美国萨－奥法案与注册会计师管理体制的重塑，本文主要内容关键词为：法案论文,美国论文,注册会计师论文,管理体制论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2002年7月25日，美国国会通过了《2002年公众公司会计改革与投资者保护法案》(Public Company Accounting and lnvestor Protection Act of 2002)，即《2002年萨宾纳斯——奥克斯莱法案》(Sarbanes-Oxley Act of 2002)（以下简称“萨－奥法案”）。7月30日，该法案经美国总统布什签署后，正式成为法律并生效。这是美国国会及政府针对安然事件、世通事件等公众公司会计舞弊案件所产生的对美国证券市场、会计职业、公司治理等极为深刻影响所做的反应。美国此前数十年的资本市场繁荣都是建立在《1933年证券法》和《1934年证券交易法》所确定的资本市场管理框架基础上的，但是经济发展水平与经济社会环境的巨大变迁使该框架不能适应。此次“萨－奥法案”对审计行业的监管、会计信息披露、公司的责任、证券分析行为、证券交易委员会的权利与职责、法律责任等作了许多新的规定，其中尤其是对注册会计师审计行业管理体制的改革与影响将是重塑性的。正因为如此，我们可以说，“萨－奥法案”再造了美国资本市场的会计审计监管与公司治理及证券监管的基本框架，是美国资本市场发展史上的一项重大改革举措。
注册会计师审计行业管制体制的重塑
此次颁布的“萨－奥法案”将AICPA的行业监管权移交给了新设立的公众公司会计监督委员会(Public Company Accounting Oversight Board，PCAOB)，该委员会是独立于AICPA的一个非政府的非盈利机构组织，由其实施对注册会计师行业的管理，这标志着会计行业的监管权由行业自律组织转向行业外的独立机构来行使，发生了注册会计师行业管理体制的重大转变或者说重塑。
一、公众公司会计监督委员会的机构设置与人员组成
“萨－奥法案”规定，在其生效270天后将设立公众公司会计监督委员会，该委员会将由5名全职委员组成，任期为5年，每名成员可以连任，但不得超过两届，而且委虽会成员必须由美国证券交易委员会任命，并事先征询美联储主席与财政部部长的意见。人员组成中，有且只有2名委员必须是注册会计师，而且如果其中一位作为主席的话，则其必须已经停止执行审计业务至少5年以上，其他三位委员则必须是公共杰出人土。该法案还规定，PCAOB的资金来源主要来自于公开发行证券公司提交的“会计支持费”(Accounting Suoport Fees)，而PCAOB为处理会计师事务所的注册申请和年度报告所需要的费用的财务来源则通过会计师事务所所缴纳的注册费和年赞来解决。所有这些都充分保证了PCAOB天生的超然独立地位，避免了以往的行业自律管理所存在的“血缘”关系所导致的“合谋”问题。
二、公众公司会计监督委员会的主要职责与权限
“萨－奥法案”认为，设立公众公司会计监督委员会的根本目的在于，对公开发行证券的公司的审计工作和其他相关事项进行监督与控制，以保护投资者乃至于社会公众的合法利益。“萨－奥法案”规定的PCAOB的职责与权权限主要包括审计准则制定权与会计师事务所管理权。
1、审计准则制定权。该法案规定，PCAOB有权制定、修改审计准则和其他鉴证准则，如质量控制准则、职业道德准则与独立性准则。如果PCAOB认为在适当的情况下，那么它可以直接利用其他有关职业团体或咨询团体所制定的准则，前者如AICPA的审计准则委员会、后者通常包括注册会计师和其他相关专家，当然这些机构或专家所提供的准则必须得到该委员会的批准，并最终保留对所有上述准则的修改、补充、完善的权力。同时，该法案还规定，PCAOB还应当在其所制定或采纳的审计准则中，必须规定每个会计师事务所做到下列事项：即编制并保存审计工作底稿和其他与出具审计报告相关的、并足以支持其审计结论的信息资料，保存期限不得少于7年；由本委员会规定的事务所合格的有关人员（为非负责审计的人员）或者独立复核人员，对审计报告和其他相关信息资料提供第二合伙人的复核与批准，而且必须在得到其批准的情况下才能对外公布；在每份审计报告中都应当对审计客户的内部控制结构与程序的测试范围与性质作出描述，包括测试发现的结果，对内部控制结构和程序有效性的评价和内部控制中存在的重大缺陷与薄弱环节。此外，该法案要求PCAOB持续地保持与会计师职业团体的接触与合作，以经常性检查是否需要修改准则、哪些紧急事项需要纳入准则制定的议程以及是否需要采取相关措施以提高审计准则制定程序的效果与效率等。
