我国政府绩效审计应用模式的构建、运行与评价，本文主要内容关键词为：绩效论文,评价论文,模式论文,我国论文,政府论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
政府绩效审计的审计主体、内容、目标、审计程序、运作方式等审计要素的不同组合则形成不同的审计模式，构建中国特色的政府绩效审计应用模式必须关注这些问题。
（一）我国政府绩效审计的目标
审计目标是审计活动的既定方向和要达到的预定结果，直接影响和制约审计的范围，审计责任，审计方法和技术手段以及审计结论的表达和处理。
许多国家把政府绩效审计的目标定位在：经济性、效率性和效果性。在我国，审计署审计科研所编著的《中国审计研究报告（2004年）》中，对我国政府绩效审计目标有如下论述：“检查和评价公共资源使用和管理的有效性是效益审计的目标。”这里的“有效性”主要包括下列三个方面（李佳，2006）：
经济性，即资源财产实际投入（所占或耗费）比计划所占或耗费，借以考核是否节约或经济是指以最低的投入达到目标，简单地说就是投入是否节约，是否出现了资源的浪费。
效率性，指产出与投入之间的关系，即资源财产实际所占或耗费比实际所得，也就是说支出是否讲究效率。例如项目运作方式方法是否最为合理，职责分工是否存在不必要的重复，内部机构之间相互协作的状况，是否存在必要的激励机制等等。它反映了一个单位、一项活动或一个项目的技术水平及管理水平。同样干一件事，完成一项任务，消耗却大相径庭，同样的资源，所完成的任务，所出的产品（或提供的服务）数量也不会一样，这就是效率的差别，考察效率是衡量事后效益的重要内容。
效果性，是指实际资源财产所得比计划所得，即多大程度上达到了政策目标、经营目标和预期结果，简单地说就是考核预期效果的实现程度。例如，在规定的时间内是否以合理的成本实现了既定目标，所提供的产品或者服务是否得到公众的赞同，等等。
（二）我国政府绩效审计的主体
政府绩效审计的主体是指开展政府绩效审计工作的组织和人员。在国外的绩效审计发展过程中形成了三个主要的审计主体：管理职业界的独立咨询师，政府审计机关及其成员，民间审计机构和注册会计师。
但我国政府绩效审计的审计主体单一性是我国的一大特点。目前在我国开展的政府绩效审计，审计主体还只是政府审计机关及其成员政府审计师。
这是由于：首先，在我国政府审计领域内，绩效审计还是一个新的内容，对它的实施程序和方法等方面还处于一个尝试探索的阶段，没有指定政府绩效审计的准则和标准，再加上各方面对政府绩效审计的重要性认识不到位，是否全面开展政府绩效审计工作存在很大的争议，所以只有政府机关及其成员首先来开展这项工作才能体现其重要性，体现国家的重视程度，从而促使绩效审计能为被审计单位所接受，逐步使公共资源的使用者树立起经济、效率、效益的观念。其次，我国政府绩效审计现阶段的审计范围很有限，并不像财务审计那样每年都要进行例行性的年审，现有的政府审计机关的政府审计师有能力来完成这项审计任务。再次，目前我国的民间审计机构和注册会计师在财务审计领域的活动尚需规范，在管理审计领域涉足更少，掌握的绩效审计的技能、经验更是非常有限，所以，还不具备执行政府绩效审计的能力（李佳，2006）。
（三）我国政府绩效审计的对象及范围
一般来说，政府绩效审计都是对政府部门履行职责的状况，政府或政府部门负责或投资的公共项目和公共资源的管理和使用的经济性，效率性和效果性进行审计。但是，由于我国政府绩效审计正处于起步阶段，范围没有明确的界定，从审计工作的现状来看，现阶段绩效审计的内容应主要可以分为以下几个方面：
第一类是政府财政收支，国家和地方的税收、政府项目投资等。这类资源的管理和使用是政府绩效审计的重点。例如审查税收政策是否合规执行，是否滥用公共资金，是否以权谋私盲目投资等。
第二类是国家土地、矿藏、水利、森林等自然资源。例如审计政府是否有效地利用土地；在房地产市场迅猛发展的今天，是否存在随意划拨土地，是否大量减免土地价格挤占国有土地收入等。这也是绩效审计的重点。
第三类是公共资金，如福利基金，社保基金，农业专项资金，环境保护专项资金等。这类资金的管理也需要重点关注。该类资金金额大，一般直接涉及人民群众的日常生活或者专门项目的实施，出问题后，后果严重，损失难以弥补。
第四类是财政拨款在国有企业或者国有金融机构形成的存量资金。这类资金的审计比较容易，可以通过其财务报表进行评估，但还是要对其运行情况进行监督。
第五类是政府的人力资源等其他资源。这类资源的审计主要是看政府对其的利用效率，具体来说是政府机构的管理成本的审计。我国的公务员系统虽然庞大，但是办事效率却低下，近几年来国内精简机构的呼声很高，却未见成效，政府绩效审计就应该找出其中的问题，提高其效率和效果性。
（四）我国政府绩效审计模式的构思——一个分析框架
根据上述分析，我们所提出的我国政府绩效审计应用模式的逻辑框架如图1所示。
图1 我国政府绩效审计应用模式的逻辑框架
图1说明，我国政府绩效审计应用模式以经济性、效率性、效果性为目标，作为审计主体的政府审计机关及其审计师，以审计目标为导向，按照特定的审计程序，运用绩效审计和财务收支审计、经济责任设计相结合的方式，对政府财政收支、国家自然资源、公共资金、政府拨款形成的存量资金及政府其他资源等进行审计、监督、评价。
（五）我国政府绩效审计的方式
