我国国家审计职能的演化规律研究，本文主要内容关键词为：职能论文,规律论文,我国论文,国家论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
国家审计作为国家经济运行中的免疫系统，在国家政治体系和经济体系中将发挥越来越重要的作用。国家审计职责的全面履行，有赖于对国家审计职能的准确理解，审计职能本身作为一个抽象概念，与其他概念一样，需要在实践中不断发掘，不断丰富，逐步发现，逐步揭示其内涵。基于此，本文从国家审计演化的历史出发，试图从国家审计的发展史中，寻求国家审计职能的演化规律。
一、文献综述
研究国家审计职能文献主要集中在二十世纪80年代和90年代，进入二十一世纪后，探讨国家审计职能的文献多是对先前研究成果的继承和发展。在文献中，对于国家审计职能有两种代表性观点，即单一职能论和多职能论。在单一职能论中，多数学者认为审计的单一职能是经济监督(管锦康，1989；李继庚，1990)，但也有少数人持不同观点，有“经济证明论”的单一职能观(范宏伟，1990；刘兵，1991)和“经济鉴证论”的单一职能观(水志仁，1988；查英男，1992)，以及谢志华(1981)提出的超越经济监督的全面监督观和康世敏(1989)提出的“兴利除弊”观等。而在多职能论中，不同学者站在不同立场提出国家审计职能具有多种类型，这些多种职能类型的不同组合，又区分为不同观点，有“职能体系说”(沈其熠，1986；尤家荣，2002)和“职能主从说”(周舜臣，1985；林钟高，1988)。
在单职能论和多职能论中对于国家审计基本职能的认识也存在差异，首先，关于基本职能的类型方面存在异同。单职能论中，一些学者认为监督是国家审计的基本职能。比如，廖常德(1985)认为审计产生和发展的历史过程形成了审计的监督本质，决定了审计的基本职能，即监督；李世贤(1988)和李继庚(1990)也持相同观点，他们认为审计的基本职能就是监督，离开了监督，审计就不成其为审计，因而也就不能存在。在多职能论中，一些学者把国家审计多种职能中的一个作为基本职能。比如，沈其熠(1986)、张笃清(1987)和邵良志(1998)等认为多种职能中的监督职能是基本职能；霍帮喜(1988)认为鉴证职能是审计的根本职能；杨成增(1993)提出审计的基本职能是维护职能，而审计维护职能与监督职能是对立统一的。其次，在基本职能的数量方面也存在异同。这主要是在多职能论中，杨茁(2006)从政府职能转变的角度进行分析，提出问责和绩效评价将成为政府审计的基本职能；华本良(1988)认为审计的基本职能是监督、公证和指导；而张齐新(1994)提出社会主义审计有检验、监督、鉴证和咨询四大基本职能。
另外，在多职能论中关于基本职能与其他职能之间的关系，不同学者之间也未达成共识。一种观点认为，监督职能是其他职能存在的基础和必要前提，其他职能是对监督职能的补充和完善(沈其熠，1986：阎新华，1997：)。另一种观点认为其他职能是基本职能的派生职能。比如，林钟高(1986，1988)和王立本(1994)认为审计的其他职能从属于监督职能，是由审计监督职能所派生出的职能；而黄志邦(1987)指出审计不仅具有经济监督职能，而且具有包括审计公证在内的其他职能，审计公证是派生职能。但无论是单职能论者还是多职能论者都认为审计职能不是一个静态概念，随着社会发展，国家审计职能也会随之有所发展。
二、国家审计职能的内涵
国家审计的本质是可以用来解释或解除社会民众对政府的公共受托责任质询的一种工具。而国家审计职能作为国家审计本质的反映，通过国家审计作用、功能和审计业务体现出来，正确认识国家审计职能内涵是理解国家审计职能演化规律的前提，在此，从四个方面阐述国家审计职能的内涵。
1.国家审计职能具有客观性
客观性说明事物本身是客观存在的，不以任何人的意志为转移，不因任何人的想法而改变。这意味着，在任何时期内所表现出来的国家审计职能类型都是其本身所固有的，是在国家审计产生过程中就相应产生的审计职能，其本身是客观存在的，是审计本质的客观反映。一切合理的国家审计职能都是国家审计所固有的，并且随着社会经济的不断发展，我们是在发现隐藏在审计背后的固有职能，而不是发明新的审计职能。
2.国家审计职能具有双重性
