中国管理会计的社会实践模式——“邯钢经验”再认识，本文主要内容关键词为：再认论文,社会实践论文,中国论文,邯钢论文,管理会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中国管理会计的社会实践在20世纪经历了以下历程：50年代的车间、班组核算；60年代的资金、成本归口分级管理；70年代大庆油田的内部结算；80年代的吉林内部银行和首钢的内部承包经营责任制。90年代初，在邯钢出现了“模拟市场核算，实行成本否决”的中国管理会计的社会实践模式，俗称“邯钢经验”。“邯钢经验”始创于1990年。从那时起，在全国28个省、市、自治区的22个行业中有14000多个企、事业单位，共10万余人前往邯钢参观学习。时过境迁，当笔者与理论界、实务界的人士谈起邯钢经验时，他们中的有些人认为：(1)“邯钢经验”就像“工业学大庆、农业学大寨”一样，是当时树立的政治典型。(2)“邯钢经验”只不过是在成本管理上做得较好，没有什么过人之处。(3)“邯钢经验”已经不适应时代发展的要求，它已成为历史。到底应如何评价和借鉴“邯钢经验”？带着这个问题笔者到邯钢进行了实地考察，走访了公司领导、管理人员和一线工人，有所感悟，写成下文，以求抛砖引玉。
一、“邯钢经验”是“政治典型”吗
认为“邯钢经验”应属于“政治典型”的理由如下：“邯钢经验”若属于企业的管理经验，那么，在市场经济充满竞争的环境中，邯钢愿意公开自己的竞争手段，这是不符合“市场经济”规律和“保护商业秘密”原则的。“邯钢经验”是否和“工业学大庆，农业学大寨”那样，是政府树立的“政治典型”呢？笔者认为回答这个问题的判断标准应当是：“邯钢经验”是否是一种脱离客观环境的拔苗助长，是否对邯钢的发展有利，是否推动了邯钢经济的持续发展，也就是说，要看其是否具有长久的生命力。下面这两组数据将有助于我们做出实事求是的判断。
1、1990-2000年邯钢基本财务数据。
单位：万元
年份
总资产
净资产
利润总额
1990
187681
59391
100
1991
278330
103849
5020
1992
350833
103386
14915
1993
464838
132828
45379
1994
591275
277126
77960
1995
771705
466695
70949
1996
883184
536820
70168
1997
1043614
578513
50295
1998
1704854
812231
50325
1999
1857961
935760
39909
2000
2011522
769880
51146
（数据来源于邯钢各年的财务报表）
2、根据邯钢第一炼钢厂的总结材料，按可比口径计算，1991年比1990年吨钢成本降低12.30元，挖潜605.50万元；1992年比1991年吨钢成本降低12.39元，1993年比1992年吨钢成本降低3.4元，两年挖潜965.37万元；1994年比1993年吨钢成本又降321.40元，挖潜2162.84万元；1995年比1994年吨钢成本又下降39.15元，挖潜1013.99万元（数据见：邯钢第一炼）钢厂《模拟市场核算经验材料汇编》，1996年4月）。
这些数据足以表明，邯钢经验不是“政治典型”而是一种有效的“经济典型”和“管理典型”，邯钢之所以在充满竞争的市场经济环境中，愿意公开自己的成功经验或是说竞争手段，从某种角度说，正是社会主义的优越性的体现。“邯钢经验”的推广，不仅有利于整个冶金行业的共同发展，也推动了整个国有企业管理水平的提高。
二、邯钢经验只不过是成本管理做得好吗
