的实际案例分析中将会体现这一点。
图1 医院药品报销简化流程
图2 农、医保可报销药品简化流程
值得说明的是，基于数量视角的鉴定思路对于无法区分医院虚假用药量的案件是十分有效的，也是鉴定该类案件相对稳健的思路之一。这是由于在现实案例中，很多套取医保基金案件无法单从记账凭证或相关材料中明显区分、辨别医院实际用药量与虚假用药量的具体数额。尤其是乡镇民营医院，由于其会计做账不规范、病人流动性强且多为文化程度较低的农民，容易被医院诱导从而产生虚假用药，加上从发现问题到委托鉴定需要一定的时间，由此导致的时滞性使得相关证据无法通过对患者回访进行追溯，最终导致鉴定人无法准确核算虚假用药量[3-5]，进而影响鉴定结果的稳健性和审判结果的公正性。笔者通过实际案例证实了从数量视角对此类案件进行鉴定，不但能够保证鉴定结果的稳健性，而且极大地简化了鉴定程序，拓宽了此类案件的传统鉴定视角和思路，有效地解决了由于证据不足而导致的司法会计鉴定无法进行这一难题。
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三、案例分析
（一）案情简介
2016年6月～2018年3月，A市H县医疗保险事业管理局原局长李某与吴某、江某共同投资先后成立A市B投资有限公司以及C、D两家民营医院，先后均获批新农合定点医疗机构，其中吴某为C医院法人代表，江某为D医院法人代表。在经营、管理C、D医院期间，吴某和江某授意医院员工以制作虚假病历、虚报药品数量、“挂床”等手段套取医保基金，并以虚增药品采购单价及数量的方式非法侵占C、D两家医院资金共计1000余万元。
2018年4月28日，H县监察委员会委托GZ司法鉴定中心，对李某任职期间涉嫌贪污的事实和金额以及吴某和江某非法套取医保基金的金额进行司法会计鉴定。鉴定材料包括：吴某、江某等人在担任C、D两家医院法人代表期间的记账凭证350册、新农合报销凭证400册、会计账簿50本、会计报表等财务资料，以及公司章程、销售提成规定、资金往来记录、银行转账、相关协议、医药公司药品销售清单等资料。依据以上委托方提供的材料，笔者组织了司法会计鉴定小组，积极展开鉴定工作。
（二）初步评估与鉴定计划
2.检材辨析及鉴定计划。发现问题后，鉴定小组首先对委托人提供的C、D医院原始会计账簿和进货单凭证、医药公司进货单明细表及相关政策文件等检材进行分类清点和整理。第一时间制定了初步鉴定思路，经讨论发现，鉴定过程中存在以下问题可能影响鉴定结论：
1.初步评估。鉴定人通过对H县监察委员会提供的相关资料进行检验，发现C、D两家医院主要存在以下五个方面的问题：第一，在向某药业有限公司等10余家医药公司采购的过程中，存在虚增药品数量和药品单价的行为；第二，在营业期间，存在虚构病人住院病历单的行为；第三，会计账簿上多处账务处理不符合相关准则的规定，例如随意计提坏账准备等；第四，在向医保局提供的报销药品清单中存在多报、虚报药品的行为；第五，与某药业有限公司等10余家医药公司的采购药品款存在回流及套现的行为。
D医院2017年2～12月虚假报销药品金额计算方法与表2一致，2018年1～3月虚假报销药品金额计算方法与表3一致。限于篇幅，结果从略。
（1）鉴定期间为2016年6月～2018年3月，该期间涉及农保和医保的时间段区分问题。根据国家相关文件精神，该县颁发文件规定：自2018年1月1日起城乡居民实行统一登记参加城乡居民医保。因此，考虑到农保、医保可报销比例的不同以及基药的补偿比例问题，在鉴定过程中需区分为2018年之前与之后两个时间段进行分析。
（2）农保可报销药品部分需注意基药与非基药补偿比例问题，同时，对于药品种类应按省基本医疗保险、工伤保险和生育保险药品代码（2016年修订）进行确定，再根据相关文件确定最低报销比例。
（3）由于采购过程中存在虚增药品数量及单价的行为，因此C、D两家医院的药品实际采购量无法通过医院入库单进行核算，需通过相关医药公司进行确定。
（4）在计算虚假报销药品数量的过程中，应注意实际采购量与报销量的时间差问题，即医院当月所用药品均在下月进行报销，因此在核算时，将采购量滞后报销量一个月进行统计。
