论我国目前的税收负担水平，本文主要内容关键词为：税收论文,负担论文,水平论文,论我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
1993年我国各项税收收入占同期国内生产总值的12.8%。到1996年，根据预算执行情况看，各项税收收入仅占同期国内生产总值的10.18%。可见，我国目前的宏观税收负担水平并不高。但是，当前又几乎到处都能听到企业税收负担重，要求减免税负的呼声。目前这种税收负担水平“宏观看轻、微观看重”的现象，确实令许多人迷惑不解。也正因为如此，一方面政府决策要提高财政收入其中主要是税收收入占GDP的比重；另一方面又有不少人站在微观搞活的立场，呼吁降低税负。那末，究竟何去何从？看来需要对目前税负上“宏观看轻、微观看重” 的现象加以分析。
一
所谓宏观税收负担，是指国家税收总额与社会产出总量或总经济规模的对比关系。其量度指标主要有国民生产总值或国内生产总值税收负担率和国民收入税收负担率。由于国民收入在物质产品平衡表体系（简称MPS）和国民经济帐户体系（简称SNA）下的内涵不同，所以，以国民收入税负率进行国际税负比较时，应换算国民收入，并且要注意估价标准和价格水平问题。这样，通常便用国民生产总值或国内生产总值税负率作为国际比较的税负水平。不过，发展中国家国内生产总值税负率的运用要优于国民生产总值税负率。我国亦如此。我国近些年的宏观税负水平总是在10%左右，至多的是1993年占12.8%。应该说这种宏观税负水平是比较低的。首先，从横向比较看，发达国家自不待说，即使与发展中国家相比，我国宏观税负水平亦是较低的。如1990年初许多发展中国家宏观税负水平均在20%以上，而我国1990年宏观税负水平仅18.5%。其次，从纵向比较看，我国自改革开放以来，宏观税负水平是不断呈下降趋势的，1979年为31.7%，1984年为26.1%，1988年为19%，1991年为17.4%，1995年甚至降至10%以下。可见，目前我国宏观税负水平是低的。那么，应该怎样认识我国目前宏观税负看轻呢？
笔者认为，从宏观看税负轻，主要应从创造或实现国民生产总值或国内生产总值的各个主体在宏观税负率的分母和分子中作用的对比关系来分析。我们说，创造或实现国内生产总值的主体大致有企业单位、非企业单位、农民和个体工商户等。凡一种主体在宏观税负率的分母与分子中的作用不对称，都有可能影响宏观税负水平的变动，即在分母中作用大，在分子中作用小，则使宏观税负率降低；反之，则相反。现实经济生活中的情况大体是：（1）从农民和农业部门看，我国农民人口众多，由于我国对农业税采取轻税政策，农民的税收负担如果撇开流转税转嫁税负和其他非税负担可以说是远远低于宏观税负水平。1996年我国第一产业增加值13550亿元，占全年GDP的20%，可是，我国农牧业税收收入仅占各项税收总额3%多一点。当然，这其中的原因也包括农民自用的增加值不纳税等。（2）从非企业单位看。所谓非企业单位包括事业单位、行政单位及其附属的预算外企事业单位等。这些单位中恐怕有不少或者由于受“特权”保护或者有“光环”笼罩或者由于说不清道不明的原因而成为税收上的“地下经济”，而不纳税或象征性地纳税，从而使得整个非企业单位的税负远远低于宏观税负水平。这恐怕是一个无庸置疑的事实。（3）从个体工商业户看。这恐怕是我国偷逃税款最为严重的群体。不仅偷逃税款的面大，而且偷逃税款的数额和比重大。究其原因可能是多方面的，但落后的税收征管方式和征管人员业务素质低是主要因素。所以说，对这个群体的税款征收不足是个普遍而又严重的现象。除上述以外，外资企业和外国国民在中国的税收负担也因我国对外商等的税收优惠待遇而远远低于我国宏观税负水平。
可见，除企业单位以外的所有创造和实现国内生产总值的主体的税收负担都要低于宏观税负水平。而从创造和实现国民生产总值或国内生产总值看，无论是非企业单位，还是农民、个体工商户和外国国民，它们都是重要力量，贡献都很大。这说明非企业单位、农民、个体工商户和外国国民等在宏观税负率的分母和分子中的作用不对称，在分母中的作用大，在分子中的作用小，以致我国整个宏观税负看轻。
二
所谓微观税收负担，是指某微观主体在一定时期内实纳税额与某相应的经济个量之间的对比关系。其量度指标主要有企业综合税收负担率、流转税负担率和所得税负担率等。本文主要指企业综合税负率。即一定时期内国家实征税额占同期增加值（净产值）的比重。或一定时期内企业实纳各税总额占同期纯收入（税利总额）的比重。这一指标既可以反映企业税负总水平，又可以用来比较不同类型企业之间税收负担状况。根据前述分析，我们可以清楚地看出，所谓微观税负看重主要是指企业税负看重，而不是所有创造和实现国内生产总值的市场主体或纳税主体的税负看重。那末，究竟应该如何认识企业税负看重的现象呢？首先，有必要指出的是，所谓企业税负看重，并不是指企业税负重或者说所有企业都在税收上超负荷运转，而主要是指企业税收负担水平高于或超过当前我国的宏观税收负担水平。或者说我国当前的宏观税收负担水平并不是反映企业税收负担水平的。当然，这是就总体上而言的，而不是泛指每一个企业单位的。