“邯钢经验只不过是成本管理做得好”，这句话既对，也不对。说它对是因为它抓住了邯钢经验的核心或精髓。成本管理对企业的发展起着重要的作用，成本领先战略、差异化战略、集中战略是企业管理的三种基本战略。而90年代初成本领先战略对邯钢有着特殊的意义。当时钢铁行业的产品市场因国家治理整顿而价格下跌，而原材料市场价格不降反升；同时，邯钢在全国钢铁企业中力量微弱，因此，推行成本管理，实行企业内部挖潜是邯钢企业唯一可走的“华山”之路。说它不对，是因为“邯钢经验”不是一个单纯的成本管理系统，而是以成本为核心的、以市场为基础的、全员参与、全程控制的综合企业管理系统。(2)从管理会计的角度看，邯钢经验由一系列基础管理会计组成，可以归纳为8个字：市场、倒推、全员、否决，再加上班组经济核算。
1、“市场”。指的是改革价格体系。它是一个机制转换问题，通过模拟市场，使企业内部感受到市场的压力，有了压力之后，大家才能去改善管理、降低成本、提高效益（李华甫1998）。从管理会计看，它实质上是在企业内部制定科学的内部转移价格。邯钢制定内部计划价格的基本思路是：以市场变化为依据，进行动态调整。为了使修订后的价格更符合实际，最大限度地缩小计划价和市场实际价的差额，减轻总厂的包袱，在调整价格过程中要做大量的工作。一是做市场调查预测。比如在修订1992年价格时考虑到了煤炭、电费、运费调价等因素。二是对自制半成品价格，从原料开始按成本计算方法（逐步结转分步法）一步一步推算，然后与市场价格相比，出入大的进行调整，使之基本接近市场价。三是对直接面对市场的物资处室进行价格控制。即对进料物资部门限定最高采购价，只许低买不许高进，在保证质量的前提下最大限度地降低采购成本。
2、“倒推”。指的是从市场价格倒推目标成本。这实际上是管理会计中的目标成本制度在企业中的应用。
邯钢公司的目标总成本根据下面公式推算：
公司目标总成本＝可实现的销售总收入（不含税）－期间费用预算（公司管理费用和财务费用）－目标利润－（＋／－）其他（产品销售费用、销售税金及附加、其他业务利润、投资收益，营业外净支出。）
3、“全员”。指的是指标细化分解，落实到人。它实质上是企业的行为管理、作业管理和全员参与等理念在邯钢实践中的应用。
邯钢的成本指标分解，就是把总厂下达的目标成本指标，在厂内部进行“纵向到底，横向到边”的细化分解。所谓“纵向到底”是指从分厂到车间工段，再到班组、岗位，最后到个人；“横向到边”就是将分厂各个管理部门，如生产科、供应科、机动科、劳资科等科室及科室下面的专业管理组，形成一个金字塔形的指标网络体系。例如，邯钢1991年全厂分解了10万多个指标，仅总厂这一级到各分厂、二级厂和处室就有约1050个指标，这样就形成“千斤重担众人挑，人人肩上有指标”，“每个员工都有家可当，有财可理，有责可负”的氛围。
4、“否决”。是指实行严格的成本考核和成本否决。它实质是企业分配制度的深化改革。过去，邯钢进行的按劳分配中的“劳”体现劳动的数量，即谁生产出更多的产品，就应多拿奖金、多分配。而现在这个“劳”引伸为有效益的劳：即按效益来分配。成本指标完不成就意味着没有效益，没有效益就得不到奖金。
邯钢在目标成本核定、指标细化分解后，对此有一整套严格的考核体系。严格的考核有“四不”规定：不迁就、不照顾、不讲客观、不搞下不为例。同时，为了避免“否决”可能产生的消极情绪，邯钢制定了补救的激励机制：考核否决是依据累计成本完成情况，如果当月奖金被否决，可以继续努力，到某个月把前面的超支额补回来，奖金还可以补发（按被否决部分的80%补发）。邯钢每年都有10-20个单位被月度否决，有的甚至连续几次被否决，但相当部分的单位通过努力累计完成了指标，获得相应的奖金。从管理会计的角度看，这是责任成本及企业业绩评价与激励机制在企业中的应用。
