论税务管理能力与有效税制改革，本文主要内容关键词为：税制论文,税务论文,能力论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
衡量一项税制或税制改革是否有效的标志，不仅体现为税制的设计是否适应当时所处的税收环境，而且还综合地体现为税制执行的结果上，即其理论税负与实际税负是否保持一致。而上述两方面条件的满足都与特定时期的税务管理能力密切相关。我国20年来的税制与税务管理改革实践表明，正是因为我国税制的确立过于重视税制本身而忽略了当时的税务管理能力，因而也在相当大的程度上使得我国税制的实施背离了税制设计的初衷。而问题的关键就在于我们忽略了一个基本命题，即税务管理能力本身就应该成为有效税制改革的中心。
一、税制与税务管理能力的匹配是税制有效实施的基本条件
1.在税务管理的两大流程中，税务信息流程占居主导地位
税收是国家凭借政治权力参与社会产品分配的一种特殊形式，税收征纳过程涉及国家与各经济利益主体的经济利益再分配，是一个充满矛盾及其矛盾运动的过程。为了实现这一分配过程的有效组织，充分发挥税收的职能作用，国家不仅要设立税制，而且必须实施税务管理。其中，税制是国家各项税收法令及征税办法的总称，是国家向纳税人征税的法律依据和工作规程，也是税收职能作用实现的法律保证。税收具有筹集财政资金、调节社会经济运行等职能。在社会主义市场经济条件下，税收职能作用的实现程度，对于国家拥有的经济资源支配权、使用权的大小，以及贯彻国家社会政策、实施经济调节功能的强弱有着决定性的影响。但是，税收职能作用必须借助于税务管理全过程的具体而有效的活动，进而使税制得到强制实施才能实现，而不能自发地进行。
具体来说，通过税收的征收管理，税源被转化为财政资金；通过纳税人的收入转化为财政资金总量与结构的差异，社会经济运行状况得以调整；通过税务登记、帐务管理、税款征收、发票使用、纳税检查活动，企业生产经营全过程被有效监督；通过惩治税务违法犯罪行为，税收秩序得以维护；通过涉外税务管理，国家权益、投资者的合法利益得以保护。
因此，从动态的角度来考察，税务管理是一个连续不断的活动过程，它是税务管理活动中税款征收入库与税务信息产生、传递和处理的统一过程。按照管理流程分为物流和信息流两大部分的原理，税务管理流程也可以看成是两个并行的分流程组成的统一过程：一是税款流程；一是税务信息流程。其中，税款流程作为税款征收入库的资金运动过程，反映着从企业创造纯收入开始，通过税收征纳活动，最终以税款形式纳入国家金库转化为财政资金为止的税收资金运动过程。显然，税款流程的快慢、通塞，影响着财政收入的及时性、可靠性。而税务信息流程作为一个与税款流程并行的税务信息的产生、传递和处理过程，反映着税款流动的数量、质量、规模和速度方向等状态特征。二者呈相互依存相互制约的关系。一方面，税务信息流程是否通畅直接影响着税款流程的通畅程度，因为税务管理的每一环节都离不开对税务信息的处理，如果信息流程发生滞塞，税务信息不能及时地产生、传输和反馈，那么，税款征收活动就将失去决策的依据而无法正常进行，而由此引起的税款流程的堵塞，必然使得税源难以及时足额地转化为财政资金。另一方面，如果税款流程能够畅通无阻地进行，征收管理各个环节严密衔接、有效运转，则将促进税务信息的迅速产生、及时传递和正确处理。可见，税务管理流程的两个分流程是相互促进、相互制约的统一过程，其畅通程度反映着税务管理的有效程度，也是衡量税务管理有效性的重要标志之一。在两大流程中，税款流程的形成是税制执行的结果。但税制执行的情况如何，以及税款流程的畅通与否是由税务信息流程的通畅与否决定的。也就是说，在税务管理的两大流程中，税务信息流程占主导地位，它在较大程度上决定着税务管理能力的强弱。
