会计循环的再认识——会计学中一个基本概念的突破，本文主要内容关键词为：再认论文,会计论文,基本概念论文,学中论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
会计循环（Accounting cycle）是一个典型的舶来词，早见于西方财务会计的文章和教材中。但囿于当时认识的局限性，往往仅从形式上认为它只是一种会计核算的工作程序、或者是一种账务处理的操作步骤的定期重复，而忽略了它本身所具有的丰富内涵。包括作者本人在内原来都对此概念存在比较肤浅的认识，如“会计循环，就是指会计工作中基本步骤的依次继起、定期重复”（万宇洵，1991）；又如“我们把以下这些依次继起的步骤称为会计循环”（常勋等编《西方财务会计》 1984年）、“每一会计期间成为一个会计循环”（胡益芬，1987）等，现在看来，这就显得过于表象了。随着我国改革开放的深入，特别是加入 WTO以后，会计界正在为适应新的经济环境、为加强与国际会计的协调进行着不懈的努力，当然，对于国际上广为使用的一些基本概念也有重新认识的必要。
一、会计循环概念的综合涵义
编制会计报表是会计核算的一个十分重要的基本方法，从内容看，它是一定时期经济业务核算的总结，从形式看，它是一段时间会计处理步骤的终点，该方法的出现集中表明了会计循环的形成。它将一定时期发生的业务内容，按照一套核算方法的相互衔接，构成一个完整的工作体系，并在各期轮番进行，这就是所谓的会计循环。会计循环的形成表明了会计工作已按一定模式和固定程序在有条不紊地对各期不同内容的经济业务进行统一处理。作为近代会计成型的标志，它同时表明了传统财务会计的成熟。
会计循环从形式上看，确实是一种业务处理的操作步骤定期重复所形成的工作程序，但深入研究不难发现：构成这种循环态势的基本要件是会计核算的专门方法，这是会计循环形成的可能基础和纽带；而循环态势中处理的对象是各期不同的经济业务，这是会计循环成立的客观必要和依据。正是这种必要性与可能性的结合才产生了会计循环这一带规律性的相对固定的一般工作程序。事实上，会计循环就是以会计核算方法之间的密切联系作为纽带，将各种核算方法有序地组合成能以满足会计目标实现的相对固定模式，然后，按相同的核算步骤对不同期间的不同业务进行往复处理，形成工作方法、工作内容和工作步骤有机结合的实用程序。如果其中的工作步骤是会计循环的表现形式，那么，工作方法和工作内容则是会计循环的内在实质。可见，会计循环是一个既具有表现形式又具有实质内容的综合概念，它“既是会计方法的顺序使用，也是会计程序的按部就班，还是会计业务的连续处理。” （万宇洵，2003）因此，在笔者新主编的《基础会计学》（2003）中进一步将其解释为：“会计循环既包括依核算方法的联系构成的工作程序这一核算形式，又包括就会计对象的处理形成的经济业务这一实质内容”。毫无疑问，会计核算方法在这里起到至关重要的主导作用，它既是形成工作程序这一形式的构件，又是处理经济业务这一内容的手段，正是它将形式和内容予以结合，构成了会计循环这一概念的综合涵义。
1.会计循环是会计核算专门方法的顺序使用。会计核算有七种专门方法，它们必须按其内在联系并且按照一定的顺序加以运用，即：采用设置账户和复式记账的方法，对经济业务通过填制和审核凭证处理后登记账簿，包括对生产经营过程中的成本计算，并定期或不定期地进行财产清查，在账实相符的基础上编制报表。正是这种核算方法依次继起的配合使用，才体现出了会计核算所具有的连续性、系统性、全面性和综合性这一基本特点。
2.会计循环是会计核算程序定期的按部就班。会计核算方法的有机联系构成了会计核算工作的程序，就是指这些方法在使用过程中形成的核算工作步骤，各个步骤依据核算方法的实质联系而表现出环环相套的严谨性，并且在各个会计期间进行按部就班的往复。其中依据最基本的核算方法构成的会计工作主线包括：填制凭证——登记账簿——编制报表这三大步骤。对不同会计期间的不同经济业务我们都按相同的核算方法以及它所形成的固定工作程序来进行处理，显然，在各期的会计循环中，其形式上的工作程序是相同的，而实质上的工作内容是不同的。