再次，在考虑期末库存的前提下，通过比较两家医院每个月的实际采购量与报销量来得到两者差量。
据此，鉴定小组进一步完善了鉴定计划。
（三）鉴定过程与鉴定意见
大同市在推广农业技术的过程中，不断强化农业技术推广体系的建设，落实对农业技术推广人才的培养，开发名、特、优农产品。如大同县绿豆、广灵东方亮小米、灵丘苦荞麦等，都是大同市农业技术推广后开发的特色产品。只有大力引进、推广新品种，因地制宜强化经济作物基地的建设，搞好区域规划，积极引进国外先进技术，全面发挥农业技术推广在农业经济中的纽带和促进作用，才能推动农业经济健康、持续发展。
其次，通过详细筛选江西某药业有限公司等10余家医药公司提供的药品供货单，计算两家医院每个月的实际采购量。
首先，通过人工录入C医院2016年6月～2017年12月、D医院2017年2月～2017年12月新农合报销凭证药品清单部分（仅限西药及中成药），并制作相应的Excel表格（含药品类别、名称、单价、数量等）。另外，根据A市医疗保险事业管理局（简称“A市医保局”）提供的C医院、D医院2016年6月～2018年3月城镇居民及职工、城乡居民报销费用清单制作相同规格的Excel表格，以便准确核算两家医院药品报销数量、报销金额以及报销单价。
3.科研创新能力：三级指标主要包括参加科研活动的情况、发表专业学术论文的情况、创新活动参与情况、创新素质。
1.鉴定过程。
（5）从数量视角进行虚假报销药品数量的鉴定，需要考虑到农保、医保优先报销顺序及库存量的问题。在实际计算中，对于负数应按照稳健性原则进行归零化处理，不可直接进行抵减。例如，W药品2017年3月农保报销量为500支，医保报销量为300支，上月采购量及库存量为600支，按照优先报销农保药品，则农保虚报药品数量为500-600=-100（支），即认定农保药品未虚报，医保虚报药品数量为300-（600-500）=200（支），即医保虚报药品数量是在农保报销的基础上进行计算的。
最后，按照稳健性的原则，通过合计每种药品报销最低价与实际采购量和报销量的差量的乘积，得到最终的差量药品报销金额，并按报销比例计算。鉴于药品种类繁多，且报销药品清单为人工录入，考虑到工作量过大可能带来的误差，在实际鉴定过程中，选取了报销金额占总金额95%以上的40种药品进行核算，保障了结果的稳健性。限于篇幅，本文只截取了一部分数据进行说明，C医院2016年6月～2017年12月的虚假报销药品金额核算明细具体如表2所示。
表2 C医院2016年6月～2017年12月虚假报销药品金额核算明细表（部分）
表3 C医院2018年1～3月虚假报销药品金额核算明细表（部分）
表3为C医院2018年1～3月虚假报销药品金额核算明细表，在核算过程中考虑了2017年12月的库存量。另外，由于2018年该县实施城乡居民医保统一管理，故不再区分农保、医保，也不再计算基药补偿金额。
其次，当地政府需要根据企业的实际情况，建立起企业与金融机构沟通的桥梁，让企业能在银行或金融机构进行融资，促进餐饮企业的科学发展。
2.鉴定意见。按照上述鉴定步骤进行鉴定得到初步结论，在此基础上进行复核最终得到鉴定意见，为了使结果简单明了且易对比，用表格形式表示，详见表4、表5。
从表4、表5可知，不同的报销顺序对于最终的鉴定结果影响很大。表4显示出虚假报销数量的差异为304支，虚报金额误差比为14%（293359/2082773），而表5虽然没有直观表现出虚假报销数量的差异，但从虚报金额误差比16%（115986/723142）可以推断，这种差异是由农保、医保的报销价格不同所造成的。这种差异形成的原因在于，农保和医保的药品报销量是不同的，而药品采购量不变，因此不同的报销顺序会造成农保、医保虚假报销数量发生变化，且实际计算中采取了“负数归零化”处理，使得不同报销顺序下的农保、医保药品最终的虚假报销金额存在较大差异。在出具鉴定意见时，按照稳健性原则，本文取虚报金额较小值作为最终结果。
表4 C医院2016年6月～2018年3月虚假报销药品金额鉴定意见
表5 D医院2017年2月～2018年3月虚假报销药品金额鉴定意见