2.税务管理能力的强弱决定税制实施效果的好坏
由于任何税制的实施都需要借助于税务管理活动，而税务管理活动质量的好坏直接取决于税务管理能力的强弱，因此，一国一定时期的税务管理能力直接决定其税制的实施效果。从实践的情况来看，正是由于对法定的各个税种缺乏管理能力，在许多发展中国家，税制设计的初衷与实际运行情况之间总是存在巨大的差异。其结果，首先是直接影响一定时期税收收入的总量与结构。因为较低的税务管理能力直接决定着税制所能形成的实际税收负担及其效应。而理论税负与实际税负的差异，不仅不可避免地会降低税制的横向公平，而且还降低了税制的纵向公平。其横向不公平主要体现为同等所得收入者与同等产品消费者以及同等财产所有者一样，无论税法是如何规定的，其实际税负都不相同。例如，发展中国家的所得税大多为分类所得税，而实际税负大部分取决于所得来源，因此，工资的实际税负往往重于独立经营者的收入或资本所得。其纵向不公平则主要体现为富裕阶层往往能较轻易地钻税法的空子，而且这个阶层所收到的多数所得，通常都是通过极难追踪的形式得到的，其财富的保持或花费，所用的方法也极难追踪。相应地，在发展中国家，税收制度的实际鼓励效应，与对税法条款规定的初衷也可能大相径庭。其次，在这种较低的税务管理能力下，要想增加收入，政府往往必须不断地提高税率和开征新的税种，其结果必然使得许多发展中国家的税制往往缺乏严谨的体系而具有拼凑的特点。也正因为如此，一国税制改革中最有效的措施就是设计的税制适应当时的税务管理条件，以确保税制能够切实地被贯彻执行。而税务征管方面的改善，也是任何税制改革的必要组成部分。
二、我国税务管理能力偏低的因素分析
导致我国目前税务管理能力偏低的原因主要有以下几个方面：
1.权力机关法治意识和税务管理意识不强
权力机关是指依法享有税收立法权、行政权、司法权的权力主体，因此，其法治意识与税务管理意识对税务管理能力的强弱及税务管理水平的高低有着重要的影响。一是税收奉行法定主义原则，以依法治税为基本指导思想，而这也是确保税务管理依法进行，并不断提高其水准的基本环境保证。但由于我国有权部门尚缺乏足够的法治意识，如我国税收立法目前仍然严重滞后，行政机关以权代法，以言代法仍较为普遍地存在，有权部门之间也缺乏应有的权力制衡，从而直接阻碍了税务管理水平的提高及现有税务管理能力的正常发挥。二是与此相适应，我国许多税法往往多变而不稳定，从而往往导致征纳双方在执行与奉行上陷入混乱，并创造了许多逃税、避税的机会。三是由于未认识到税务管理在税制实施中的关键作用，我国立法主体的立法常常没有就税法实施的可行性事先征求税务机关和纳税人的意见，甚至大幅度地税法调整也是在没有给予税务机关足够的准备时间，以及对纳税人的宣传与教育时间的情况下作出的。而由于既未安排足够的进行培训和装备的资金，也未为吸引合格税务人才而提供必要的通道，因此，严重地阻碍了现有税务管理能力的提高。而此点在我国1994年进行的以增值税改革为重中之重的税制改革中表现得尤为突出。
2.征税人员素质及其依法行政意识淡薄
作为税制的执行者，以及税务管理活动的重要主体，征税人员素质对税务管理质量具有十分重要的影响，但目前我国税务人员的素质不容乐观。其基本表现，一是20余年来，由于税务部门人员进出机制的不规范，以及文凭的不断注水，基层税务干部的人员老化现象、人才结构不合理现象，以及“高文凭、低水平、高学历、低能力”现象十分严重。二是受法治化程度较低的影响，我国税务征收机关长期习惯于使用行政手段开展税收征管工作，并以税收任务作为税收工作的指挥棒。形成税收任务效力高于税法效力，领导意图硬，税法规定软的不正常现象。
