资产负债表填报方法正确性的审计处理，本文主要内容关键词为：资产负债表论文,正确性论文,方法论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
本文中所称资产负债表填报方法，是指按照会计总账科目余额结合相关明细科目余额，直接或通过分析计算填入资产负债表相应项目的方法。本文不涉及会计要素确认和计量错误时财务报表影响的更正，但涉及对资产负债表年初数进行审计的相关程序。下面将详细介绍资产负债表填报方法及其审计处理。
一、填报方法正确性审计处理的一般原则
(一)合规性原则
资产负债表填报方法的正确性，应以被审计单位所执行会计准则和会计制度的规范为准进行评价。执行不同的会计准则、会计制度的企业，相同的资产、负债项目可能有不同填报方法。因此，审计财务报表时，首先应确定被审计单位应执行或实际执行的会计准则、会计制度，然后再以这些准则、制度的规范作为会计标准，对被审计的财务报表填报方法的正确性进行审计认定。
(二)重要性原则
该原则要求审计资产负债表填报方法正确性时，应特别关注那些重要项目，对一些非重要项目，审计发现后可以只作记录，不要求调整。比如有些被审计单位按规定的方法将预收账款纳入“应收账款”科目核算，但列报时未按规定将该科目的明细科目借方余额合计与贷方余额合计分别在资产负债表的“应收账款”、“预收账款”两个项目填报，而只按总账科目余额填报在“应收账款”项目中，致使大额的应收账款余额被抵销而“预收账款”项目又漏报。审计时发现这一错报事项，根据重要性原则，如果被抵销的数额占实有应收账款比例较高，或者其绝对数较大，可能影响报表使用者的判断和决策，则这样的错报项目是重要的，反之，如果被抵销的数额占实有应收账款的比例很小，或者其绝对数很小，则这样的错报项目是非重要的。
但是，对于一些具有逻辑错误的错报，如果虽然从其金额相对数或绝对数讲都是非重要的，但如果不调整将影响编报企业、报表编制者和审计人员的业务形象，这样的错报也应认为是重要的，应列入调整范畴，比如资产项目中货币资金、存货等，负债项目的应付职工薪酬等以负数列示的情况，即使负数金额不大，也应说服被审计单位调整为正数或0。
(三)账表相分离的原则
因填报方法不对而形成的错报，可以只调整报表项目金额，不调整相应的账务，比如以上列举将预收账款纳入应收账款核算又按其总账余额填报的错误，以及将其他应收款与其他应付款混用而且按总账科目填报的情况，均可以只调表、不调账。
二、年初数的审查和处理
对资产负债表年初数(年初余额)的审计要点包括：
(一)检查上年末资产负债表是否已经有关部门审计
1.如果上年年报的资产负债表已经注册会计师审计，应关注审计报告意见类型，并考虑这些意见对年初数的影响，以确定本年审计人员应采取的相应对策；如果经评价认为前任审计人员的专业胜任能力或其独立性不可信赖，或者经评估认为信赖上年末资产负债表“期末数”有较大审计风险，审计人员应考虑追加实施相应的审计程序。
2.如果上年年报未经任何审计人员审计，本年年报的审计人员应按照审计准则的有关规定，结合对资产负债表年末数的审计，实施追加的审计程序。
(二)检查上年年末数是否与本年年初数相衔接。
1.如果上年年报已经审计人员审计，应以上年“审定表”的年末数为标准，检查上年年末数是否与本年年初数相衔接；
2.检查上年年末数是否已正确地结转至本年的“年初数”栏；如有变动，应检查是属于追溯调整，还是属于追溯重述？调整、重述的内容是什么？是否符合相关规定？会计处理是否正确？
3.检查报告年度是否存在会计政策变更、重大会计差错更正等需要调整年初数的事项？如有，是否已按规定进行了恰当的会计处理并按规定调整了本年年初数？
4.在年末数审计过程中，如果发现需要采用追溯调整法、追溯重述法调整报告年度报表年初数但并未调整的事项，应在上年末审定数的基础上调整资产负债表的年初数。
(三)考虑年初数的审计情况对审计报告的影响
审计人员应根据实施的审计程序已获取的有关年初数的审计证据，形成对报表年初数的审计结论，并考虑该结论对审计报告的影响。