2、会计师事务所的管理权。包括对会计师事务所的注册权、监督权与调查处罚权。该法案规定，所有从事公开发行证券的公司审计业务的会计师事务所必须在美国证券交易委员会决定PCAOB可以行使其职权之日起180天内到PCAOB进行注册，并且必须定期更新，否则将视为非法执业，而且在注册时必须提供有关会计师事务所执业情况的信息资料；监督权包括经常性地对所注册的会计师事务所实施监督性检查，评估会计师事务所及其有关人员对本法案、公众公司会计监督委员会和证券交易委员会制定的规则，以及职业准则的遵守程度，重点检查与复核会计师事务所的审计与复核协议书，以评估会计师事务所质量控制制度的充分性与有效性，以及会计师事务所的审计、监督、质量控制程序等实施必要的其他测试工作。监督检查的频率一般为，审计客户超过100家的会计师事务所应当每年检查一次，而审计客户在100家以下的，则至少每3年检查一次，特殊情况下PCAOB的检查频率可以不受上述规定限制；调查处罚权包括对会计师事务所及其有关人员可能的违法法规行为进行调查，并适当处罚，本法案规定的具体调查和惩戒程序，PCAOB在实施调查处罚权应当予以遵循。该法案还规定，PCAOB在进行调查时，可以要求会计师事务所及其有关人员提供证词、审计工作底稿和其他任何相关文件和信息资料，可以要求其他人员如审计客户提供证词，当然也可以通过程序由证券交易委员会向任何有关人员发送传票，以取得有关证词和文件。
注册会计师审计独立性准则的全面创新
为重树注册会计师职业的诚信形象，为提高、保证审计质量，“萨－奥法案”对审计独立性专门作了详细而具体的规定，这在美国类似法案中是极为，少见的现象，其对审计独立性准则的全面创新主要体现在以下几个方面。
一、对注册会计师的执业范围作了限制，规定不得向其审计客户提供非审计服务
“萨－奥法案”对注册会计师的执业范围作出了严格而具体的限制，尤其是对注册会计师从事的非审计业务。该法案规定，在PCAOB注册的会计师事务所及其相关人员，禁止在向其公开发行证券公司提供审计服务的同时，提供非审计服务。包括：与审计客户会计记录或者财务报告编制有关的簿记或其他服务；财务会计信息系统设计与执行；评估或估价行为，出具公允性意见或实物捐赠报告业务；保险精算服务；公司外包的内部审计服务；提供管理职能或者人力资源；经纪人或者承销商、投资顾问或者投资银行服务；法律服务和与审计无关的专家服务；PCAOB不允许的其他服务。由上可知，该法案对注册会计师及其所在事务所向其审计客户提供审计和非审计服务作出了严格限制，但并没有完全禁止会计师事务所从事非审计服务，如税务服务等，不过，如果要从事此类服务，则必须得到审计客户审计委员会的批准。该法案也没有禁止注册会计师及其所在事务所单独提供非审计服务，即只要不同时提供审计服务即可。这表明，该法案对注册会计师及其所在事务所提供非审计服务还是留有余地。
二、注册会计师提供的审计服务与非审计服务都必须得到事先批准才能进行
“萨－奥法案”规定，会计师事务所及其注册会计师一般情况下可以向其审计客户提供审计服务与非审计服务，但都必须事先得到审计客户审计委员会的批准，而且对于被批准的非审计服务还必须在定期财务报告中向投资公众披露。然而，上述规定也有例外，即在少数情况下，不允许会计师事务所向同一审计客户提供审计服务与非审计服务，这包括以下三种情况：全部非审计服务的收入没有超过审计客户向审计人员支付的全年收入总额的5%；签订业务约定书时还没有被审计客户认定为非审计服务的服务；审计完成日之前引起审计委员会的即时关注，而由审计委员会或其授权的一名或多名委员所批准的服务业务。