3.纳税人素质及其纳税意识较差
税制的实施与税务管理的进行都需要纳税人的密切配合与切实奉行。但目前我国纳税人的素质亟待提高。其基本表现：一是作为发展中国家，我国经济呈现明显的“二元”结构特征。其中，一元是只能维持较低生活水平的以较原始的方法进行生产的含有大量剩余劳动力的农业部门，另一元是以现代化方法进行生产的城市工业部门。显然，后者的劳动生产率和工资水平都较前者为高。而且，在我国的“二元”经济中，仅能维持生存的农业部门所占比重较高，而商品化率较低，这使得现代税制改革的很多原则和措施难以在广大的农业部门加以运用，也无法依法有效地进行征税、惩罚和诉讼等税务管理活动。二是在城市工商业者中，由于大多数企业规模较小，业主受教育程度较低，企业难以保留书面记录，从而使得那些必须以帐为凭的税种，如所得税、增值税等往往难以有效地征收。三是纳税意识作为一种观念，是全体公民对税收地位与作用的看法，以及对现行税收法律规范的态度。而这种认识与态度，直接影响着纳税人正确履行纳税义务的主动性和自觉性。应当说，中国的一般老百姓对“皇粮国税，莫敢违犯”的意识基本上都是具备的，但受多种因素的影响，我国目前纳税人的纳税意识普遍不足。如纳税人从事生产经营，但不进行税务登记、不进行纳税申报，拒绝纳税检查，采取种种非正当手段，逃避纳税义务，或欠税，或骗税，以及税企关系处理中的讨价还价等都是纳税人纳税意识不强的基本表现，由此也大大增强了税务管理的执行成本。
4.应有的支持制度的缺乏
税务工作涉及面极广，仅有税务部门的努力不可能完成，税制与税务管理的成功实施必须有相应的支持制度，而这也是古今中外税收实践的一条基本经验。以我国唐朝为例，唐初贞观之治的出现，以均田制为基础的租、庸、调制发挥了重要的作用。尽管租、庸、调制的内容并不复杂，但其成功实施的关键在于坚持推进其完备的而复杂的支持制度。这些制度包括帐藉制度、土地买卖法令、预算制度、行政权力的分配与制衡制度、考试选官、监察和军事制度等，它们与赋税制度互为支撑，有效联动。可以说，没有这些完备的支持制度，租、庸、调制是难以正常实施的。在新中国的计划经济时期，尽管税务管理水平比较落后，但在当时并没有成为一个主要的问题，其原因与当时有国有银行系统和行政制定的价格与工资标准，使货币支付渠道固定，从而便利了税务管理与执法也是直接相关的。这显然可以看成是这一时期的税收支持制度。
现代西方发达国家的税收支持制度则主要体现为在税收征管中广泛采用计算机技术，在全国范围内组成电子计算机系统，以及为此而进行的配套工作。这使得税务机关对纳税人拥有足够的税务信息，由此也促使纳税人具有良好的纳税意识。以意大利的所得税管理为例，该国财政部首先制定了一套全国统一的纳税人个人和法人编码，该编码同时适用于银行开户、财产购置转让、社会保险等各领域。计算机中心平时接受纳税人的申报信息后，以磁带方式送财政部计算机处理中心，与此同时来自银行的税款缴纳信息和存款信息、保险、雇主、财产登记、行业协会等部门的其他必要信息也以磁带、磁盘方式汇集到中心。由于采用统一的纳税人编码，纳税人取得的一切应税收入和财产情况均以代码反映。计算机中心可综合比较这些信息，及时发现漏报、少报、多报等申报错误的情况，由计算机在估税单上打印存在的各类问题，由税务征管人员进一步查实，作出催缴、罚款、退税、立案侦查等处理决定。
三、提高税务管理能力应置于我国未来税制改革的中心环节
上述分析表明，正是多种因素的综合影响，使得我国现行税务管理能力严重滞后于税制的现代化进程。未来的税制改革应将提高税务管理能力置于中心环节。这除了因为目前较弱的税务管理能力使得我国现行税制中诸如增值税、个人所得税这类优秀税种的作用难以有效发挥外，还因为税收制度与税务管理确立的制度背景发生了诸多变化，迫切需要通过税务管理能力的提高进一步完善税制。这些制度背景主要包括以下三个方面：