三、年报期末数(期末余额)的审计处理
年报审计资产负债表“期末数”的填报方法是否正确，一般应根据被审计单位执行的会计准则、会计制度中的相关规定，采用等式检查法即通过检验资产负债表各项目与会计科目、明细科目对应关系的等式来测试确定。以执行新准则的企业为例，这些等式关系包括：
(一)报表项目金额直接与总账同名称科目期末余额(以下简称余额)相等
这一类项目和科目包括：交易性金融资产、工程物资(未计提减值准备)、固定资产清理、递延所得税资产、短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付股利、专项应付款、预计负债、递延所得税负债、实收资本(或股本)、资本公积、库存股、盈余公积，以及采用公允价值计量的投资性房地产等。
(二)报表项目金额与几个科目余额合计数相等
1.“货币资金”项目=“现金”、“银行存款”、“其他货币资金”三科目余额的合计；
2.“未分配利润”(中期报表)=“本年利润”、“利润分配”两科目余额的合计(或差额)。
(三)报表项目金额与部分明细科目余额(或其中数)合计数相等
1.“开发支出”项目=“研发支出”科目中“资本化支出”明细科目余额；
2.“应付账款”项目=“应付账款”、“预付账款”两科目所属明细科目贷方余额合计；
3.“预收账款”项目=“预收账款”、“应收账款”两科目所属明细科目贷方余额合计；
4.“一年内到期的非流动资产”项目=“可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“长期应收款”、“长期待摊费用”等科目1年内到期(含1年，下同)或应于1年内摊销的金额合计；
5.“1年内到期的非流动负债”项目=“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”等科目中1年内到期的明细科目余额合计(含已过期未偿还，但不含长期借款中按约定可自主展期的金额)+应在“其他非流动负债项目”列报的如“递延收益”等科目余额1年内应摊销的金额。
(四)报表项目金额与某些科目余额剔除部分明细科目余额或其中数后金额相等
1.“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”等项目，分别=各相关科目的余额剔除其中将于1年内到期的明细科目余额或其中数后的金额；
2.“长期待摊费用”项目=相关该科目余额剔除其中将于1年内摊销的金额后的余额；
3.“其他非流动负债”项目=有关科目(如“递延收益”科目)余额合计-将于1年内到期偿还或摊销数额。
(五)报表项目金额与某些科目余额减去其备抵科目余额后数额相等
1.“应收票据”、“应收利息”、“应收股利”、“其他应收款”项目=相关科目余额-各该科目计提的坏账准备余额；
2.“长期股权投资”、“在建工程”、“商誉”等项目=相关科目余额-各该科目计提的减值准备余额；
3.“固定资产”、“无形资产”项目=“固定资产”或“无形资产”科目余额-“累计折旧”或“累计摊销”科目余额-为各该科目计提的减值准备余额；
4.“长期应收款”项目=“长期应收款”科目余额-相应的“未实现融资收益”科目余额-将于1年内到期的“长期应收款”金额；
5.“长期应付款”科目余额-相应的“未确认融资费用”科目余额-将于1年内到期的“长期应付款”金额。
(六)报表项目金额与按几个科目或明细科目余额加减后的金额相等
1.“应收账款”项目=“应收账款”科目所属明细科目借方余额合计+“预收账款”科目所属明细科目借方余额合计-“应收账款计提的坏账准备”余额；
2.“预付账款”项目金额=“预付账款”科目所属明细科目借方余额合计+“应付账款”科目所属明细科目借方余额合计-“预付账款计提的坏账准备”余额；