国际上的政府绩效审计方式主要有两种，一种是直接绩效审计，只对政府投入资金的经济性、效率性和效果性进行审计，如英国、美国、日本等；另一种是综合审计，将绩效审计和合规审计相结合，如加拿大、印度。
我国的政府绩效审计方式，要符合我国的国情和审计环境，我们认为可以选择绩效审计和财务收支审计、经济责任设计相结合的审计方式。
首先，财务审计是绩效审计的基础。通过财务审计使被审计单位的财务资料达到正确、有序，从而使绩效审计有可靠的保证。因此，审计机关在开展绩效审计时，一般应从财务审计入手。其次，经济责任审计与政府绩效审计是相通相融的，经济责任审计包含绩效审计的内容，同时也可以推动绩效审计工作的进行，获取更充分有效的绩效审计证据。
图2 我国政府绩效审计的流程
（六）我国政府绩效审计的程序
我国政府绩效审计程序上与财政收支审计基本相同，包括制定审计计划、审计实施、审计终结、后续审计四个大的阶段，具体来说分为选择审计项目，成立审计工作组，开展审前调查，编制审计方案，深入调查、测试、分析与评价，归纳分析审计证据和撰写审计报告，执行审计决定等环节或步骤，如图2所示。
（七）我国政府绩效审计的评价标准
绩效审计评价体系要充分考虑社会对绩效审计的各种需求，并依照不同的需求方向对评价标准分门别类，确定各自适用的评价标准，逐步形成自成体系又相互关联的评价体系。由于我国政府绩效审计正处于研究和探索的阶段，国内学者对政府绩效审计的评价体系从不同的角度提出了不同的设想。本文按照研究层次和对象的不同分为三种，如图3所示，政府及其部门绩效评价标准、公共项目建设绩效评价标准和公共资源管理评价标准。
图3 我国政府绩效审计评价指标
1.政府及其部门绩效评价标准。这种绩效审计评价标准将政府部门整体或者一个部门作为评价对象，对其从事的公共管理活动的经济性、效率性和效果性进行全面系统的评价。包括：(1)政府管理绩效审计评价指标，如政府管理计划和目标的实现情况；政府管理效益和社会效果；国家的法律法规、方针政策和约束机制的选择和制定能力；内部控制和监管能力；部门职能的成本收益比；公共管理活动方法的科学和先进程度等。(2)政府行政潜能审计评价指标，如政府内部各部门的协调能力；内部成员的凝聚力和健康与否的行政文化；政府应对突发事件的能力；政府战略规划的能力；领导者的基本素质等。
虽然这种评价标准能对政府及其部门整体活动的绩效进行综合系统的评价，但是这种评价标准中的具体指标繁多，审计的工作任务繁杂，因此以公共部门整体为对象的绩效审计在实践工作中较少应用。
2.公共项目建设绩效评价标准。这种绩效审计评价标准把由政府部门负责或者投资的公共项目的经济性、效率性和效果性作为对象进行评价。主要包括：(1)一般性指标。这一指标主要是针对非公益性项目的经济效益和社会效益的评价，包括项目的经济和社会效益是否能为社会所用；立项是否合法；项目从立项到完成是否有效地利用了资源；项目的投入产出比和最终受益如何；群众满意度等。(2)特殊性指标。这一指标主要针对通过政府融资建设的纯公益性的效益评价，不以取得经济利益为目的，而是注重项目带来的社会效益。具体包括公共设施增长率；社会满意度；群众上访率等指标，要从承担社会责任，处理社会问题，带来社会福利的方面进行考量。
在实践工作中，公共项目评价标准得到了广泛的应用。审计部门通过借鉴长期以来开展的基本建设项目审计的实践经验，对公共项目建设与管理当中的问题进行揭示，对监管体制中的缺陷和不适应经济社会发展的环节进行剖析，对检查项目的效果进行综合审计评价，分析产生问题和差距的原因，提出建议和意见，促进了占财政支出较大的公共项目投资领域健康的发展。
3.公共资源管理评价标准。这种绩效评价标准是把政府部门负责管理、分配和利用的公共资源的经济性、效益性和效果性进行评价。它不仅要关注政府配置财政资源、自然资源和社会资源的行为还要关注其结果，看是否对公共资源进行有效的利用。公共资源的评价根据其内容可以分为两个部分，包括：(1)公共部门自身消耗资源评价指标。政府部门的运行必然需要耗费资源，这些资源包括公关部门的人力资源，物资资源，财务资源，信息资源，技术资源等。那么具体的评价指标就包括行政费用支出，基本建设支出、部门财政支出等。(2)公关部门分配的社会资源评价指标。政府部门作为国家的管理机构，掌握着用于社会各个方面的公共资源，例如医疗卫生资源，社会保障资源，文化教育资源，自然资源等。而各种资源评价的核心是对其经济价值的评价，因此在对此类公共资源审计过程中需要重点关注公共资源表现出来的财政资金使用效益，如医疗卫生保障程度、社会保障基金、住房公积金和住房基金、水利建设维修资金、教育经费、城市建设开放基金等。
公共资源审计是一种从点到面的审计过程，容易量化，可操作性强，审计意见准确性强。这些特征致使我们在审计过程中可以以公共资源为项目组合，针对不同资源的绩效设计出一系列量化评价指标，科学合理地选择评价标准，得出更加合理准确的审计结论，达到以点带面的目的，提高审计效率。
政府绩效审计模式是实现政府绩效审计效率的保证。政府绩效审计的主体、目标、范围、方式、程序和评价标准等是构建政府绩效审计应用模式的六大要素。借鉴国外政府绩效审计的经验及启示，考虑中国国情，是构建中国特色政府绩效审计模式的必然选择。
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