1.国民收入分配格局发生根本变化
自经济体制改革以来，我国国民收入的分配格局发生了巨大的变化。这突出表现为我国居民收入占整个国民收入的比重迅猛增长。1978年我国GNP总值仅为3588.1亿元，其最终分配结果为国家31.6%，集体17.9%，个人50.5%。到1995年，我国GNP增加到57494.9亿元，其最终分配结果为国家14.1%，集体16.8%，个人69.1%，其中，国家、集体所得分别下降17.5%、1.1%，而个人所得则上升18.6%。近几年除国家所得略有上升外，个人所得基本上维持着近70%的格局。这使得与个人相关的所得税、财产税的比重将不断增加，而个人收入的隐蔽性、利益的直接性、数量的广泛性，都对税务管理提出了更高的要求。
2.经济格局发生重大变化
市场化取向的经济体制改革以来，尤其是党的十五大提出非公有经济是社会主义市场经济的重要组成部分，并把它纳入到社会主义初级阶段的基本经济制度之中以来，我国的经济格局发生了重大变化。其基本表现是，改革开放以来蓬勃发展的个体、私营经济、外资经济等非公有制经济已成为我国经济新的增长点，在一些沿海省份，政府收入的50%以上已取自于上述非公有制部门，而这些经济成分与国家利益存在直接的消长关系，相应地，将导致税务管理日趋复杂。
3.避税情况增加
2001年，中国成功加入世贸组织，而这首先意味着别人的产品与服务可以更自由地进来，同时，自己的产品与服务也可以更自由地出去。但由于国际税收的差异，以及产品与服务进出的便利性与范围的广泛性，避税情况将迅速增加。具体来说，入世后，跨国公司将大量涌入，而其雄厚的经济实力，使得跨国公司往往有足够的财力、人力对国际税收进行深入研究，也通常有着丰富的避税经验。而中资机构的跨国经营，无疑也加大了避税的可能性。同时，由于国内税收的差异，中国境内企业的避税问题也将日益突出。例如，入世后，随着经济体制改革的深化，在整个国民经济中，经济结构将继续发生重大变化，企业按市场经济规律进行资源的有效配置，兼并、重组、联合现象将越来越多，投资参股、控股现象将越来越普遍，相应地，关联企业转让定价对税收的影响将日益突出，以前主要涉及到外商投资企业和外国企业所得税，而将来对企业所得税及我国主体税种——增值税的影响也将越来越明显。
上述情况表明，除非同时进行税务管理的改革，创造有效执行税法的环境，提高纳税人的纳税意识，否则，适应市场经济要求的全面的税制改革方案同样只能是一纸空文，税制改革的范围也只能是有限的。因此，当前除了要充分认识到税务管理能力对税制改革的重要性外，还迫切需要我们从以下三个方面加快提高税务管理能力的步伐。
第一，加强税源监控，完善税收基础管理环节。税收工作的中心任务就是贯彻落实国家税收法规，将应收的税款及时、足额地征收上来。而要实现这一中心任务，在很大程度上取决于对税源的监控能力和水平，只有掌握了税源，才能有效地征收税款。但由于市场机制的作用，各种经济税源的不确定性将大大增强：有的行业可能日益萎缩，有的行业可能更加充裕；有的地区可能变得十分兴旺，而有些地区可能变得萧条。而这必然给税收征管带来困难，它使得一个税务征收单位管辖的实际纳税人户数经常发生变化。为避免实际户数与被管户数的不一致，以及正常户、注销户、非正常户与总登记户数的不一致，必须大力加强税源调查。只有掌握各种税源的变动情况，才能及时加强征管，并为各级政府安排预算盘子提供依据。但是，现行我国计算机等先进科技手段的应用还处于较低的水平，各部门之间没有实现信息共享，而我国税收征管恰恰“以计算机网络为依托”，显然，在计算机网络没有完全形成的情况下，现行征管模式中设计的合理内容必然难以实现，从而造成漏征漏管。