国家审计职能的双重性是指国家审计即具有本质性职能和功能性职能，而功能性职能是本质性职能的具体体现。在国家审计客观上所固有的诸种职能中，必然存在具有统治和支配地位的职能。这种对从属职能具有统驭地位的职能，就是审计的本质性职能。国家审计的本质性职能只有一个，通常我们所说的本质性职能即监督职能，也就是本文论述国家审计的本质职能，而本质职能本身是抽象的，功能性职能是具体的，如鉴证职能、评价职能、建设职能等。功能性职能在不同历史时期和不同环境下具有多种表现，是以本质性职能为基础并随着经济发展而逐渐展现出来的。
3.国家审计职能具有动态性。
国家审计职能的动态性反映了国家审计职能本身是动态的、发展的。这与国家审计职能的客观性并不矛盾。国家审计职能是国家审计内在的、固有的功能，但不等于说国家审计职能是僵化的、固定不变的，随着经济发展水平和政治民主程度的提高，国家审计职能也会随之不断发展。国家审计职能并不是在审计实践中一产生就被人们全部发现和认识的，而是在各种影响因素成熟的条件下，在审计实践活动中逐渐为人们所认识和运用的。这里动态性体现在两个方面，一是国家审计本质性职能之内涵在不断丰富；二是随着审计工作的深化，某些功能性职能会彰显出来，而有些功能性职能会弱化甚至消亡。
4.国家审计职能具有适应性
国家审计职能的适应性是指任何审计职能都适应于所有的公共受托责任，公共受托责任的扩大化和深化，审计本质的内涵也随之丰富，审计的功能性职能也随之展现出来。公共受托责任不断深化，则审计职能也随之深化，审计监督职能应适应社会发展的需求。因此，哪种公共受托责任中的某种需求在某个时期占据主导地位，相应的，与之对应的国家审计中某种或几种功能性职能也会占据主导地位。同时，审计职能的深化在一定程度上也会推进公共受托责任的深化。
三、国家审计职能的演化特点
纵观国家审计职能发展史，国家审计职能演化具有以下两个特点。
1.国家审计职能从封闭到开放的发展
在古代，公共受托责任体现“专制”的性质，在此基础上，国家审计职能也体现“专制”的色彩。古代国家审计职能从开始单一性——真实性监督，到后来伴有少量的评价职能，而此时的监督职能是最高统治者为了监督下级官吏是否很好地执行了他的意愿，是否很好地达到了维护其统治地位和巩固其政权的目的。评价职能是为了对下级官吏的执行情况进行评价，达到从思想上和行为上控制下级官吏的目的。在民主体制下，现代公共受托责任体现了民主思想，国家审计职能成为推动民主和法治的工具。从根本上说审计是为了实现人民的利益，体现人民的意志，而人民的意志在社会历史发展过程中，又不断催生和丰富着审计职能国家审计职能的内涵和外延，国家审计职能形成一个开放系统。
2.国家审计职能的广度、深度逐渐拓展
公共受托责任范围的扩大和深化，促使国家审计职能向广度深度拓展，这主要表现在内容上的拓展和过程上的拓展两个方面。就国家审计职能的内容拓展来说，是指国家审计在监督职能基础上对其功能性职能的拓展，我们知道，国家审计职能具有动态性，在从古代到现代的发展过程中，除监督这个基本职能外，功能性职能从古代的查错纠弊职能拓展到现代的评价职能、鉴证职能和建设性职能等方面，并且随着以后社会发展，更多功能性职能将会显现出来。公共受托责任的深化同样致使国家审计职能的深度随之增强。相同的国家审计职能，在古代和现代具有的深度存在很大差异，这种差异在审计内容和审计过程中体现出来——古代主要是对钱物的真实性审计，而现代审计已向经济活动真实性、合规性、合法性、绩效性审计纵深发展。同样，民主政治的发展，社会公众对国家审计也提出了更高的要求，反映在国家审计职能方面就是不断深化其监督的深度。这赋予了国家审计机构的法定独立权力越来越大，可以更好地挖掘审计职能的深度。
四、国家审计职能演化的总体框架
历史唯物主义认为，任何事物的发展都具有规律性，没有规律的事物是不存在的。问题在于不是没有规律，而是我们没有发现规律。在此，本文根据研究事物规律的一般方法，从中探析隐藏在国家审计职能背后的规律。本文分析国家审计职能演化规律的总体框架如图1所示：
图 1 分析国家审计职能演化的总体框架
