摘要：政府投资建设项目结算审计是审计机关审计监督职责的重要组成部分，审计结论对于政府投资建设项目的参与方起着监督及后评价的作用，部分地区将审计结论作为合同双方结算的依据，更是加大了审计结论的风险性，本文重点分析引起政府投资建设项目结算审计风险因素，研究如何审计风险防范。
关键词：政府投资项目审计；审计风险；风险防范
一、政府投资项目审计主要风险及成因
审计风险是指审计人员因做出错误审计结论和表达错误审计意见，导致审计组织和审计人员承担法律责任和相应经济损失的可能性。就风险产生的后果而言，主要有以下几种类型：行政复议或诉讼风险，工程造价准确率风险、审计独立性风险及廉政风险。
（一）行政复议或诉讼风险产生的成因：
1.因审计人员未严格依法审计、审计程序不合规、审计证据不充分、审计取证过程不合法等因素而引起的审计风险，其后果往往是在审计结论发生行政复议或诉讼情况时使审计机关处于被动，审计结论被轻易推翻，严重的可能会引起经济责任。
2.政府投资建设项目“以审代结”的模式目前仍未得以改观，致使审计的行政监督权与建设单位的执行权相互混淆，超越了审计的法定职责，限制了民事合同的公平执行，同时也给审计机关带来了法律风险。
（二）结算审计质量风险产生的成因
因审计人员或受委托中介机构在工程造价审计过程中工程量多计、特殊材料价格审核依据不足、虚假工程签证未识别、虚报工程项目未发现，审计内部质量控制制度不完善，未及时发现进行纠偏等因素，造成结算审核总造价偏高或依据不充分，从而做出错误的审计结论，提出错误审计意见而产生风险。
（三）廉政风险
廉政风险按照其发生的主体不同主要分为审计机关人员廉政风险、审计机关廉政风险、委托社会中介机构或聘请外部人员廉政风险几类。
审计机关人员廉政风险主要指审计人员思想道德素养不高、廉政意识不强、法律意识淡薄，违背审计法律法规，违法审计执业操守，违反审计纪律的行为而造成的风险。
审计机关廉政风险主要指审计机关在审计项目过程中因审计单位的经费、人员福利、单位整体利益等原因，希望被审计单位在相关方面予以照顾和开绿灯等目的，在审计时限、审计结论方面对被审计单位予以支持，造成审计结论不客观、不公平，事实上形成了单位之间的利益交换。
委托社会中介机构或聘请外部人员廉政风险主要因为中介机构及聘请人员不懂审计法律法规或审计行为不规范而带来不利于国家审计廉洁性的可能性。主要因为中介机构或聘请人员自身素质不高、诚信记录不良、甚至为自身利益考虑等因素，在审计中不遵守职业道德造成审计风险。
二、行政复议或诉讼风险的防范措施
（一）、注重审计过程取证的有效性和严密性
1.严格执行审计准则和相关职业规范，收集充分有效的审计证据，认真编制和复核审计工作底稿，对重大问题实行报告制度，尽可能消除主观因素引起的审计风险。
2.严格依照法律规定的步骤、时间和形式编写审计档案资料（如审计调查、审计实施方案、审计工作底稿等），避免在出现审计争议时，审计机关处于被动，甚至败诉。加强审计人员依法审计意识，严格依法律规定开展政府投资建设项目审计，提高审计质量的同时，尽量把审计风险降到最低。
（二）严格依法审计，不超越审计权限
1.从制度上严格规范审计行为。政府审计经过二十多年的发展，已经建立了一整套行之有效的审计规范体系，这些规范性文件基本能适应审计发展的需要。但在具体操作中，往往出现审计不到位、事实不清、定性不准、处理不当等偏差，致使投资审计引发的复议案频频发生。因此，严格按制度的要求操作政府投资项目审计，是有效规避审计风险的关键。
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2.在审计职责范围内实施审计行为，避免参与项目管理，纠正“以审代结”行为
《审计署关于进一步完善和规范投资审计工作的意见》（审投发﹝2017﹞30号）明确指出“审计机关和审计人员要依法独立行使审计监督权，不得参与工程项目建设决策和审批、…、工程结算等管理活动”，审计机关应避免参与项目管理过程，如市场询价、项目设计变更及签证的现场见证、项目验收等，避免项目审计时出现审计机关既当运动员又当裁判员的情况发生，避免审计法律风险；政府投资建设项目“以审代结”存在审计越权的情况确实存在，在一定程度上取代了建设单位的投资控制主体地位，且超越了审计监督权的范畴。为避免相关诉讼和法律纠纷，全国审计系统应尽快纠正相关行为，推动地方性规定的修订，主动解决结算审核权的过渡移交，避免审计超越审计权限的法律风险。