因此，针对当前的征管水平和管理现状，基层税务部门应立足实际，充分发挥各管理科（所）人员多的优势，利用其接触企业的便利条件，通过赋予其“日常检查”与“管理稽核”的职责，及时收集管区内企业的信息，并建立区域纳税人管理台帐，主要负责户籍管理、一般纳税人认定，增值税进、销项监控，异常申报调查等各种涉税信息的采集、分析与报送，以掌握纳税人第一手资料，从而完善税收基础管理环节，确保有税尽收，无税禁收。
第二，加强税收信息化建设，为“以计算机网络为依托”提供前提条件。税收征管改革以来，税务机关的内部管理机构进行了结构性的调整，但在机构日趋分化的情况下，“不管事”和“乱管事”、信息相互抵触或各自为战的情况也较为普遍地存在，为了提高改革的质量与效率，必须将各种专业化的机构连接在一起，使综合成为控制改革的基本措施。而这一综合过程就是信息化的过程。但我国以往的税收信息化建设中，普遍存在着“重通信、计算机和应用软件，轻信息资源管理”的误区，从而导致信息系统在数据质量和信息服务方面存在诸多不足。一是由于数据采集、管理缺乏行之有效的监督考核措施，一些单位输入计算机中的数据不准确、操作不规范，有的数据甚至严重失实，影响了领导的决策，制约了计算机在分析、监控、管理等方面作用的发挥；二是各职能部门的信息形式单一，数据作用域、使用范围各异，造成信息严重堆积，使得信息收集渠道的一致性、共享程度难以保证；三是信息系统内部数据处理的层次性和综合性不够，导致查询、统计等信息服务功能没有发挥应有的作用，数据向信息化转化不够，信息为税务管理服务、为决策服务的潜力尚待挖掘。这些问题的存在，也使得现行税收信息化管理远未成为跨时间、跨地点、跨部门的全方位的税务综合信息集合体。而技术只有与先进的管理思想、管理体制相结合才能产生巨大的效益，因此，税收信息化建设，首先应在明确税收信息化管理目标的前提下，以优化税收管理为基础，通过建立延伸到纳税人和金融、工商、海关、技术监督等相关部门的全国统一的税收计算机网络为媒体的信息公路，即通过加强部门间的信息交流与利用，最终实现全社会的涉税信息共享，从而真正使计算机网络成为税收征管工作的依托，发挥计算机人工智能化管理决策的功能。
第三，加强税收支持制度的建设。为了便于对各种税源进行有效监控，并为计算机管理提供前提，必须下大力建设各项税收支持制度。主要包括：一是建立税务号码制度，即个人身份证制度。主要体现为应将居民身份证号码或社会保障号码作为个人所得税纳税人的税务编码。使得个人从事各种活动的收入，如不动产获得的收益，继承遗产收益，银行利息收益，工薪收入、社保收入等和支出信息均纳入此号码下，而这些信息最终将从各个部门和银行、邮局、企业等处汇集到税务部门。二是改善金融系统基础设施，强制推行非货币化个人收入结算制度，广泛使用信用卡和个人支票，同时，改进现行现金管理办法，单位和个人都应有严格的提现限制。三是建立个人财产登记制。即应结合储蓄实名制的实施，对个人存款、金融资产、房地产，以及汽车等重要消费品实行实名制度。
此外，进一步加快我国依法治国与依法治税的进程，提高权力主体及征纳双方的法治意识，从而进一步改善税收环境，也是提高税务管理能力的重要内容。而税务管理能力的提高将为税制结构的选择以及税制的优化提供更为广阔的空间。因此，努力提高税务管理能力应成为我国未来税制改革和征管改革的一项长期而重要的任务。
标签：税制改革论文; 税收论文; 税收原则论文; 国内宏观论文; 个人管理论文; 过程能力论文; 宏观经济论文; 国家部门论文; 国家经济论文; 纳税人论文; 经济学论文;