首先，国家审计职能随着时间的变化发生纵向和横向演变。在此，仅分析纵向演化，因为，审计职能是审计内在的固有职能，而固有职能要转变为现实职能需要一定条件，这些条件可能是图中提出的一个因素或者几个因素，还有可能是一次运动或者一次意外的外来因素的刺激，都会对最终具体审计职能的深度和广度产生深刻影响。横向差别相对于整个审计职能演化来说显得微不足道，可能在某个地区体现出来的审计职能先于同时期的其他地区，但在整个审计历史发展的某段时期内，地区之间的这种横向差别随着交流的日益紧密会有趋同现象。另外，从时间变化的角度研究国家审计职能演化，意味着承认国家审计职能本身是一个动态的概念。这从审计发展史中可以清楚地看到这一点。审计的基本职能，即监督职能的本质特征是不变的，但随着时间推移其内涵得到不断丰富，外延得到不断拓展，以适应社会发展的需要。因此，研究动态的审计职能演化规律，要站在历史发展的角度，采用辩证的研究方法，以发展的眼光看待影响国家审计职能实现因素的发展趋势以及这些因素对实现审计职能影响的程度。
其次，科学界定国家审计职能。由于其生存的载体存在很大差别，国内外学者从不同角度，给审计职能做出了不同界定，但透过这些定义所显现出来的审计本质基本相同。那么既然是抽象规律，必然是反映一个共性的、普遍的东西，因此，遵循一定的原则界定审计职能显得尤为重要，在此，本文提出科学界定审计职能要满足的两个标准：一是，由于职能是事物本质属性的集中表现，因此必须要能将审计职能与非审计职能区别开来，防止误将审计的目的、任务、作用等认作审计职能；二是，国家审计职能的确立，还必须要能解释所有时期所有国家的审计职能。
第三，从公共受托责任演化推测国家审计职能的演化规律。首先，公共受托责任是广泛存在的，不仅表现在政治、经济、文化和社会的各个方面，而且表现在对社会公共事务管理活动的全过程。其次，审计发展史反映了委托人和受托人因阶级势力的消长而发生的更替，反映为委托人从寡头而逐步大众化；反映为对受托责任完成情况的愈来愈严密的监督；反映为受托责任的愈来愈充实的内容。再次，公共受托责任是一个层次分明的“梯形受托责任”。依次为经济政策受托责任、经济项目受托责任、经济业绩受托责任、经济过程受托责任、经济忠实受托责任等方面。因此，从公共受托责任演化的角度来预测国家审计职能演化规律。
第四，关于七个因素对审计职能的影响。这七个因素的定义和解释在作者的另一篇文章中已详细阐述过，在此不再赘述。直接分析七个因素对国家审计职能演化的影响。一是，国家审计体制。我国目前实行行政型审计模式，是与我国当时的情况及国家模式相匹配的，因此，对于我国审计体制的未来发展趋势，在较长的时期内，行政型审计模式仍旧是我国审计体制的必然选择。二是，国家经济发展水平。随着经济水平的不断提高，国家的财政收入呈逐年增长趋势，并且国家每年用于公共支出的规模不断扩大，应用的范围会涉及社会民众生活的方方面面，审计随之也进入相应领域。三是，政府职能。建设公共服务型的高效政府成为我国现在政治体制改革的方向。按照宪法规定，国家审计是政府的一项职能，同时又是制约权力的一种机制，审计以政府职能的改革相一致的方式，推动着审计职能的演化。四是，政治民主程度。审计的独立性在社会公众的要求下，在政治民主扩大过程中得到进一步发挥。审计公告制度的逐步推开，就是政治民主化程度提高、审计监督职能进一步深化的表现。五是，法律制度。不论从历史上看，还是从各国现代审计情况看，审计法律制度均直接影响着审计行为，法律的健全程度、人们的法律意识决定着审计工作的效果和审计的发展程度。六是，审计能力。审计技术和审计人员的综合能力也是决定审计职能向纵深发展的一个重要因素。
五、国家审计职能演化的一般规律
基于以上四点分析，本文抽象出国家审计职能演化的一般规律如图2所示：
图2 国家审计职能演化的一般规律
国家审计的产生和发展与其所处的环境有关，因此，研究审计职能必须放在一定的环境中进行。本文对审计环境未作专门探讨，但在分析影响因素和公共受托责任时均考虑到了环境的影响。如图2中显示，七个影响因素和公共受托责任决定着国家审计职能的演化，国家审计职能演化的规律首先具有一个本质性职能，但随着公共受托责任的变化以及某些影响因素的成熟，其便派生出相应的功能性职能，以满足社会经济发展的需要。下面对此图进行详细阐述，说明国家审计职能演化的一般规律。
1.国家审计本质性职能恒久不变