5、班组经济核算。除了这些相互依存、互相补充的管理会计理论和方法的应用外，邯钢经验的创新中是以班组经济核算作为前提的。班组核算是企业的最基层——班组对其生产活动进行记录、计算、控制、分析与考核的一种核算方式，它是企业推行经济责任制的基础。
在班组经济核算中，邯钢的班组通过序时核算弄清楚本班组在生产中耗费多少成本，与定额比及上年同期比成本变化如何，及时找出成本超、降原因，修正工作偏差。成本指标的核算按计划价格核算当月生产所耗各类原材料、辅料、材料、备品备件等，按要求分成本、费用项目归类，并以实际消耗核算出实际单位产品成本。其核算方法是，用实际单位产品成本与定额单位产品成本相对比，求出差异额，（即超、降额）。
为了建立、健全班组经济核算，邯钢建立、健全一级（企业总部）会计核算单位、二级（企业分厂）会计核算单位、车间（工段）核算单位及相应班组核算单位的经济核算体系。由企业各级领导组织，以财务部门和企管部门为中心，把企业内各个生产、技术、业务部门统一组成企业经济核算网。并根据各单位的情况，分解经济指标，落实到各单位、个人。将企业所担负的生产、质量、消耗和成本指标依次分解到班组和个人。班组核算员及班组成员必须明确班组所承担的指标，并在生产过程中，及时、准确地序时记录和进行动态分析。同时建立、健全企业进料验收、企业仓库保管、企业产品出仓制度，保证物流、价值流的一致性。邯钢配备了责任心强的专人负责物料验收和保管工作，健全了进料统计台账和物料验收签字程序，严格了物料保管制度，并将物料的验收和保管纳入组长的经济责任制中进行考核。
为了在制度上保障班组经济核算有效实施，邯钢先后修订和完善了各种管理制度共计17项91条，如《备件发放制度》、《备件验收入库制度》、《关于辅料供应管理规定》、《材料发放制度》、《成本考核制度》等。每颁布一项规章制度，都要召集由工段长、核算员和领料员参加的专题会议，展开讨论，征求意见，然后成文下发。做到了有章可循，有条不紊。
三、“邯钢经验”过时了吗
有人说，“邯钢经验虽然好，但也只是历史的产物，在市场经济的今天，已没有其借鉴意义。”其实不然。笔者认为有如下几方面理由：
1、邯钢继续从“邯钢经验”中吸收其精华，证明“邯钢经验”仍然行之有效，富有生命力。“限额设计”是“邯钢经验”在管理技术上的应用创新。一个企业产品成本的高低关键因素不在生产阶段，而在科研设计阶段。邯钢将“模拟市场核算，实行成本否决”中的低成本发展战略思想应用到技术改造上，提出“限额设计”的技术改造模式。邯钢在计划部门下设投资管理科，有几十名技术人员专门管定额，企业技术改造项目需要什么设备，是进口还是国产，什么型号，什么价格，他们预先经过市场调研，精心计算，确定一个符合先进、经济、实用的投资限额，然后把它交到设计部门。设计部门在保证设计质量、设计深度的前提下，按定额进行设计。这就改变过去投资额由设计部门来决定的现象。这样，邯钢在每年6-7亿的技术改造投资中，工程投资会比同行业可比节约几千万元，其中最大的节约项目是薄板坯连铸连轧工程，比同行业节约8-9亿元。
2、“邯钢经验”为邯钢的发展打下了扎实的管理基础。没有上述扎实的管理基础工作，邯钢不仅不能走出历史上的困境，也不会在日后的发展中具备坚实的管理基础。现在邯钢的企业管理能够抓SIM/ERP企业信息管理系统／企业资源计划的管理，是因为有了坚实的管理基础。而这种管理基础工作，是任何企业管理所不能跨越的。
3、虽然随着企业生产、企业管理模式等社会经济环境的发展，“邯钢经验”的一些具体做法尚须不断完善和发展，如应提高成本确定方法的可操作性，完善成本核算的计价标准，建立健全消除成本偏差的程序和方法等，但其面向市场、成本否决、指标分解、全员考核的管理思想仍有其生命力，值得借鉴。