3.“存货”项目金额=“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“周转材料”、“库存商品”、“开发产品”、“农产品”、“发出商品”、“委托加工物资”、“委托代销商品”、“生产成本”、“劳务成本”、“消耗性生物资产”等科目余额+生产企业季节性停工期间“制造费用”科目余额-“存货跌价准备”科目余额±“材料成本差异”、“商品进销差价”科目余额；
4.“可供出售金融资产”项目=相关科目余额-相应科目中债券投资1年内到期(含已过期未收回，下同)的金额-为该科目计提的减值准备余额；
5.“持有至到期投资”项目=相关科目余额-该科目中1年内到期的投资金额-该科目已提减值准备余额。
对于“其他应收款”、“其他应付款”项目，审计时如果发现其相应科目所属明细科目负数余额账户较多或金额较大，亦应采用调表不调账的方法进行调整。
四、填表方法错误而形成错报的调整更正
审计人员通过上述等式检查法测试出资产负债表填报错误，按照重要性原则考量，认为应当调整更正且被审计单位同意更正的，则应由审计人员编制调表分录进行调整。
(一)一般原则
如果企业在账务上对会计要素确认、计量无误，只是搞错了资产负债表项目与会计科目、明细科目(或其中数)的对应关系而导致报表错误，而按重要性原则考量应予调整更正的，调整更正时应遵循以下原则：
1.调整时只调整资产负债表，不调整账务，也不调整利润表等其他报表，但如果被调整的属所有者权益项目且涉及所有者权益变动表，或者被调整的属货币资金、经营性应收、应付项目且涉及现金流量表的，所有者权益变动表或现金流量表的相应项目也应作相应调整。
2.属于报告年度报表重要错报不涉及上年报表相关项目的，均只调整报告年度报表的“期末数”(期末余额)，不调整报表的“年初数”(年初余额)。
3.属于报告年度报表重要错报且涉及上年报表相关项目需要同时调整资产负债表年初数的，应编制两套调表分录，一套用于调整资产负债表期末数，另一套用于调整资产负债表的年初数，分录的发生额分别为期末、年初的应调整数额。
(二)调整步骤和方法
第一步，记录。在发现错报的相关项目审计底稿上写出错报情况，并分析错报影响的重要性，确定是否应提请被审计单位调整更正。这一过程均在审计底稿上进行记录。
第二步，编制调整分录。被审计单位同意调整，一般仍由审计人员编制调表分录。调表分录一般有两种处理方法，一是直接在审计底稿上书写，另一种方法是在会计师事务所专门印制的审计调整分录表上填写，该表格式相似于企业的通用记账凭证，但可以复写，且底稿下部印有被审计单位签字或盖章的栏目。
第三步，填写“未审数”。“未审数”，是试算平衡表的一个栏目，而试算平衡表则是审计底稿中的一种定式表格，分资产负债表试算平衡表和利润表试算平衡表两种，除表头外，其横向设置“项目”、“账项调整(借方、贷方)”、“重分类调整(借方、贷方)”、“审定数”、“索引号”等栏目，其纵向“项目”则是按财务报表格式排列的、印制现成的报表项目名称。填写“未审数”，是将被审计单位编制的，未经审计调整的报表数据分别过入平衡表相关项目的“未审数”栏，并进一步加总平衡。
第四步，登记调整分录。试算平衡表上，调整分录分两类，一类是“账项调整”分录，指审计时因调整更正确认、计量错误导致错报编制的调表分录，另一类即本文讨论的因填报方法有错而调整更正的“重分类调整”分录。登记调整分录金额，将该两类调表分录，按分录所在项目登记在其发生额栏，并同时填写调表分录所在底稿的索引号。
第五步，结记“审定数”。该道程序是按各项目的未审数，加上或减去调表分录发生额，结出各该项目的审计调整后金额，登记在“审定数”栏，并加总合计，试算平衡。
第六步，编制审计调整后财务报表(审定表)。审定表应按照试算平衡表的“审定数”金额编制，审定表在经被审计单位审查认可后，一份作为审计底稿留存，另外几份作为审计报告附件与审计报告一并提交被审计单位。
如果对未审资产负债表的调整涉及其他报表或报表附注的，其他报表或报表附注也应随之作相应调整。
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