（三）、加强审计结论合法性审查，谨慎出具审计结论
要避免审计结论产生行政复议和诉讼风险，首先要提高审计质量，在保证审计程序合法、审计证据充分、审计结论合法的前提下出具审计报告，以达到把风险消除在审计过程中的目的。加强审计质量管理注重以下几方面：首先应加强审计队伍整体法律意识，注重审计人员的法律知识培训，提升审计队伍整体素质，培养出集审计、财务、工程等专业技术及法律知识于一身的综合型审计人才；第二，加强审计结论合法性审查，在审计人员配置方面，适当增加法律专业人员，提高审计报告法核的质量；第三，遇关键法律问题，可委托律师事务所出具专业法建议或采取聘请法律顾问的方式予以解决。
三、结算审计质量风险的防范措施
（一）加强审计人员专业技术能力提升，减少审计人员审计过程中技术失误。
（二）借助专业的外部力量，合理转移风险。
现阶段政府投资建设项目审计普遍存在审计任务重与审计力量不足的问题，因此要保证审计质量，降低审计质量风险，可将结算审计、财务审计等专业性较强任务委托专业的外部力量进行协助，可在委托合同中明确被委托单位对其出具的报告负法律责任，一旦产生质量风险或法律风险，被委托单位均应承担相应责任并负责协助审计机关解决，通过以上的方式可以部分转移审计机关的审计质量风险。
（三）加强外聘力量的管理，提高审计效率的同时，把控审计质量，避免审计质量风险。一方面通过制定中介及外聘人员管理办法、考核办法等制度规范中介机构行为，通过签订委托审计合同的形式明确中介组织的权利和责任。另一方面，建立审计机关对中介机构或外聘人员审计结论的审查和复核机制，严格把控其审计质量，对于发现中介机构及外聘人员未按审计规范执行审计、审计质量不符合要求的，按合同予以严肃处理。
四、廉政风险的防范措施
廉政风险对审计质量、审计队伍具有严重破坏性，因此防范政府投资项目审计廉政风险，是加强审计机关廉政建设的新课题，是当前审计机关面临的紧迫任务。
（一）内部廉政风险控制
1.审计机关的人员廉政风险控制
一是审计机关应定期对审计人员进行廉政警示教育，集中开展党风党纪的宣传学习；二是加强审计项目过程中的警示提醒。建立制度，要求审计组长必须在项目开展前、项目审计关键时间节点及出具征求意见后等重要环节在审计组内开展必要的廉政教育会议，杜绝“重项目进度和质量，轻廉政风险防范”的情况出现。三是建立审计机关内部人员定期轮岗交流审计制度，避免特定审计组人员多年以来长期在投资审计岗位，长期面对固定的被审计对象引起廉政风险。
2.审计机关廉政风险控制
审计机关廉政风险的防范应主要在于提升审计机关干部的廉政意识上来，因该类风险存在极强的隐蔽性，部分领导思想意识薄弱，并未认识到其决策已形成廉政风险，不容易引起重视，防范措施应从审计机关领导的认识入手，上级审计机关应加强对下级审计机关的定期检查，并多做相关警示教育，提高审计干部的思想认识。
（二）聘请人员及中介结构廉政风险控制
首先应严格把控中介机构的选择，对于能参与审计的中介机构必须进行专项廉政纪律调查，选择社会信誉好，无廉政不良记录的单位参与审计；第二，委托中介机构审计的配套管理制度及委托中介审计的合同中需有专门的廉政纪律管理条款，明确中介结构发生廉政问题后应承担的后果，使中介机构提高廉政意识；第三、加强中介机构审计过程监督，减少中介机构单独与被审计单位接触及来往的机会，通过弱化中介机构的权限，降低廉政风险。第四、对中介机构出具的审计结论，审计机关应建立专门的复核机制，采用审计人员复核或委托其他中介机构复核的办法，严格抽查中介机构的审计结论，降低中介机构违反廉政纪律的可能性。
六、结束语
综上所述，引起政府投资建设项目结算审计风险的因素是多方面的，各种因素之间有存在着密不可分的内在联系，因此在防范审计风险的措施上，也不能单一从其中某种风险来考虑，而应该综合各种因素，从各个角度和各个方面进行分析并综合考虑措施，才能起到事半功倍的效果，才能促进我国政府投资审计事业健康、持续的发展。
论文作者:陈惠琳
论文发表刊物:《基层建设》2018年第14期
论文发表时间:2018/7/10
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