四、案例小结与启示
（一）案例小结
自接受委托之日起，鉴定人员历时近一个月，虽然调动了大量的人力进行调查、回访，并经过了充分的检验、分析和论证，最终给出了较为客观、公正、合理的鉴定意见，但仍存在以下不足：
1.检材的收集尚未完全达到预期要求。委托方虽已尽力收集涉案医院的绝大多数资料，但由于医院部分资料不真实、会计账簿不规范，导致部分鉴定所需资料难以收集，可能会在一定程度上影响司法会计鉴定意见。
文献[9]对传统全桥整流电路、同步开关电路(SSHI)与并联电感同步开关电路(P-SSHI)进行了对比分析,发现采用P-SSHI电路比其他两种电路的能量俘获效率高。文献[10]对同步电荷提取(SCE)技术和P-SSHI电路的输出功率进行比较,发现P-SSHI电路的平均输出功率是SCE电路的1.6倍。相比其他几种压电能量俘获电路,P-SSHI电路结构简单易于实现,且能量提取效率高,因此已经成为压电能量俘获的主流技术。
2.鉴定范围并未涉及所有药品。鉴定人在鉴定过程中发现两家医院涉及的药品种类均较多，达500余种，考虑到工作量过大可能带来的人为因素会影响结果的真实性与稳健性，鉴定过程中选取报销金额占总报销金额95%以上的药品（35～40种）进行核算，鉴定范围的不完全致使给出的鉴定意见可能存在一定的误差。
（二）启示
1.司法会计鉴定思路应与时俱进。先前此类案件多从医学视角或一般政策视角进行取证，但因为种种原因（医学视角无法判定是否为过度治疗等行为，而政策如药品加成政策已取消）使得取证变得困难。事实上，委托人在委托司法会计鉴定前投入了大量人力财力，均无法取得有力证据，通过与鉴定小组深入探讨案情，最终确定本次鉴定基于会计上的“四柱清册”原理，新辟路径，达到了鉴定目的。
在对两组产妇阴道分娩结束后,分别对两组产妇的会阴损伤情况进行统计,对照组会阴完好人数为31人,会阴损伤者为31人,其中轻度损伤为20人,严重损伤为11人,完好率为50.00%;观察组会阴完好人数为52人,会阴损伤者为10人,其中轻度损伤为6人,严重损伤为4人,完好率为83.87%。(P<0.05)数据之间差异明显,具有统计学意义。见表1。
2.司法会计鉴定是证据固化的重新认识。一直以来，司法会计鉴定被认为只能是固化证据，即司法会计鉴定不得推论且要收集“完全”证据。但是，本次司法会计鉴定人运用会计学的稳健性原则和专业审计中的证据证明力判断标准（充分性和适当性），重新思考了司法会计鉴定仅仅是固化证据的意涵。
3.司法会计鉴定检材的完善具有动态性。一般而言，司法会计鉴定的检材经初步审查后，要求委托人或利益关系人进一步补充完善，这种补充完善是源于委托人或利益关系人不清楚后续鉴定过程还需要哪些检材提供支撑来保障鉴定结果的稳健性。随着司法会计鉴定与其他多项专业基础资料密切度的增加以及具体政策的细化及变革，司法会计鉴定检材并不是可以一步到位甚至达到预期的，而是各方共同努力、反复推进的结果。
3) When both generators and auxiliary electricity device are faulty, the battery supplies electricity for the critical loads of the aircraft.
主要参考文献：
[1]陈晓琼.新农合普通门诊涉嫌套取医保基金的计算机审计实例［J］.审计月刊，2016（8）：30～33.
[2]徐勇.医院套取医保基金的常见手法及审计思路［J］.科技创新与应用，2014（28）：274.
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【中图分类号】 F230
【文献标识码】 A
【文章编号】 1004-0994（ 2019） 11-0094-5
DOI： 10.19641/j.cnki.42-1290/f.2019.11.014
作者单位：江西理工大学经济管理学院，江西赣州341000
标签：数量视角论文; 套取医保基金论文; 司法会计鉴定论文; 鉴定思路论文; 鉴定意见论文; 江西理工大学经济管理学院论文;