三、对审计合伙人实行定期强制性轮换制度
“萨－奥法案”规定，会计师事务所的主审审计合伙人或联合审计合伙人、或者负责该审计项目的审计合伙人，向同一审计客户提供的审计服务不得连续超过5年，否则被视为非法执业。这一规定的意义在于，如果审计合伙人对某一特定审计客户的审计工作服务达到一定期限，就必须进行强制轮换，以免审计合伙人与审计客户之间产生亲密的关系而影响其年度会计报表审计的客观独立性。但是，这一规定只是强调了同一会计师事务所内部审计合伙人的定期强制轮换，并没有对某会计师事务所对同一审计客户的定期强制轮换，因此，我们认为，这可能是该法案的一个先天性漏洞，这对会计师事务所整体审计独立性保持并不利。
四、建立会计师事务所向审计客户审计委员会的报告制度
“萨－奥法案”规定，会计师事务所在实施审计过程中应当及时地向其审计客户的审计委员会报告重大的会计事项，以便与审计人员取得及时的沟通，协商有关问题的处置。需要报告的重大会计事项一般包括：审计客户拟采用的所有主要会计政策和会计惯例；审计客户所采用的公认会计原则允许的所有备选会计处理方法，以及在使用该备选会计处理方法上存在的分岐和会计师事务所认为应当优先运用的会计处理方法；会计师事务所与审计客户管理当局之间的其他重要书面交流文件，如任何管理人员的信件或者未调整差异的明细表等。
五、为避免利益冲突而实行注册会计师审计回避制度
“萨－奥法案”规定，在会计师事务所开始对公开发行证券的公司实施审计的前一年，如果该公司的现任首席执行官、财务总监、首席财务官、首席主计长或者类似职务的任何人，曾经受雇于该会计师事务所并参与过去与该审计客户有关的审计工作，那么该事务所就不得担任该公司的审计工作，否则将被视为非法。我们认为，这一规定，可以在一定程度上避免注册会计师与公司管理当局之间发生利益上的并不必要的牵连与冲突，以免影响审计独立性的保持与审计质量的保证，进而对投资者利益产生损害。
“萨－奥法案”对我国注册会计师行业的影响与启示
在加入WTO与经济全球化的背景下，国际资本的流动需要我国会计师事务所参与或主持跨国公司的会计报表审计工作，这其中必然涉及到在美国上市的我国企业的年报审计或其他在美国公开发行证券的非中国企业的年报审计工作。而“萨－奥法案”规定，与出具公开发行证券的公司审计报告有关的外国会计师事务所，应当与美国本土的会计师事务所一视同仁，即都应遵循本法案和PCAOB、证券交易委员会所确定的规则。同时，对于那些没有直接出具审计报告，但在出具公司审计报告过程中起了实质性作用的外国会计师事务所，PCAOB有权决定其应当和美国本土会计师事务所一样对待。以上规定意味着，我国会计师事务所如果对在美国公开发行证券的公司出具了审计报告或实质上从事了上述公司年报审计工作中的大部分内容，即起了实质性作用，那么就必须按照“萨－奥法案”、PCAOB及美国证券交易委员会所制定的规则执业，并受其法律责任的约束或惩戒。这对我国会计师事务所是一个极大的挑战，需要我国会计师事务所在承接此类审计业务时必须充分估计审计风险和法律风险，因为我国有不少公司直接在美国证券市场上筹资，或在美国上市的公司在中国有不少的子公司或分支机构，当国内的注册会计师及其事务所实质上参与了与其有关的审计工作并对最终出具的审计报告产生重大影响时，我国会计师事务所都将直接暴露在该法案的管辖范围之内。
美国注册会计师管理体制的重大变化或重塑，对我国具有重要的启示意义，如：为保持审计独立性所作的专门而具体的详细规定、审计委员会功能的加强与提高、割断行业自律组织与被管理者之间的“血缘”关系以防止他们之间的“合谋”、审计准则制定的权力总揽与分散提供、充分咨询相结合、对会计师事务所的注册、监督与调查处罚机制的创新等等，都值得我们在完善我国注册会计师管理体制时加以借鉴、思考与进一步深入研究。
本资料来源：直接从有关美国英文网站下载而来，并参考了其他有关文献。
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