3.会计循环是各期会计经济业务的连续处理。循环是一种限制在一定时空范围内的运动形式，会计循环正是在一定时间范围内对一定空间范围内的业务进行核算的运动形式。如果只对同一会计期间的相同业务进行处理，会计循环将没有任何意义。因此，会计循环之所以必要，就是运用相同的方法、程序针对各期不同的业务展开核算，以提供口径一致、质地相仿的会计信息。会计主体能持续经营，经济业务就连绵不断，核算步骤也就按期循环滚动以对各期的业务进行连贯处理。正是这种变化着的经济业务给会计循环带来了生命力。
二、会计循环是总括的会计核算形式
综上所述，会计循环是包含了会计核算的方法、程序和内容的综合概念，它是一般会计核算形式的总括表现。那么，它与通常所讲的会计核算形式或叫会计核算组织程序有什么区别？这正是我国会计教学中的传统概念与发达商品经济国家的传统概念两者间难免发生的碰撞，轻易否定一方都是不妥当的，而通过分析，求同存异，予以协调却是可为的。
1.从形式程序上看，会计循环强调的是会计核算工作的一般程序，它不针对任何单位的具体情况，也不突出某一种方法，它是面对所有单位提出的一种带有共同规律性的工作程序，正是这种一般化的共性使它具有广阔的指导意义，因此，它不再有种类的划分。会计核算形式强调的是会计核算工作的特殊程序，它必须根据各单位的具体情况进行设计，这种设计或选择又主要围绕登记账簿这一方法中的账簿组织展开，有什么样的账簿组织，特别是怎样登总账，根据什么登总账，将直接决定采用什么样的会计核算形式，可见，它是针对特定单位提出的一种带有个别规律性的工作程序，正是这种特殊化的个性使它只适应于个别单位，因此，它就有适合各类单位的多种形式。
2.从实质内容上看，会计循环强调的工作内容是泛指各期不同的经济业务，它不论经济业务数量的多寡、处理的难易，更不由此决定核算步骤的繁简、处理程序的变通，它是对所有单位在处理所有经济业务时作出的一视同仁的统一规范。会计核算形式强调的工作内容是特指各单位的具体经济业务，它必须根据本单位经济业务的多寡和处理的难易程度来决定采用相匹配的会计核算形式，既保证核算质量又限制核算成本，显然，它是针对特指的具体经济业务作出的有所权衡的单一选择。
3.从概念涵义上看，会计循环是依据会计核算方法的密切联系所形成的固定工作步骤，对各期经济业务进行依次继起、定期重复处理的一般会计核算形式。它是强调会计核算工作的方法、程序和内容的有机结合，并表现为三者随着时间的推移、业务的发展在各期间跨期连续滚动。会计核算形式是凭证、账簿组织与记账程序和记账方法相互结合的方式。它强调的是在什么记账方法（手工、机械或电脑）下，根据自身的账簿体系表现出特定的记账程序，这种程序所包含的步骤只在一期内完成，因此，作为概念，它不具有在各期移动、循环的涵义。
通过以上分析，可知，会计循环是具有共性的、泛指的、动感的、一般的会计核算工作形式；而会计核算形式则是具有个性的、特指的、静态的、具体的会计核算组织形式。两者之间虽有偏重的不同，但却是总括与明细的区别。会计循环是前提、是总纲，没有会计循环就不存在会计核算形式（事实上如此）；会计核算形式是补充，是支脉，没有会计核算的具体形式会计循环就难以落到实处。作出这样的认识后，完全可以将两者在协调的基础上予以统一。这就是在当前会计国际化进程中，我们在基础会计学施教过程中贯穿的一种新认识。
三、会计循环的综合示意
以往单纯强调会计核算方法构成一定工作步骤的外在形式较多，并且也没有突出这种工作步骤的定期重复，因此，从图示上大多表现得既呆板又片面。引进会计循环这一概念以后，如果完全照搬西方会计的一套，其具体的操作步骤和细小的处理方法与我国不尽一致，也并不符合我国国情。鉴此，结合我国的具体会计核算方法，突出程序步骤、核算方法、业务内容三者的关联，对会计循环这一综合概念用图示标识，见图1。
图1 会计循环概念图