试论多地点审计的额外风险因素，本文主要内容关键词为：试论论文,地点论文,因素论文,风险论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
对拥有多个经营场所的公司进行的审计，称为地点审计。在多地点公司的审计计划中，需要首先决定实地审计哪些地点，其次才是在该地点需要获得多少审计证据，因此审计师应该在考虑一般审计风险模型及常规风险因素的基础上，重点评估多地点公司各分支地点的、额外的固有风险和控制风险因素。这些额外风险因素主要有八项：
一、公司集权度
公司集权度（Ｃｅｎｔｒａｌｉｚａｔｉｏｎ）主要在两个方面影响审计风险。
首先是会计信息系统的集中度。多地点公司会计处理，通常采取两种方式。其一是，基本由分支机构进行：每个分支机构负责记录其经营状况，管理资产和负债，并出具本机构的财务报表，期末由总公司编制合并会计报表；其二是，总部统一负责会计记录，各分支机构的所有交易记录和资产记录都以某种方式按时上报，几乎所有财务程序都在单一地点的总部进行。相比之下，前者由于各分支机构可能使用不同的会计程序，或者软硬件系统可能并不完全兼容等，而存在较大的风险，后者由于大多数会计工作都在总部集中进行，风险通常较小。
其次是管理者决策的集中度。如果主要经营和财务决策由总部集中进行，审计师便可以较为容易的获得诸如管理者诚实度、公司现状、未来发展方向等信息。而如果分支机构管理者对于重大决定拥有较大的决策权，通常容易产生额外的风险；此外，分支机构负责人既然有较大的决策空间，就意味其对本机构的业绩负有较大的责任，而更可能存在粉饰财务报表的动机。因而，一般说来，管理者决策的集中程度，同额外审计风险呈负相关关系。
二、业务分化程度
多地点公司的业务分化程度，可能存在很大差异。譬如，麦当劳虽然拥有众多分支机构，但其业务种类是完全一样的；但百事公司的业务，则涉及食品、饮料、服装服饰等很多行业。
一般而言，在其他条件不变的情况下，多地点公司业务种类越多，其额外风险往往越大，所需审计投入也就越多。因为各分支机构的业务种类不同，对应的经营方式和财务系统可能不尽相同，因而各业务项目的固有和控制风险则可能不同。
三、特殊报告要求
多地点公司对审计报告的覆盖范围和数量要求可能不同。第一，有些公司只要求对总公司的合并报表出具一份审计报告；第二，有些公司要求对重要的分支机构单独出具审计报告，比如美国等国家规定，上市的跨国公司必须提供国外分、子公司单独的审计报告；第三，如果分支机构独立进行融资，那么债权人可能要求其出具单独的审计报告。一般说，就分支机构单独出具审计报告，会增加额外的审计风险。因为针对每个分支机构的重要性水平，显然比针对合并报表的重要性水平低；同时，保证每个分支机构的财务报表都公允表达，比保证整个合并报表公允表达所担负的责任要大得多。
四、内部控制的有效程度
与单一地点审计相同，多地点审计投入的程度与内部控制的有效性呈反向关系，总公司有效的内部控制，可使审计师选择实地审查的地点大大减少。然而在多地点公司，各分支机构的内部控制设计可能存在差异；另外，即使采用统一设计的内部控制系统，其执行情况在各分支机构也可能有所不同。因此，在多地点公司审计中，审计师除了评价总公司的内部控制之外，还要对每个重要分支机构的内部控制设计和执行情况，分别进行健全性测试和符合性测试。
需要强调的是，由于总公司的内部审计机构通常负有审计下属公司的职责，而对分支机构的财务报表具有较大的保证作用，因此，在总公司内部审计有效的情况下，外部审计师需要抽取的分支机构样本数量及其审计投入，都比内部审计机构不存在或无效时要少。
五、分支机构的数量
多地点公司的分支机构数量，可能从几个到数百个不等。前面提到的Ｐｈａｒ－Ｍｏｒ公司就拥有３００余个分支机构。而有的地区连锁店可能只在几座城市有数家店铺。一般说，在其他条件不变的情况下，如果分支机构很少，每个分支机构对总公司财务报表的重要程度就相对较高，反之每个分支机构对总公司财务报表的重要程度则相对较低。
六、分支机构地点的接近程度与资产的可转移性
我们曾听说过一种欺骗审计师的“趣事”：审计师检查一座储油罐以后，到达另一座储油罐需要一定的时间。而两座邻近的储油罐底部相通。利用这个时间间隔，被审计企业将已盘查的储油罐中的油抽到未检查的罐中。类似的实例，对审计人员并不陌生，由此可知，相邻很近的分支机构地点与容易转移的资产，会增加额外的审计风险。
七、各地点间账户金额的差异
对于某一特定账户而言，不同经营地点的金额分布可能是不同的。即金额有可能平均分布，也有可能集中于少数几个地点。对于后者，审计师可能只需实地审计每个重要地点，然后抽样审计不重要的地点；而对于前者，相对平均的金额分布使得每个地点都比较重要，一般会增加审计师的审计投入。也就是说，后者会带来较高的审计风险。
八、全球化经营
全球经营显然会带来额外的风险。首先，各国商业习惯、文化、会计准则的显著差异，使得审计投入增加和抽样审计不可靠；其次，世界上存在一些经营风险公认较高的国家，其政治和经济稳定程度较低，往往导致审计复杂程度和审计风险增加。审计人员在分别评估上述因素及其影响程度后，尚需注意：（１）综合分析各项因素的相互作用关系。以上因素多数会对固有风险和控制风险产生共同影响，例如业务集中度、业务分化程度、特殊审计要求和全球化经营等。因此，审计师既要分别评估上述额外风险因素对固有风险和控制风险的影响程度，又要综合分析各项额外风险因素的相互作用关系，以合理推断检查风险。（２）不宜采用一成不变的审计计划。很多审计机构倾向于每年都采用与“去年”类似的审计程序，这种做法风险极大。因此企业管理者如果对审计计划和实施过程了解得非常透彻，就能够加以规避。因此，在计划多地点审计程序时，应当做到两点：第一，不能让管理者事先知道审计师将造访哪个地点，测试哪些项目，测试的程序是什么；第二，必须有意设置一些偶然性的因素，比如随机抽取不重要的地点，在几年内保证抽到所有地点等。始终保持对管理者的威慑，有助于约束管理者行为，降低报表账户的固有风险和控制风险。