公司治理图景下的新审计模式――治理基础审计，本文主要内容关键词为：图景论文,公司治理论文,模式论文,基础论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
（一）审计模式的演变历程——以审计关注为线索的回顾
账项基础审计、制度基础审计和风险基础审计这三种审计模式之间的转变包含了审计关注的转移与深入。在最初的账项基础审计阶段，审计师最为关注的是账表本身。随着公司规模的扩大和会计系统的复杂化，原有账项基础审计模式的局限性日益凸现。与此同时，内部控制制度在公司中日益受到重视。这样，内部控制制度所蕴含的深刻的管理学理论及其与现代审计之间的密切关联为制度基础审计模式的最终形成准备了充分的条件。审计关注也从账表层次深入到了公司的内部控制制度。随着现代经济的发展，审计诉讼猛增，现代审计关注的焦点转移到审计风险。而风险理论研究也提供了必要的理论准备。因此，对风险的审计关注最终导致了风险基础审计模式的形成。
但当前的风险基础审计模式面临着很多现实的问题，如，风险基础审计模式在实务中由于诸多的现实障碍并未得到较彻底的实践运用、风险基础审计模式本身对公司战略管理和公司治理等活动中的风险关注不够、不能很好解释和解决日益突出的审计合谋问题、风险基础审计模式没能与制度基础审计模式实现很好的继承与包容，存在跳跃性过大等问题。
（二）公司治理图景下的新审计模式——治理基础审计
针对风险基础审计模式存在的上述许多难题，当前审计理论界主要还是在考虑如何完善现有风险基础审计模式，以弥补某些缺陷。但我们认为，对这种思路仍需进行根本性的反思。
在目前经济形势下，治理基础审计将成为公司治理图景下的新审计模式。治理基础审计是将审计定位成对公司治理的一种间接的监督制约机制，以对公司治理图景中外部和内部治理机制全面而深入的评估为基础，将公司治理因素纳入到审计理论和实务的所有重要方面，最终建立起一种崭新的审计模式。
治理基础审计模式较好地继承和包容了制度基础审计模式和风险基础审计模式。从理论上分析，治理基础审计模式提升和扩展了制度基础审计模式对内部控制制度的审计关注，对包括内部控制制度在内的整个公司治理问题给予了系统的关注；治理基础审计也克服了风险审计模式对风险关注的局限性，对整个公司治理环境中所蕴含的风险给予了前所未有的系统关注；另外，治理基础审计还可以很好地包容当前关于管理审计、公司战略审计、公司治理结构审计等方面的理论与实践探索。所以，治理基础审计并没有全盘否定制度基础审计模式和风险基础审计模式，而是继承了原有模式的优点，实现了两种原有审计模式的融合与提升，并最终超越了原有的审计模式，形成一种全新的审计模式。
从实践角度看，治理基础审计的产生有着深厚的现实基础。对公司治理准则和指南的研究为治理基础审计准备了必要的条件；而原有制度基础审计模式和风险基础审计模式下的审计实务也比较容易实现改造，可以为新的治理基础审计模式服务。另外审计合谋问题在治理基础审计模式下通过公司治理理论也可以得到更好地解释。因为审计合谋的达成往往是以公司治理的缺陷为前提的，公司治理的缺陷使注册会计师面临“要么合谋，要么失去客户”的两难境地。所以要降低审计合谋的可能性，就应当从根源上考虑规范企业的公司治理机制。因此，治理基础审计模式在实践中具有基本可行性。
（三）构建治理基础审计模式的障碍分析
大凡一种新的模式的建立，都必须克服很多理论与实践中的障碍。对治理基础审计模式来说，也必然面临着很多障碍。
这些障碍主要来自以下几个方面：（１）公司治理本身存在多种模式，会受到诸多环境因素的影响。目前世界上主要存在着美国的公众治理模式、日德的主银行治理模式和东南亚的家族治理模式三种基本的公司治理模式。而事实上各种治理模式都并存于每个国家，并由于经济、政治和历史文化等各种因素的影响而又产生了很多的具体变化。甚至在一些国家和地区，公司制还不是一种普遍的企业组织形式，公司治理的观念还很淡薄。这对治理基础审计模式的实施构成了重大障碍。（２）公司治理问题本身十分敏感，从而治理基础审计很可能会遭到来自某些利益相关者的抵触和压力。公司治理在任何时候都反映了利益相关者之间的斗争和妥协，从而治理基础审计对公司治理的审计参与有可能不受欢迎，得不到被审计方的必要支持与配合。（３）治理基础审计所涉及的对公司治理的评价需要很多的职业判断。而职业判断的增加加大了审计责任与风险，对注册会计师的专业能力要求更高。这也可能使注册会计师在面临较大的不确定性时，尽量回避对某些公司治理问题作出明确的审计判断。（４）相关的政府监管部门对治理基础审计还缺少足够的法规支持。如果政府监管部门不对公司治理问题提出更严格的法律规范，那么治理基础审计也就必然缺少足够的推动力。（５）治理基础审计面临着如何确保对公司治理适度审计关注问题。由于公司治理本身的复杂性和敏感性，治理基础审计必须保证其始终仅仅就审计业务来考虑公司治理问题，而对那些具体而敏感的治理问题则应保持谨慎参与，防止对公司治理的过度关注，以免自身卷入公司各利益相关者之间的利益博弈中，从而丧失审计的超然独立性。此外，随着审计关注从内部控制和风险控制向公司治理的延伸，仍然不能忽视原有审计模式下的审计要点，因为对公司治理给予足够的审计关注并不意味着可以放松对其他审计要点的必要关注。