国家审计的本质性职能是恒久不变的，这意味本质性职能即监督职能作为国家审计的基本职能而言，不会随着社会的发展而改变其本质。其所隐含的深意，一方面是指监督职能作为审计的固有本质，它永远是国家审计所具有的永恒的职能；另一方面，是指国家审计作为国家政治制度的组成部分，其在国家政治经济体系中的地位，发挥监督职能的作用是不变的。这是由国家审计产生根源和国家审计本质决定的，国家审计因公共受托责任的产生而产生，是受受托方的授权对委托方所承担的公共受托责任进行监督的机制，以确保公共受托责任的有效履行。从国家审计发展史来看，国家审计作为不同历史时期国家统治者维护其政治统治的工具，因国家政体不同导致发生变化的只是国家审计的阶级性质，但其内在的本质，在任何类型的国家中，都是发挥监督职能的作用，以监督国家社会经济政治的运行，达到维护国家安全的目的。可以说，审计与监督是一对孪生体，如果国家审计缺乏监督职能，那么国家审计就丧失存在的必要。
2.国家审计本质性职能的内涵不断丰富，外延不断扩大
国家审计的基本职能是恒久不变的，并不意味着国家审计基本职能的内涵和外延是静态的。公共受托责任是一种社会关系，是一个含有丰富内容的动态概念，它支配着审计的发生和发展。公共受托责任的动态发展必然引起国家审计基本职能外延的不断扩大，也就是说，随着公共受托责任范围的不断扩大，国家审计发挥监督职能的范围和领域也要相应扩展。在国家审计基本职能外延不断扩大的同时，国家审计职能的内涵也会不断丰富。随着社会经济的发展和政治民主程度的提高，社会公众作为公共受托责任的委托人对受托人的要求和期望是不断深化和提高的，从而使得国家审计基本职能的内涵也随之发生了根本性的变化。因此，归结为在公共受托责任的不断发展过程中和各个影响国家审计职能实现因素的不断推动下，国家审计基本职能的内涵将会越来越丰富，其外延也会越来越广，以更好的满足社会公众的要求。
3.国家审计功能性职能将被不断发掘和发现
国家审计职能是国家审计本身所固有的客观职能，这种客观性意味着在基本职能之上的功能性职能并不是我们发明了新的国家审计职能，而是发现了新的国家审计职能。对于国家审计内在的众多功能性职能而言，发现功能性职能的过程也就是从隐性转化为显性的过程。促使这种国家功能性职能的转化过程受多种因素的影响，随着社会经济的发展，政治民主程度的提高，作为公共受托责任的委托人——社会公众不仅关心有限度地取之于民，而且关心是否用之于民；不仅要求取之于民，用之于民，更重要的是要经济有效地用之于民。这些要求的变化，促使国家审计在发挥监督职能的同时，衍生出了更多的功能性职能，比如评价职能、建设职能等。在国家审计功能性职能不断被挖掘的过程中，作为基本职能的监督职能同时得到强化。从国家审计和社会发展史来看，国家审计的内容是无限度深化的，那么随着社会的发展和进步，更多的国家审计功能性职能将会被挖掘出来。可以说，国家审计的发展史也是一部国家功能性职能的发展史。
4.国家审计功能性职能具有发散性和收敛性
纵观国家审计发展的历史，国家审计内容经历了真实性审计、合法性合规性审计、效益性审计、效果性审计和效率性审计。在国家审计内容不断深化和拓展的过程中，国家审计功能性职能方面的内容体现了发散性和收敛性的特征。所谓发散性是指，功能性职能中的内容随着各种影响国家审计职能实现因素的不断成熟和发展，国家功能性职能发挥其职能的范围会越来越广，涉及的审计内容越来越丰富，先前国家功能性职能未发挥作用的领域将会开始发挥作用，审计的范围不断得到拓展。而所谓收敛性是指，在国家审计功能性职能的内容不断发散的同时，先前存在的一些审计内容将不会成为以后审计的重点或者不再是审计的内容，而审计内容作为审计功能的具体体现，某些审计内容的消失将导致与其对应的功能也伴随着逐渐减弱甚至接近隐秘或消亡。如，当真实性、违法性问题解决以后，审计的查错纠弊功能就会消失，又如，当诚信问题彻底解决以后，审计的鉴证职能就会随之消失。而以往审计未曾涉及或涉及不深的内容将会在某一时期有可能成为审计工作的重点。比如，就国家审计而言，随着社会公众及政府自身对行政绩效要求的提高，审计的评价功能和建设职能就会随之加强。由此可见，国家审计的功能性职能在社会的发展过程中有此长彼长，此长彼弱或此生彼息的历史性变化。因此，从国家审计功能性职能内容的这两个特征来看，发散性和收敛性是辩证统一的。