其次，对企业税负看重的现象必须作具体分析，以便正确认识和对待之。第一，光撇开税负转嫁即税收负担再分配的影响不说，单就国家征税负担看，在国家税收总额既定的情况下，一般地说，经济效益好、减免优惠少的企业税收负担比较重；经济效益不太好而处于盈亏临界点附近的企业显然感到税负重，从而要求减免税的呼声比较高；经济效益差、亏损较多的企业税收负担在各企业个体之间差异较大，能得到税收减免的税负就轻些，不能得到税收减免的税负就重些。道理很简单，因为税收分配是对社会产品的分配，其中主要是对增加值或国民收入的分配。企业经济效益好，创造或实现的净产值或增值多，国民收入多，可供税收分配的来源就多。同时，由于减免优惠也会对企业应纳税负担作以调整，所以，企业经济效益与减免优惠都直接影响到它的税负轻重。第二，再从税负转嫁的影响看，由于我国事实上是以流转税为主体税，所以，企业缴纳流转税的转嫁程度与其实际税负水平息息相关。一般地说，税负转嫁多的企业实际税负低；税负转嫁少的或不能转嫁税负的企业实际税负重。而税负能否转嫁以及转嫁多或少，与市场供求状况等密切相关。一般的情况是名牌产品，质量高、销路广、供不应求的产品转嫁税负容易，有的甚至还可以在转嫁了税负之外获得超额利润；非名牌产品，质次价高无销路的产品，供过于求根本卖不动的产品，只有降价处理，当然转嫁税负就不容易或者完全不能转嫁。在这里，实际税负谁重谁轻显然是很清楚的。第三，税收制度尤其是税率制度不同同样影响着企业个体之间的税收负担状况。又如，我国目前的企业所得税按体制规定是事实上的三级全额累进税率制度。这虽然是过渡办法，但它造成的企业之间税负差异是明显的，而且也可以说是不合理的。因为全额累进税率使得处于临界点附近而在临界点之上的企业税负重，而在临界点之下的企业税负轻。
可见，企业税收负担水平的轻重也因各企业个量之间的情况千差万别而各不相同。值得指出的是，微观（企业）税负看重与微观（企业）负担看重并不是一回事。这是因为主要有许多非税因素造成企业负担尤其是效益好的负担较重。许多人对税与非税不分，包括一些政府部门委托税务部门代收各种“基金”和费用在内，而统统归之为税收负担。这显然是不妥当的。目前，由于非税因素造成国有企业负担较重，处境较困难的状况是不容忽视的。当然，究其具体原因可能也是十分复杂的。比如：（1）收费多、摊派多，加重企业负担；（2）筹资成本高，包括高负债率带来的高利息负担和内部集资成本过高等；（3）企业内部分配不公，造成穷了寺庙富了方丈的现象并不少见，等等。
三
在分析了宏观税负看轻、微观主要是企业税负看重以后，我们就可以清楚地认识到，一方面我国宏观税负并不高，所以说，政府决策要提高财政收入主要是税收收入占GDP的比重是正确的，当然要坚决贯彻执行之；另一方面由于企业尤其是国有企业税负看重，所以，不宜把提高税收收入占GDP比重的希望更多地寄托在企业尤其是国有企业上。怎么办？笔者认为，首先是要改变观念。按照传统的观念，增加税收收入，就是要增加创造和实现国民收入的企业单位的税收负担，或开辟税种或提高税率或增设课税项目。一句话，就是把眼睛盯在国民收入的创造和初次分配上。这显然与当前收入分配格局的变化不相适应。随着经济体制改革的深化，收入分配格局变化很大，不仅收入分配环节增多、层次增多，而且分配的面增大，使得分配主体呈多元化状态。而除国家（政府）以外的任何分配主体都是市场主体。一切市场主体都必须毫无例外地平等地置于统一的税务管理之中，而不允许有任何特权企业或非企业单位游离于税务管理之外。
其次是要调整税收政策。现行税收政策是当年为适应经济体制改革整体推进的需要而推行的。随着“九五”计划和2010年远景目标的逐步实施，特别是根据积极推进经济体制和经济增长方式根本转变的需要，我们必须适时地调整税收政策。比如，按照税收的财政原则，进一步调整增值税政策，减少增值税减免优惠，规范增值税制度，增强增值税这个主体税种对经济变化反应的灵敏程度，使税收更具弹性；按照税收的公平原则，适当增设税种、税目，扩大征税范围，把所有参与市场分配的主体都置于税收征管范围之内等。显然，在我国那种税收分配对某些收入分配主体无能为力的状况是再也不能继续下去了。调整税收政策的目的就是要在服从国家经济总政策的前提下，使各微观主体在宏观税收负担率的分母、分子中地位和作用相对称或基本对称。并通过这种办法，达到提高宏观税负水平即税收收入占GDP比重的目标。
最后是要进行分配和负担上的综合治理。目前我国收入分配秩序的混乱和负担上的不合理现象相当普遍。比如，有人说现在有的企业是穷了寺庙富了和尚。又如，企业负担沉重和负担上的不合理现象，同样令人堪忧。据全国第三次工业普查的结果表明，国有企业承担着巨大的社会负担。诚然，这些问题都需要通过深化改革和综合治理加以解决，以便正本清源，使分配秩序井然，负担合理。否则，研究所谓税收负担水平就没有什么实际意义。